Объединение финансовой отчетности

1. Признаки дочерних, ассоциированных и совместных предприятий

МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность».

Материнская компания - предприятие, которое контролирует одно или несколько предприятий.

Дочернее предприятие – предприятие, находящееся под контролем другого предприятия.

Инвестор обладает контролем над объектом инвестиций в том случае, если

(а) обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций. Инвестор имеет право управлять деятельностью, которая оказывает значительное влияние на доход объекта инвестиций;

(b) подвергается рискам, связанным с переменным доходом от участия в объекте инвестиций (доход инвестора может быть положительным или отрицательным в зависимости от показателей деятельности);

(c) имеет возможность использовать свои полномочия в отношении объекта инвестиций с целью оказания влияния на величину дохода инвестора.

Наличие контроля предполагается, когда инвестор прямо или косвенно владеет более чем половиной имеющих право голоса акций (долей) объекта инвестиций. Контроль может существовать при владении менее чем половиной имеющих право голоса акций (долей), например, посредством доминирующего положения в совете директоров.

МСФО 27 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия».

Ассоциированное предприятие — предприятие, на деятельность которого инвестор оказывает значительное влияние.

Значительное влияние — право участвовать в принятии решений по финансовой и операционной политике объекта инвестиций, но не контроль над этой политикой.

Считается, что предприятие имеет значительное влияние, если ему прямо или косвенно (например, через дочерние предприятия) принадлежит 20 и более процентов прав голоса в отношении объекта инвестиций.

Наличие значительного влияния обычно подтверждается одним или несколькими из следующих фактов:

(а) представительство в совете директоров;

(b) участие в процессе выработки политики, в том числе в принятии решений о выплате дивидендов;

(c) наличие существенных операций между предприятием и его объектом инвестиций;

(d) обмен руководящим персоналом; или

(e) предоставление важной технической информации.

МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность».

Совместная деятельность – это деятельность, совместно контролируемая двумя или большим числом сторон.

СД обладает особенностями:

(а) стороны связаны договором;

(б) договор предоставляет двум или большему числу сторон совместный контроль над деятельностью.

СД осуществляется в двух формах:

1) Совместная операция - предполагает наличие у сторон, обладающих совместным контролем над деятельностью, прав на активы и ответственности по обязательствам, связанным с деятельностью;

2) Совместное предприятие – это совместная деятельность, которая предполагает наличие у сторон, обладающих совместным контролем над деятельностью, прав на чистые активы деятельности.

2. Модель консолидации финансовой отчетности

Консолидированная финансовая отчетность — финансовая отчетность группы, в которой активы, обязательства, капитал, доход, расходы и денежные потоки материнского предприятия и его дочерних предприятий представляются как финансовая отчетность единого хозяйствующего субъекта.

Материнская компания должна составлять консолидированную финансовую отчетность, включающую все дочерние компании. Консолидированная финансовая отчетность составляется на основании единой учетной политики в отношении аналогичных операций и событий при обстоятельствах, одинаковых для всех компаний группы.

Процедуры консолидации

1. Производится объединение статей активов, обязательств, капитала, доходов, расходов и потоков денежных средств материнского предприятия с аналогичными статьями его дочерних предприятий.

2. Производится взаимозачет (исключение) балансовой стоимости инвестиций материнского предприятия в каждое из дочерних предприятий и доли материнского предприятия в капитале каждого из дочерних предприятий.

3. Полностью исключаются внутригрупповые активы и обязательства, капитал, доход, расходы и потоки денежных средств, связанные с операциями между предприятиями группы (прибыль или убытки, возникающие в результате внутригрупповых операций и признанные в составе активов, таких как запасы и основные средства, исключаются полностью).

Прибыль или убыток и каждый компонент прочего совокупного дохода относится на собственников материнского предприятия и неконтролирующие доли. Общий совокупный доход относится на собственников материнского предприятия и неконтролирующие доли.

