26

СОДЕРЖАНИЕ

ТЕОРЕТИЧЕСКИЙ ВОПРОС №41. Особенности создания совместных предприятий с иностранным инвестором. Документальное оформление, синтетический и аналитический учет формирования и изменения уставного фонда на предприятиях с иностранными инвестициями 3

ЗАДАЧА №1 14

ЗАДАЧА №20 17

ЗАДАЧА №28 20

ТЕСТ №40 23

ТЕСТ №48 24

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ 26

ТЕОРЕТИЧЕСКИЙ ВОПРОС №41. Особенности создания совместных предприятий с иностранным инвестором. Документальное оформление, синтетический и аналитический учет формирования и изменения уставного фонда на предприятиях с иностранными инвестициями

Совместные предприятия создаются с иностранными инвестициями либо путем привлечения их, либо в результате приобретения иностранным инвестором доли участия (пая, акций) в ранее основанном предприятии без иностранных инвестиций, либо приобретением такого предприятия полностью. Создание совместных предприятий регулируется Законом Украины «Об иностранных инвестициях», а также другими законодательными актами по предпринимательской деятельности. 

В Украине совместные предприятия могут основываться иностранным инвестором с одной или несколькими украинскими физическими или юридическими лицами, а также путем покупки иностранным инвестором долей в уже существующем предприятии. При этом создание юридического лица не предписано

На территории Украины партнеры по договору могут объединяться для общей коммерческой деятельности для достижения определенной разрешенной законом цели без создания юридического лица. Общая деятельность может проявляться в форме совместной мобилизации капитала всеми акционерами или без объединения взносов. Самыми употребительными видами, подлежащими письменному оформлению договоров о совместной деятельности, являются простое товарищество и договор о совместной инвестиционной деятельности

Совместные предприятия с иностранными участниками ведут бухгалтерский учет в соответствии с действующим законодательством Украины. Внутрипроизводственный учет, отчетность и контроль хозяйственных операций совместное предприятие вправе разрабатывать без каких-либо ограничений.

На сегодня специфика учета в совместных предприятиях, созданных на территории Украины, прежде всего, проявляется: 1) при формировании уставного фонда и изменениях в его величине и структуре, 2) в учете финансовых результатов и использовании прибыли, 3) при составлении и предоставлении финансовой отчетности.

Уставный фонд СП является основным источником его деятельности и показывает сумму собственных основных и оборотных средств, внесенных участниками. Взносы участников (собственников) в уставный фонд предприятий с иностранными инвестициями могут быть сделаны в форме: имущества (зданий, сооружений, оборудования и других материальных ценностей); ценных бумаг (акций, облигаций и т.п.), прав на пользование природными ресурсами, имуществом, объект объектами интеллектуальной собственности и других имущественных прав; денежных средств (в том числе иностранной валютой).  Иностранные инвестиции в уставный фонд предприятия могут осуществляться в виде: иностранной валюты, которая признается конвертируемой НБУ; денежной единицы Украины - при реинвестициях в объект первичного инвестирования согласно действующему законодательству Украины при условии уплаты налога на прибыль (доход) любого движимого и недвижимого имущества и связанных с ним имущественных прав; акций, облигаций, других ценных бумаг, а также корпоративных прав (прав собственности на долю (пай) в уставном фонде юридического лица, созданного в соответствии с действующим законодательством Украины или законодательством других стран), выраженных в конвертируемой валюте; денежных требований и права требования выполнения договорных обязательств, которые гарантированы первоклассными банками, стоимость которых выражена в конвертируемой валюте и подтверждена согласно законам (процедурам) страны инвестора или международными торговыми обычаями; любых прав интеллектуальной собственности, стоимость которых в конвертируемой валюте подтверждена согласно законам (процедурам) страны инвестора или международными торговыми обычаями, а также экспертной оценкой в ​​Украине, включая легализованные на ее территории авторские права, права на изобретения, опытные модели, промышленные образцы, знаки для товаров и услуг, ноу-хау и т.д.; прав на осуществление хозяйственной деятельности, включая права на пользование недрами и использование природных ресурсов, предоставленных в соответствии с законодательством или договорами, стоимость которых в конвертируемой валюте подтверждена согласно законам (процедурам) страны инвестора или международными торговыми обычаями; других ценностей согласно действующему законодательству Украины.

