3.2.2 Налоговый учет расходов на оплату труда

Состав расходов на оплату труда, учитываемых для целей налогообложения, установлен ст.255 НКРФ, согласно которой в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются:

• заработная плата;

• начисления стимулирующего и компенсирующего характера;

• надбавки и доплаты, предусмотренные законодательством РФ;

• премии и единовременные вознаграждения;

• суммы платежей работодателей по договорам обязательного и некоторым договорам добровольного страхования, заключенным в пользу своих работников.

Названные начисления, надбавки и расходы включаются в состав расходов на оплату труда, если они предусмотрены нормами законодательства РФ, трудовыми договорами и коллективными договорами.

С 1.01.2008 г. при заключении договора на долгосрочное страхование можно при исчислении налога на прибыль учитывать наличие еще одного условия, а именно: у российской страховой компании должна быть лицензия на ведение соответствующего вида деятельности. С 1.01.2008 г. взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти и (или) причинении вреда здоровью застрахованного лица, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 15 000 руб. в год, рассчитанном как отношение общей суммы взносов, уплачиваемых по указанным договорам, к количеству застрахованных работников. До 1.01.2008 г. лимит был установлен в размере 10 000 руб. в год на одного застрахованного работника.

Если уплата страховой премии производится в рассрочку, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов, пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

При наличии значительных расходов на добровольное страхование целесообразно заводить следующие аналитические регистры налогового учета:

- регистр учета договоров на добровольное страхование работников;

- регистр учета расходов на добровольное страхование работников;

- регистр – расчет расходов на страхование работников текущего периода;

- регистр учета расходов будущих периодов.

Указанные регистры лучше формировать по видам страхования с последующим объединением необходимых данных в Сводный регистр.

Таким образом, подтверждается принцип равномерности расходов, установленный ст. 272 НК РФ.

В соответствии с п.21 ст.270 НКРФ в составе расходов на оплату труда не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставленных руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров.

В ст. 255 НКРФ приведен перечень расходов на оплату труда, принимаемых для целей налогообложения.

Таблица 4 – Группировка некоторых видов расходов на оплату труда

Группа расходов	Виды расходов
Начисления за выполненную работу, отработанное время	Сумма, начисленная по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки
Стимулирующие начисления за выполненные результаты	Премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели
Начисления стимулирующего и компенсирующего характера	Надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, за совмещение профессий, за работу в тяжелых, вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни
Денежные компенсации	Денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством РФ
Единовременные вознаграждения	Единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности)
Расходы в виде отчислений в резерв	Расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и/или в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет

Для ведения налогового учета расходов на оплату труда ФНС России рекомендует использовать:

- регистр учета расходов на оплату труда;

- регистр учета начисления налогов, включаемых в состав расходов.

Регистр учета расходов на оплату труда служит для обобщения информации о составе и размере расходов на оплату труда. Данные вносятся ежемесячно нарастающим итогом сначала отчетного года. Регистр ведется по каждому работнику и по видам персонала. Источником информации для записи являются первичные учетные документы.

В зависимости от вида хозяйственной операции записи из Регистра учета расходов на оплату труда переносятся либо в Регистр учета прямых расходов, либо в Регистр-расчет «Формирования стоимости объекта учета», либо Регистр учета внереализационных расходов.

Для ведения НУ расходов на оплату труда целесообразно использовать регистра бухгалтерского учета. Источником данных для НУ может служить Ведомость распределения начисленной ЗП по направлениям затрат.

Ст.318 НКРФ определено, что расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров (работ, услуг), а также сумма ЕСН для целей налогообложения признаются прямыми расходами, связанными с производством и реализацией. Прямые расходы распределяются на остатки незавершенного производства, ГП на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.

Иные суммы расходов, за исключением внереализационных, относятся к косвенным расходам на производство и реализацию. Косвенные расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода и не подлежат распределению. До 2012 г. как расходы на оплату труда учитывается возмещение работникам затрат на уплату процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилья (пп. 24.1 ст.255 НК РФ).