3. Метод долевого участия

Инвестиции в ассоциированное или совместное предприятие признается по методу долевого участия.

Согласно методу долевого участия, при первоначальном признании инвестиции признаются по себестоимости, а затем их балансовая стоимость увеличивается или уменьшается за счет признания доли инвестора в прибыли или убытке объекта инвестиций после даты приобретения.

Доля инвестора в прибыли или убытке объекта инвестиций признается в составе прибыли или убытка инвестора. Средства, полученные от объекта инвестиций в результате распределения прибыли, уменьшают балансовую стоимость инвестиций.

4. Раскрытие информации об участии в других предприятиях (МСФО IFRS 12).

По каждому из своих дочерних предприятий, в которых имеются неконтролирующие доли, существенные для отчитывающегося предприятия, должна раскрываться информация:

(а) наименование дочернего предприятия.

(b) страну осуществления деятельности

(c) соотношение непосредственных долей участия, которые имеют неконтролирующие доли.

(d) соотношение прав голоса, которые имеют неконтролирующие доли, если оно отличается от соотношения непосредственных долей участия

(e) прибыль или убыток, относимый на неконтролирующие доли дочернего предприятия

в течение отчетного периода.

(f) накопленные неконтролирующие доли дочернего предприятия на конец отчетного периода.

(g) обобщенную финансовую информацию о дочернем предприятии

Предприятие должно раскрыть информацию об условиях любых договорных соглашений, которые могут потребовать от материнского предприятия или его дочерних предприятий оказания финансовой поддержки консолидируемому предприятию, включая события или обстоятельства, которые могут привести к возникновению риска убытка у отчитывающегося предприятия (например, соглашения ликвидности или факторы, влияющие на рейтинг кредитоспособности, связанные с обязательствами купить активы структурированного предприятия или оказать финансовую поддержку).

Если в течение отчетного периода материнское предприятие или любое из его дочерних предприятий, не имея предусмотренного договором обязательства, оказало финансовую или иную поддержку консолидируемому предприятию (например, путем приобретения активов структурированного предприятии или выпущенных им инструментов), предприятие должно раскрыть:

(а) вид и сумму оказанной поддержки, включая ситуации, в которых материнское предприятие или его дочерние предприятия помогали структурированному предприятию получить финансовую поддержку

(b) причины оказания такой поддержки.

МСБУ 2 "ЗАПАСЫ"

1.Цель и сфера применения МСБУ 2 "Запасы". 2. Методы определения себестоимости запасов в соответствии с МСБУ 2 "Запасы". 3. Раскрытие информации о запасах в финансовой отчетности в соответствии с МСБУ 2 "Запасы"

МСБУ 2 содержит определение запасов, устанавливает правила формирования их первоначальной стоимости, методы расчета себестоимости при выбытии, правила оценки запасов при отражении их в отчетности, требования к раскрытию информации о запасах в отчетности.

Этот Стандарт регулирует учет операций:

- по приобретению сырья и материалов для дальнейшей обработки;

- оценке себестоимости полуфабрикатов и готовой продукции;

- оценке НЗП;

- приобретению товаров и определению их себестоимости при продаже (включая такие специфические товары, как автомобили, дома, земельные участки).

Запасы - это активы, которые предназначены для продажи; прошли предпродажную подготовку; материалы, используемые в процессе производства или для предоставления услуг. В случае предоставления услуг запасами считаются затраты на услуги, счет по которым еще не был выставлен заказчику (аналогично незавершенному производству).

В себестоимость запасов в виде сырья и материалов включаются:

- цены, уплаченные поставщикам;

- импортные пошлины и другие налоги (кроме возмещаемых в соответствии с налоговым законодательством);

- расходы на транспортировку, обработку и другие расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов.

Торговые скидки, возвраты платежей и прочие аналогичные статьи вычитаются при определении затрат на закупку.