Оценка вкладов в уставный фонд осуществляется в денежной единице Украины по совместному решению участников в соответствии с условиями, предусмотренными учредительными документами. Вклад украинского участника в уставный фонд совместного предприятия оценивается по договоренности с иностранным участником в иностранной валюте и в денежной единице Украины по ценам международных рынков или рынка Украины. Вклад иностранного участника оценивается в таком же порядке с перечислением сумм инвестиций в иностранной валюте в денежной единице Украины по официальному курсу НБУ на дату подписания учредительного договора. При отсутствии цен международных рынков стоимость имущества, вносимого в уставный фонд, определяют по договоренности между участниками.

Материальные ценности, вносимые участниками в уставный фонд, оценивают по первичным документам, которые подтверждают цену их приобретения (счетами, товарно-транспортными накладными и т.п.). Здесь следует иметь в виду, что в ряде стран при приобретении товарно-материальных ценностей с покупателя взимается налог на добавленную стоимость, который показывают в учете отдельной строкой, а при вывозе ценностей за границу сумма налога возвращается покупателю. В случае, если в уставный фонд вносится имущество, на которое нет документов, подтверждающих его стоимость, ее определяют учредители, о чем составляется протокол собрания учредителей. С возникновением разногласий в оценки имущества участниками ее осуществляют эксперты (аудиторская фирма, оценщик). В акционерных обществах оценка вкладов в натуральной форме утверждается учредительным собранием.

Оприходование имущества (зданий, сооружений, оборудования и других материальных ценностей), внесенного участниками в натуральной форме в счет взносов в уставный фонд или в оплату акций, отражаются в учете и балансе суммой, которая включает их стоимость, определенную в установленном порядке, и все расходы на доставку (на оборудование, требующее монтажа, - также затраты на его монтаж и установку) и государственную регистрацию.

Права на пользование землей, водой и другими природными ресурсами, сооружениями, оборудованием, а также другие имущественные права (в том числе на использование изобретений, ноу-хау), внесенные участниками в счет вкладов в уставный фонд предприятия, отражаются в установленном порядке.

Взносы участников в уставный фонд отражаются в учете и балансе по мере фактического поступления (его моментом является: для имущества и нематериальных активов - дата составления акта приема-передачи, для денежных средств - поступления на счет предприятия по выписке банка). 

Иностранные инвестиции, включая взносы в уставный фонд совместного предприятия, оцениваются в иностранной конвертируемой валюте и валюте Украины. При этом инвестиции украинских партнеров оцениваются в валюте Украины и иностранной конвертируемой валюте. Перечисление инвестиционных сумм из иностранной валюты в валюту Украины осуществляется при оценке вкладов по курсу НБУ на дату подписания учредительных документов. Причем вклад иностранного инвестора указывается в конвертируемой валюте и приравнивается к определенному количеству гривен по курсу НБУ, действующему на дату заключения учредительного договору. При этом могут возникнуть курсовые разницы между задолженностью иностранных инвесторов по взносам в уставный капитал на день подписания устаночих документов и курсом валюты на день фактического поступления взноса. Курсовые разницы в бухгалтерском учете отражаются по дебету соответствующих счетов денежных или материальных средств: по кредиту 425 «Прочий дополнительный капитал». В налоговом учете курсовые ризнице, возникшие по задолженности по взносам в уставный капитал (денежный или имущественный), не относятся в состав валового дохода, как и не относится и сама сумма инвестиций.

Во время таможенного оформления имущества, ввозимого в Украину как взнос иностранного инвестора в уставный фонд совместного предприятия (кроме товаров для реализации или собственного употребления), таможенные органы предоставляют отсрочку платежа ввозной пошлины согласно выданного предприятием простого векселя на сумму пошлины. Срок отсрочки платежа составляет не более 30 календарных дней с даты оформления ввозной грузовой таможенной декларации. Если в течение периода отсрочки платежа указанное имущество зачислено на баланс предприятия и об этом налоговой администрацией по месту регистрации предприятия сделана соответствующая отметка на экземпляре векселя, то выданный вексель погашается и пошлина не уплачивается. В случае, когда указанное имущество (кроме вывоза иностранной инвестиции за границу) в течение трех лет с момента их зачисления на баланс совместного предприятия в качестве взноса иностранного инвестора в уставный фонд этого предприятия вывозится за границу, ввозную пошлину начисляется и уплачивается, исходя из таможенной стоимости этого имущества в пересчете в валюту Украины по официальному курсу НБУ на день вывоза.