Если приобретение сырья и материалов производится за счет привлечения кредитных ресурсов, то расходы на уплату процентов не в себестоимость запасов.

Не включаются в себестоимость запасов, а включаются в состав текущих расходов:

- сверхнормативные потери сырья, затраченного труда или прочих производственных затрат;

- затраты на хранение, если только они не являются необходимыми для процесса производства (например, время сушки древесины);

- административные накладные расходы;

- расходы на сбыт.

В результате производственного процесса одновременно может производиться более чем один продукт. Когда затраты на переработку каждого продукта не могут быть определены отдельно, то они распределяются между продуктами пропорционально и последовательно. Распределение может производиться на любой экономически обоснованной и рациональной основе.

Если при производстве продукции возникают побочные продукты, то в большинстве случаев они оцениваются по возможной чистой цене продаж. На величину оценки побочного продукта уменьшаются расходы на выпуск основного продукта.

2. Методы определения себестоимости запасов в соответствии с МСБУ 2 "Запасы"

Для определения себестоимости выбывших запасов применяются следующие методы:

- метод специфической идентификации индивидуальных затрат. Используется для специфических запасов, не являющихся взаимозаменяемыми (автомобили, ювелирные изделия, дорогостоящие меховые изделия и т.д.), а также товаров или услуг, произведенных и предназначенных для специальных проектов;

- метод ФИФО ("первое поступление - первый отпуск").

- метод средневзвешенной стоимости. По формуле средневзвешенной стоимости стоимость каждой статьи определяется из средневзвешенной стоимости запасов в начале периода и стоимости запасов, купленных или произведенных в течение периода. Среднее значение может рассчитываться на периодической основе (метод простой средневзвешенной) или по получении каждой дополнительной партии (метод скользящей средневзвешенной);

метод учета по ценам продажи применяется в розничной торговле.

Иногда компания вынуждена продавать запасы по цене ниже их себестоимости. Это может произойти в результате:

- механических повреждений запасов;

- морального устаревания запасов;

- падения цен на рынке.

Следуя принципу осмотрительности, активы не должны учитываться выше сумм, получение которых ожидается от их продажи или использования.

В бухгалтерской отчетности запасы в обязательном порядке должны оцениваться по наименьшей из двух величин:

- себестоимости;

- возможной чистой стоимости реализации.

Чистая стоимость реализации - это предполагаемая цена продажи в обычных условиях ведения бизнеса за вычетом расходов на выполнение работ и расходов на продажу.

При ее расчете учитываются:

- действующие на момент расчета рыночные цены, по которым можно продать запасы;

- сложившиеся в обычной практике или предполагаемые суммы расходов на сбыт материалов или готовой продукции (величина административных расходов при расчете не учитывается).

Сравнение себестоимости и возможной чистой цены реализации необходимо проводить по каждой из групп (статей) запасов.

Оценка возможной чистой стоимости реализации в конце каждого периода пересматривается.

После продажи запасов сумма, по которой они учитывались, в обязательном порядке должна быть признана в качестве расхода в том периоде, когда признается соответствующая выручка.

3. Раскрытие информации о запасах в финансовой отчетности в соответствии с МСБУ 2 "Запасы"

В финансовой отчетности компания должна раскрывать:

- учетную политику для оценки запасов, в том числе использованный способ расчета их себестоимости;

- общую балансовую стоимость запасов и балансовую стоимость по статьям классификации, принятой компанией. Обычными классификациями запасов являются: товары, сырье, материалы, незавершенное производство и готовая продукция. Компания вправе представить запасы в иной классификации, если это поможет пользователю финансовой отчетности получить более точное представление о результатах ее деятельности;

- балансовую стоимость запасов, учтенных по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу;

- сумму запасов, признанных в качестве расходов в течение периода (данные о себестоимости продаж);

- сумму уценки стоимости запасов, признанную в качестве расхода в отчетном периоде;

- балансовую стоимость запасов, заложенных в качестве обеспечения обязательств.