Размер уставного фонда определяется учредительными документами и фиксируется в уставе предприятия. В зависимости от организационно-экономической формы предприятия с иностранными инвестициями в Украине действуют определенные законодательно регламентированные ограничения минимального размера его уставного фонду.

Для учета взносов участников хозяйственного общества применяется пассивный счет 40 "Уставный капитал". В его кредите отражаются формирование и увеличение уставного фонда, а в дебете - уменьшение. Остаток по кредиту счета 40 должна соответствовать величине уставного фонда, зафиксированного в учредительных документах. Аналитический учет к счету 40 "Уставный капитал" ведется отдельно на каждого участника. Конкретный порядок учета формирования уставного фонда хозяйственного общества зависит от его организационно-правовой формы. Отметим, что до последнего времени СП создавались преимущественно как общества с ограниченной ответственностью. На сегодня превалируют акционерные формы создания СП. Кроме того, типичным становится акционирование ранее созданных совместных предприятий, регламентируется специальными нормативными актами в случае наличия доли государства в уставном фонди. После внесения всеми участниками взносов полностью совместное предприятие может осуществлять операции, связанные с изменениями его уставного фонда. Эти операции имеют принципиальное значение как для СП в целом, так и для его участников, особенно иностранных.

Во-первых, изменения структуры уставного фонда СП могут привести либо к потере статуса предприятия с иностранными инвестициями (когда доля иностранного участника станет меньше 10%), или до получения такого статуса (когда доля иностранного участника превысит уровень 10%). 

Во-вторых, в процессе увеличения уставного фонда СП без участия иностранного участника он может потерять первоначально зафиксирован уровень контролю.

В условиях действующего законодательства Украины такого рода "размывание капитала" может быть осуществлено тремя основными путями:  При увеличении уставного фонда акционерного общества по решению правления не более чем на 1/3. Такой способ является наиболее распространенным в Украине, поскольку ст.38 Закона Украины "О хозяйственных обществах" декларирует преимущественное право акционеров на приобретение акций при дополнительной эмиссии. Но при этом, закон не содержит механизма реализации указанного права. Как правило, после начала подписки на акции, договора купли-продажи акций заключаются правлением с заранее определенным кругом инвесторов (во многих случаях они уже являются акционерами). При этом, другим акционерам не остается акций этой эмиссии, что приводит к уменьшению их доли в уставном фонде акционерного товарищества.

При увеличении уставного фонда путем увеличения номинальной стоимости акций. При существенном увеличении номинальной стоимости акций может сложиться ситуация, при которой мелкие инвесторы не имеют возможности осуществить доплату за соответствующее количество акций, которыми они владеют. При этом условия эмиссии могут быть определены таким образом, что невозможно осуществить и обмен акций старой номинальной стоимости. Это приводит к ситуации, когда акционерам остается только одна возможность - продать акции или обществу (если оно осуществляет предложение по покупке указанных акций), либо на вторичном ринке.

При осуществлении так называемой "целевой эмиссии" под заранее определению инвестора. В этом случае большинство акционеров сознательно отказываются от своего первоочередного права на приобретение акций в ходе допэмиссии и принимают соответствующее решение на общем собрании. Но при этом существуют акционеры, которые голосовали против такого решения или не присутствовали на общем собрании акционеров. К сожалению, действующее законодательство не содержит процедур защиты прав инвесторов в этом случае, из чего можно сделать вывод, что процедуры должны быть предусмотрены уставом товарищества.

При осуществлении иностранных инвестиций в Украину путем внесения иностранными инвесторами денежных средств (в частности, иностранной валюты) в уставный капитал инвестируемого предприятия следует руководствоваться предписаниями Положения № 280. Так, п. 1.3 Положения № 280 определено, что иностранное инвестирование в Украину разрешается осуществлять иностранной валютой исключительно 1 группыКлассификатора валют (либо в гривне). Здесь сразу напомним, что к свободно конвертируемой валюте относятся австралийские доллары, английские фунты стерлингов, датские кроны, доллары США, исландские кроны, канадские доллары, норвежские кроны, шведские кроны, швейцарские франки, японские иены и евро.