МСБУ 16 "ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА"

1.Цель и сфера применения МСБУ 16 "Основные средства", оценка основных средств при первоначальном признании. 2. Последующая оценка основных средств. Амортизация основных средств. 3. Прекращение признания в соответствии с МСБУ 16 "Основные средства". Требования к раскрытию информации в финансовой отчетности

1.Цель и сфера применения МСБУ 16 "Основные средства", оценка основных средств при первоначальном признании

Цель МСБУ 16 состоит в определении порядка учета основных средств для обеспечения пользователей финансовой отчетности информацией об инвестициях в основные средства и об изменении этих инвестиций. Главными вопросами учета основных средств является признание активов, определение их балансовой стоимости, амортизационных отчислений и убытков от обесценения.

Определения МСБУ 16 "Основные средства"

Амортизация - систематическое распределение амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезного использования.

Амортизируемая стоимость - первоначальная стоимость актива за вычетом ликвидационной стоимости.

Балансовая стоимость - сумма, в которой признается актив после вычета любой накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения.

Ликвидационная стоимость актива - расчетная сумма, которую организация получила бы на текущий момент от продажи актива, за вычетом предполагаемых затрат на выбытие.

Основные средства - активы, предназначенные для использования в производстве или поставке товаров и услуг, для сдачи в аренду третьим лицам или для административных целей в течение более чем одного периода.

Срок полезного использования - период времени, в течение которого организация предполагает использовать актив.

Оценка основных средств при первоначальном признании

Первоначально объект основных средств оценивается по стоимости, соответствующей сумме, уплаченной непосредственно за сам объект, с учетом всех других затрат, которые необходимо было понести для того, чтобы подготовить приобретенный актив к использованию.

Земля и здания являются отдельными объектами учета даже в тех случаях, когда они приобретаются вместе.

В случае, когда актив создан собственными силами, себестоимость включает в себя стоимость материалов, оплаты труда работников, задействованных в создании актива, и другие капитализируемые затраты.

Общие и административные расходы не подлежат капитализации.

Последующие затраты после ввода объекта в эксплуатацию должны увеличивать его балансовую стоимость, только если у объекта улучшаются первоначально рассчитанные нормативные показатели и затраты на улучшение могут быть надежно оценены. Примеры улучшений:

- увеличение СПИ;

- увеличение его производительности (например, выпуск большего количества единиц продукции за час);

- улучшение качества продукции или снижение затрат на ее производство (например, сокращение ручного труда).

2. Последующая оценка основных средств в соответствии с МСБУ 16 "Основные средства"

МСБУ 16 предусматривает два метода учета основных средств:

1) по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения. стоимость основных средств должна по окончании финансового года проверяться на предмет обесценения в соответствии с IAS 36 "Обесценение активов";

2) по переоцененной стоимости, равной справедливой стоимости справедливой стоимости стоимость основных средств должна по окончании финансового года проверяться на предмет обесценения в соответствии с IAS 36 "Обесценение активов".

Разница от переоценки должна относиться либо на счет учета резервов по переоценке в разделе "Капитал", если разница положительная, либо в отчет о прибыли и убытках в строку "Прочие убытки", если стоимость снизилась.

Амортизация основных средств

Амортизация представляет собой стратегию распределения затрат. Амортизация начинает начисляться с момента, когда актив готов к использованию, и продолжает начисляться до прекращения признания актива. Амортизация начисляется даже в том случае, если актив не используется.

Чтобы определить расходы по амортизации в каждом периоде, необходимо обладать следующей информацией:

- ожидаемой ликвидационной стоимостью;

- амортизируемой стоимостью;

- ожидаемым сроком полезного использования актива. Срок полезного использования должен пересматриваться в конце каждого финансового года.

Линейный метод является наиболее простым и распространенным методом начисления амортизации, характеризующийся тем, что амортизируемая стоимость актива списывается на расходы равными частями в течение всего срока полезного использования актива.

В качестве методов ускоренной амортизации МСБУ 16 рассматривает методы уменьшаемого остатка и списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования объекта.

Ликвидационная стоимость определяется как ожидаемая стоимость актива по окончании срока его полезной службы в денежном выражении без учета инфляции. При этом ликвидационная стоимость уменьшается на сумму возможных затрат на демонтаж актива или восстановление окружающей среды. Нередко ликвидационная стоимость незначительна и признается равной нулю.

3.Прекращение признания в соответствии с МСБУ 16 "Основные средства". Требования к раскрытию информации в финансовой отчетности

Актив должен быть списан с баланса как объект основных средств:

- при его выбытии;

- если принято решение о прекращении его использования;

- если не ожидается экономических выгод от его использования;

- при реклассификации в актив, удерживаемый для продажи.

Прибыль или убытки, возникающие от выбытия или реализации объекта, должны определяться как разность между оценочной суммой чистых поступлений от выбытия и балансовой стоимостью актива и признаваться как доход или расход в отчете о прибыли и убытках.

При выбытии актива закрываются все относящиеся к нему счета: непосредственно счет учета актива, соответствующий счет накопленной амортизации и счет резервов по обесценению.

Требования к раскрытию информации в финансовой отчетности

В пояснениях раскрывается по каждой группе основных средств:

- используемый метод последующей оценки;

- используемый метод амортизации;

- ожидаемый срок полезной службы или ставку амортизации;

- учетную стоимость объекта основных средств и накопленную амортизацию на начало и конец отчетного периода;

- анализ изменения сальдо на счетах учета основных средств и накопленной амортизации: новые приобретения и списания, суммы переоценок, внутренние перемещения, реклассификацию, корректировку ошибок, курсовые разницы, убытки от обесценения и их восстановление, изменения амортизационных начислений и прочие существенные изменения.

МСБУ 17 "АРЕНДА"

Классификация аренды: операционная (текущая) и финансовая

Цель и сфера применения МСБУ 17 "Аренда". МСБУ 17 применяется для учета всех видов аренды, за исключением договоров аренды на разведку или использование полезных ископаемых, нефти, природного сырья и иных возобновляемых ресурсов, а также лицензионных соглашений на кинофильмы, видеозаписи, пьесы, рукописи, патенты и авторские права.

Аренда - договор, по которому арендодатель передает арендатору в обмен на арендную плату или серию платежей право на использование актива в течение согласованного срока.

Финансовая аренда - аренда, по условиям которой происходит существенный перенос всех рисков и выгод, сопутствующих владению активом. Правовой статус предусматривается в договоре аренды.

Операционной является аренда, отличная от финансовой.

Сроком аренды признается не подлежащий сокращению период, на который арендатор, в соответствии с договором, арендует актив, а также дополнительные периоды, на которые арендатор вправе продлить аренду актива с дополнительной платой или без нее.

Классификация аренды в соответствии с МСБУ 17 "Аренда"

Аренда классифицируется как финансовая, если она переносит с арендодателя на арендатора сопутствующие риски и выгоды. Риски включают потенциальные убытки, обусловленные простоем и неполным использованием мощностей, износом актива, изменениями доходов в связи с влиянием внешних и внутренних условий.

Финансовая аренда имеет место в следующих ситуациях:

- к концу срока аренды право собственности на актив переходит к арендатору;

- арендатор имеет право на покупку арендуемого актива по цене значительно ниже справедливой стоимости на дату реализации этого права, а на дату принятия аренды существует обоснованная уверенность, что это право будет реализовано;

- срок аренды составляет значительную часть срока экономической службы актива, даже если право собственности не передается;

- на дату принятия аренды дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей составляет существенную долю всей справедливой стоимости арендуемого актива;

- арендованные активы носят такой специализированный характер, что только арендатор может использовать их без существенных модификаций;

- арендатор принимает на себя убытки, возникающие при расторжении договора аренды;

- прибыли или убытки от колебаний справедливой стоимости относятся на арендатора;

- арендатору предоставляется возможность продолжить аренду на следующий срок при установлении арендной платы ниже рыночной.