Для осуществления «денежного» иностранного инвестирования в Украину (в том числе внесения иностранной валюты в уставный капитал) иностранный инвестор (юридическое или физическое лицо) по нормам п. 2.1 Положения № 280 имеет право воспользоваться одним из следующих вариантов:

— перечислить иностранную валюту из-за границы на открытый инвестиционный счет (т. е. текущий счет в иностранной валюте 1 группы Классификатора валют и/или в гривнях, открытый нерезидентом-инвестором (юридическим или физическим лицом) в уполномоченном банке Украины для осуществления инвестиционной деятельности в Украине);

— перечислить иностранную валюту из-за границы непосредственно на текущий счет резидента (без использования инвестиционного счета);

— продать иностранную валюту с инвестиционного счета и зачислить полученные от продажи иностранной валюты денежные средства в гривнях на инвестиционный счет для дальнейшего осуществления иностранной инвестиции;

— перечислить денежные средства в иностранной валюте 1 группы Классификатора валют и гривни с собственного текущего счета физического лица — нерезидента в уполномоченном банке на его инвестиционный счет.

Наряду с этим владелец инвестиционного счета — физическое лицо (уполномоченное им лицо) вправе осуществить иностранную инвестицию задекларированной таможенному органу во время въезда в Украину наличной иностранной валютой 1 группыКлассификатора валют. Правда, вначале такая ввезенная в Украину иностранная валютадолжна быть зачислена на его (физического лица) собственный инвестиционный счет.

В дальнейшем иностранному инвестору (и юридическому, и физическому лицу) для осуществления иностранного инвестирования в Украине разрешено перечислять с собственного инвестиционного счета денежные средства в гривнях и иностранной валюте на текущий счет резидента или инвестиционный счет другого иностранного инвестора.

Под уставным капиталом п. 37 П(С)БУ 2 понимает зафиксированную в учредительных документах общую стоимость активов, которые являются взносом собственников (участников) в капитал предприятия. Для эмитента корпоративных прав получение от учредителей (участников) взносов в уставный капитал означает его формирование за счет привлечения активов в виде денежных средств или имущества (имущественных прав).

Для бухгалтерского учета и обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала предприятия Инструкцией № 291 предназначен счет 40 «Уставный капитал», по кредиту которого отражается увеличение уставного капитала, а по дебету — его уменьшение (изъятие). Причем обратите внимание: сальдо счета 40 «Уставный капитал» всегда должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах.

Задолженность учредителей (участников) хозяйственного общества по взносам в уставный капитал по нормам все той же Инструкции № 291 отражается по дебету счета 46 «Неоплаченный капитал». По кредиту данного счета приводится погашение задолженности по взносам в уставный капитал. Сумма задолженности собственников (участников) по взносам в уставный капитал считается невнесенным капиталом и вычитается в Балансе (форма № 1) при определении итога собственного капитала предприятия.

Соответственно, запись по дебету счета 46 «Неоплаченный капитал» и кредиту счета 40 «Уставный капитал» показывает, с одной стороны, величину признанного уставного капитала предприятия в установленном учредительными документами размере и одновременно, с другой стороны, возникновение обязательства учредителей по взносам в уставный капитал. При этом обязательно ведение аналитического учета относительно уставного капитала по видам капитала по каждому учредителю, участнику, акционеру и др., а неоплаченного капитала — по видам размещенных неоплаченных акций (для акционерных обществ) и по каждому учредителю, участнику предприятия.

Таким образом, в ситуации, когда в качестве вклада в уставный капитал выступает иностранная валюта, то по кредиту счета 40 «Уставный капитал» отражается зафиксированный в учредительных документах размер уставного капитала в гривнях по курсу НБУ на дату подписания учредительных документов. Ведь согласно п. 5 П(С)БУ 21операции в иностранной валюте при первоначальном признании отражаются в валюте отчетности (денежной единице Украины) путем пересчета суммы в иностранной валюте с применением валютного курса (установленного НБУ курса гривни к иностранной валюте)на дату осуществления операции (дата признания активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов). Вполне очевидно, что в дальнейшем такая фиксированная величина (числящаяся на счете 40 «Уставный капитал») пересчету в связи с изменением курса иностранных валют не подлежит. Это подтверждает, кстати, Минфин в своем письме от 20.08.2012 г. № 31-08410-07-25/20605.

Совершенно по-иному складывается ситуация по отношению к обязательствам учредителей-нерезидентов по взносам в уставный капитал предприятия, которые должны быть осуществлены в иностранной валюте, т. е. относительно суммы возникшей инвалютной задолженности иностранных инвесторов по вкладам в уставный капитал, учитываемой по дебету счета 46 «Неоплаченный капитал».