Операционная аренда не влечет за собой существенного переноса всех рисков и выгод, сопутствующих владению.

IAS 40 "ИНВЕСТИЦИОННАЯ СОБСТВЕННОСТЬ

1. IAS 40 "Инвестиционная собственность": определение, объекты инвестиционной собственности. 2. IAS 40 "Инвестиционная собственность": виды оценки, Требования к раскрытию информации в финансовой отчетности

1. IAS 40 "Инвестиционная собственность": определение, объекты инвестиционной собственности.

Инвестиционная недвижимость - недвижимость, предназначенная для сдачи в аренду и (или) получения доходов от увеличения стоимости капитала.

К инвестиционной недвижимости не могут относиться активы, предназначенные для использования в производстве, при оказании услуг, административных целей, а также предназначенные для продажи или используемые при поставке товаров.

К объектам инвестиционной недвижимости могут относиться:

- не предназначенные для реализации в ближайшее время земельные участки, удерживаемые для извлечения выгод от прироста капитала на долгосрочной перспективе;

- земельные участки, предназначение которых на дату составления отчетности не определено;

- здание, являющееся собственностью организации или полученное по договору финансовой аренды и переданное в аренду по договору операционной аренды;

- незанятое здание, предназначенное для передачи в аренду по договору операционной аренды;

- объекты недвижимости, создаваемые организацией и предназначенные для использования в качестве инвестиционной недвижимости.

Недвижимость - это земля и (или) здание либо часть здания.

Денежные потоки от инвестиционной недвижимости представляют собой потоки от арендной платы или доходов от прироста капитала.

2. IAS 40 "Инвестиционная собственность": виды оценки, Требования к раскрытию информации в финансовой отчетности

Первоначальная оценка инвестиционной недвижимости при приобретении (создании) представляет ее себестоимость. Формирование себестоимости инвестиционной недвижимости сходно с формированием первоначальной стоимости основных средств. Так, в себестоимость входят стоимость приобретения, все прямые затраты, необходимые для приведения объекта в состояние готовности для эксплуатации.

Первоначальная оценка инвестиционной недвижимости при передаче в аренду признается как наименьшая из двух величин - справедливой стоимости объекта и дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей.

Справедливой стоимостью инвестиционной недвижимости признается сумма, на которую можно обменять инвестиционную недвижимость в сделке между хорошо осведомленными, желающими ее совершить сторонами.

Организация не должна признавать в стоимости инвестиционной недвижимости затраты на повседневное ее обслуживание. Такие затраты относятся на расходы периода, в котором понесены.

Модели оценки инвестиционной недвижимости после ее признания:

по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения. Объект амортизируется по правилам МСФО 16 «ОС»;

по справедливой стоимости. Объект не амортизируется. Регулярно проводится оценка по справедливой стоимости. При переоценке прирост стоимости является прочим доходом, снижение стоимости – прочим расходом. Результат переоценки отражается в отчете о прибылях и убытках.

Приоритетной оценкой является оценка по справедливой стоимости.

Организация должна раскрыть следующую информацию в финансовой отчетности:

- применяемая модель учета - по справедливой стоимости или себестоимости;

- условия определения справедливой стоимости инвестиционной недвижимости, такие как рыночные данные, особые факторы, повлиявшие на определение;

- указание на мнение профессионального оценщика или факт отсутствия подобной оценки в отношении инвестиционного актива;

- при применении модели учета по себестоимости: применяемые методы амортизации; срок полезной службы, накопленную амортизацию; выбывшие активы; финансовый результата от выбытия;

- др.