Курсовые разницы, связанные с инвалютной задолженностью учредителей по взносам в уставный капитал предприятия, подлежат зачислению по требованиям п. 8 П(С)БУ 21 в состав прочих доходов (расходов), ведь деятельность по привлечению иностранных инвестиций расценивается как финансовая деятельность, т. е. деятельность, приводящая к изменениям размера и состава собственного капитала предприятия — эмитента корпоративных прав. Курсовые разницы от пересчета указанной задолженностиотражаются или по кредиту субсчета 744 «Доход от неоперационной курсовой разницы» (при росте курса НБУ, поскольку если курс гривни к иностранной валюте, установленный НБУ, повысится, соответственно гривневый эквивалент задолженности нерезидента увеличится) или по дебету субсчета 974 «Потери от неоперационных курсовых разниц» (при понижении курса НБУ, так как при снижении курса гривни к иностранной валюте, установленного НБУ, иностранный инвестор будет должен предприятию меньшую сумму в гривневой оценке) в корреспонденции со счетом 46 «Неоплаченный капитал».

Что касается собственно иностранной валюты, зачисленной на текущий валютный счетпредприятия — объекта инвестирования в качестве погашения обязательств нерезидента по взносу в уставный капитал, то статья о денежных средствах однозначно является монетарной статьей баланса, порождающей курсовые разницы, которые тоже определяются на дату осуществления хозяйственной операции и на дату баланса. Единственное, что нужно здесь учесть, такие курсовые разницы носят операционный характер и отражаются соответственно либо в составе прочих операционных доходов (по кредиту субсчета 714 «Доход от операционной курсовой разницы»), либо прочих операционных расходов (по дебету субсчета 945 «Потери от операционной курсовой разницы»).

 С позиции НКУ хозяйственные операции, предусматривающие внесение денежных средств (а значит, и иностранной валюты) или имущества в обмен на корпоративные права, эмитированные юридическим лицом при их размещении таким лицом, считаютсяпрямыми инвестициями (п.п. 14.1.81 НКУ). В свою очередь, согласно п.п. 136.1.3 НКУсуммы денежных средств или стоимость имущества, поступающие плательщику налога в виде прямых инвестиций в корпоративные права, эмитированные таким налогоплательщиком, не учитываются в составе налогового дохода при определении объекта налогообложения. Таким образом, получение от нерезидента денежных средств в иностранной валюте в качестве взноса в уставный капитал не приводит к возникновению налоговых доходов.

Операции по эмиссии корпоративных прав на основании п.п. 196.1.1 НКУ не являются объектом обложения НДС у их эмитента.

Ввиду того что в анализируемой ситуации взнос в уставный капитал осуществляется в иностранной валюте, неизбежна ситуация изменения официального курса НБУ от даты подписания учредительных документов до даты баланса или даты поступления денежного взноса от нерезидента. По требованиям п.п. 153.1.3 НКУ определение курсовых разниц от пересчета операций, выраженных в иностранной валюте, задолженности и иностранной валюты должно осуществляться в соответствии с П(С)БУ, а именно по П(С)БУ 21.

Как выяснили ранее, в бухгалтерском учете по инвалютной задолженности иностранного инвестора по взносам в уставный капитал возникает курсовая разница (между суммой задолженности, выраженной в иностранной валюте, пересчитанной в гривни с применением валютного курса на дату зачисления валюты на банковский счет предприятия — эмитента или дату баланса и гривневой оценкой вклада, зафиксированной в учредительных документах такого субъекта). В налоговом учете такая курсовая разница тоже подлежит включению в состав доходов или расходов. При этом прибыль (положительное значение курсовых разниц) учитывается в составе доходов плательщика налога, а убыток (отрицательное значение курсовых разниц) учитывается в составе его расходов (п.п. 153.1.3 НКУ).

Подчеркнем также, что в пользу проведения пересчета инвалютной задолженности иностранного инвестора по взносам в уставный капитал отечественного предприятия высказались налоговики в разделе 110.13 Единой базы налоговых знаний, где дословно говорится следующее: «…не внесенная в уставный фонд иностранная валюта как монетарная статья баланса(денежные средства, которые будут получены в фиксированной сумме денег), подлежит пересчету. При этом, положительное или отрицательное значение курсовых разницрассчитывается между официальным курсом национальной валюты к иностранной валюте, действовавшим на дату признания такой задолженности, и официальным курсом национальной валюты к иностранной валюте на дату отчетного баланса или на дату погашения такой задолженности в зависимости от события, происшедшего ранее…».

Касательно существующего подхода о признании положительных курсовых разниц, связанных со взносами учредителей (участников) в уставный капитал, эмиссионным доходом отметим следующее. Как известно, п.п. 136.1.10 НКУ выводит из-под налогообложения суммы полученного налогоплательщиком эмиссионного дохода, который в п.п. 14.1.58 НКУ определен как сумма превышения поступлений, полученныхэмитентом от эмиссии (выпуска) собственных акций (других корпоративных прав) и инвестиционных сертификатов, над номинальной стоимостью таких акций (других корпоративных прав) и инвестиционных сертификатов (при их первичном размещении), или над ценой обратного выкупа при последующих размещениях инвестиционных сертификатов и акций инвестиционных фондов. Поскольку в рассматриваемом случае величина номинированных в иностранной валюте корпоративных прав на самом деле не меняется, а изменениям подвергается лишь гривневый эквивалент такой суммы, то вряд ли можно говорить о превышении поступлений над номинальной стоимостью (в инвалютном выражении суммы ведь абсолютно равны). Да, действительно, гривневые оценки разнятся, но вызваны такие несоответствия всего-навсего колебаниями валютного курса, а не ростом стоимости размещения корпоративных прав. Поэтому, по нашему мнению, вряд ли указанные положительные курсовые разницы могут называться эмиссионным доходом.

Позиция насчет неотражения в составе расходов отрицательных курсовых разниц ввиду неотнесения к доходам собственно полученных денежных средств в виде взноса в уставный капитал (как связанных с прямой инвестицией, не включаемой в доходы) противоречит официальной позиции ГНСУ, изложенной в Обобщающей консультации № 574 (ответ на вопрос 5), где налоговики заключили: даже если сама задолженность не учитывается в налоговом учете, курсовые разницы по ней все равно следует отражать(при условии, что такая задолженность является монетарной).

В заключение продемонстрируем на примере отражение в бухгалтерском и налоговом учете предприятия-резидента получение иностранной инвестиции от нерезидента в виде взноса в уставный капитал в иностранной валюте.

Пример. Одним из участников ООО «Престиж», наряду с резидентами Украины, является юридическое лицо — нерезидент, доля которого в уставном капитале составляет 25 %. В учредительных документах, подписанных 21.05.2012 г., зафиксировано, что иностранный участник осуществляет вклад в уставный капитал создаваемого предприятия в виде иностранной валюты в сумме 150000 долларов США, что эквивалентно 1198725 грн. Предприятие было зарегистрировано в мае 2012 года с уставным капиталом 4794900 грн.

Нерезидент-участник погасил задолженность по взносам в уставный капитал 28.09.2012 г., перечислив иностранную валюту на текущий валютный счет ООО «Престиж».

Курс НБУ составил (условно):

— на дату подписания учредительных документов (на 21.05.2012 г.) — 7,9915 грн./$;

— на дату баланса (на 30.06.2012 г.) — 7,9925 грн./$;

— на дату погашения задолженности по взносу в уставный капитал (на 28.09.2012 г.) — 7,9921 грн./$.

В бухгалтерском и налоговом учете предприятия-эмитента операции по взносу нерезидентом иностранной валюты в уставный капитал отражаются следующими записями:

 

Учет формирования уставного капитала в инвалюте

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Бухгалтерский учет			Налоговый учет
		дебет	кредит	сумма,  $/грн.	доходы	расходы
1	2	3	4	5	6	7
1	Отражена задолженность учредителей резидентов по взносам в уставный капитал (4794900 грн. - 1198725 грн. = 3596175 грн.)	461	40	3596175,00	—	—
2	Отражена задолженность участника — нерезидента по взносу в уставный капитал в иностранной валюте по курсу НБУ на дату подписания учредительных документов (21.05.2012 г.) — 7,9915 грн./$  ($150000 х 7,9915 грн./$ = 1198725 грн.)	462	40	$150000 1198725,00	—	—
3	Погашена задолженность по взносу в уставный капитал резидентами Украины	311	461	3596175,00	—	—
4	Отражены курсовые разницы дату баланса (30.06.2012 г.) по задолженности нерезидента в иностранной валюте ($150000 х (7,9925 грн./$ - 7,9915 грн./$) = 150 грн.)	462	744	150,00	150,00  (стр. 03.19 приложения ІВ)	—
5	Поступили денежные средства в иностранной валюте (28.09.2012 г.) в погашение задолженности нерезидента по взносу в уставный капитал  ($150000 х (7,9921 грн./$ = 1198815 грн.)	312	462	$150000 1198815,00	—	—
6	Отражены курсовые разницы дату погашения задолженности нерезидента (28.09.2012 г.) в иностранной валюте по взносу в уставный капитал ($150000 х (7,9921 грн./$ -7,9925 грн./$) = - 60 грн.)	974	462	60,00	—	60,00  (стр. 06.4.12 приложения ІВ)

Задача №1

Предприятие «Лира» 08.08 отгрузило на экспорт продукцию собственного производства контрактной стоимостью 20 000 дол. США в Венгрию.

Себестоимость экспортированной продукции составила 62 000 грн. При экспорте были оплачены счета транспортной организации – 3 300 грн., в т. ч. НДС – 20 %, таможенный сбор – 0,2 % от таможенной стоимости.

20.08 поступила частичная оплата согласно условиям контракта в сумме 10 000 дол. США. Вся выручка в тот же день была продана по коммерческому курсу 5,08 грн. за доллар, комиссионные банку составили при этом 250 грн.

Отразите операцию по экспорту готовой продукции в системе счетов бухгалтерского учета, заполнив журнал хозяйственных операций (табл. 2.1), определите финансовый результат от экспорта.

Курсы НБУ:	Дата	Величина курса грн/USD
	08.08	5,02
	20.08	5,03

Решение

№ п/п	Содержание операции	Корреспонденция счетов		Сумма, грн	Первич-ный документ
		Дт	Кт
1	2	3	4	5	6
1	отгружена на экспорт готовая продукция	362	701	20 000,00 $ 100 400,00 грн	ГТД
2	Списана балансовая стоимость готовой продукции	901	26	62 000,00	Справка-расчет бухгалтера
3	Начислены и уплачены
	счета транспортной организации	377 93 641 ндс	311 377 377	3 300,00 2 750,00 550,00	Платежное поручение
	Таможенные сборы ( 0,2% от таможенной стоимости)	377 93	311 377	200,80 200,80	Платежное поручение

4	Поступила выручка на распределительный счет ( 10 000 $х 5,03)	314	632	10 000,00 $ 50 300,00 грн	выписка банка
5	Зачислена выручка на текущий валютный счет	312	314	10 000,00 $ 50 300,00 грн	Платежное поручение,выписка банка
6	Перечислена валюта с текущего счета для продажи (10 000 $ х 5,03)	334	312	10 000,00 $ 50 300,00 грн	Платежное поручение,выписка банка
7	Отражена курсовая разница (5,03 -5,02) х 10 000 $	314	714	100,00	Справка-расчет бухгалтера
8	Отражен доход от продажи валюты ( по биржевому курсу 10 000 х 5,08)	377	711	10 000,00 $ 50 800,00 грн	Спр-расчет бухгалтера
9	Списана стоимость проданной валюты (по курсу НБУ на день продажи 10 000 $ х 5,03)	942	334	10 000,00 $ 50 300,00 грн	Справка-расчет бухгалтера
10	Отнесено на расходы комиссионное вознаграждение банку	942	377	250,00	Справка-расчет бухгалтера
11	Зачислены на текущий гривневый счет денежные средства, полученные от продажи валюты (за вычетом вознаграждения)	311	377	50 550,00	Платежное поручение,выписка банка
12	Списаны расходы на финансовый результат	791 791 791	93 942 901	2 950,80 50 550,00 62 000,00	Справка-расчет бухгалтера
13	Списаны доходы на финансовый результат	711 714 701	791 791 791	50 800,00 100,00 100 400,00	Справка-расчет бухгалтера
14	Определен финансовый результат ( прибыль)	791	441	35 799,20	Справка-расчет бухгалтера

Согласно п.4. П(С)БУ 21 курсовая разница – это разница между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при разных валютных курсах.

Однако не всегда изменения валютного курса приводит к возникновению курсовой разницы. Объясняется это тем, что в бухучете курсовые разницы рассчитываются только по так называемым монетарным статьям.

Под монетарными статьями подразумеваются статьи баланса о денежных средствах, а также о таких активах и обязательствах, которые будут получены или уплачены в фиксированной (определенной) сумме денег или их эквивалентов. Соответственно все остальные статьи немонетарные.