4.3.5. Учет деловой репутации

Согласно п.4 ПБУ 14/2007 в составе нематериальных активов учитывается деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

В состав предприятия как имущественного комплекса(в целом или его части) входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (коммерческое обозначение, товарные знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права, если иное не предусмотрено законом или договором (п. п. 1, 2 ст. 132 Гражданского кодекса РФ).

По договору продажи предприятия продавец обязуется передать в собственность покупателя предприятие в целом как имущественный комплекс, за исключением прав и обязанностей, которые продавец не вправе передавать другим лицам (п. 1 ст. 559 ГК РФ).

В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 561 ГК РФ состав и стоимость продаваемого предприятия определяются в договоре продажи предприятия на основе полной инвентаризации предприятия, проводимой в соответствии с установленными правилами. До подписания договора продажи предприятия должны быть составлены и рассмотрены сторонами: акт инвентаризации, бухгалтерский баланс, заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия, а также перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав предприятия, с указанием кредиторов, характера, размера и сроков их требований.

Передача предприятия продавцом покупателю осуществляется по передаточному акту, в котором, в частности, указываются данные о составе предприятия и об уведомлении кредиторов о продаже предприятия. Предприятие считается переданным покупателю со дня подписания передаточного акта обеими сторонами. С этого момента на покупателя переходит риск случайной гибели или случайного повреждения имущества, переданного в составе предприятия (п. п. 1, 2 ст. 563 ГК РФ).

Согласно п. 3 ст. 560, п. п. 1, 2 ст. 564 ГК РФ государственной регистрации подлежит как договор продажи предприятия, так и право собственности на предприятие. Договор продажи предприятия считается заключенным, а право собственности считается перешедшим к покупателю с момента такой регистрации. Если иное не предусмотрено договором продажи предприятия, право собственности на предприятие переходит к покупателю и подлежит государственной регистрации непосредственно после передачи предприятия покупателю.

Деловая репутация организации — это разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения).

Объектом нематериальных активов является положительная деловая репутация, которая рассматривается как надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами. Положительную деловую репутацию следует учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта нематериальных активов.

Отрицательная деловая репутация рассматривается как скидка с цены, предоставляемая покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п.

Отрицательная деловая репутация к нематериальным активам не относится и учитывается в полной сумме как финансовые результаты организации в качестве прочих доходов.

В бухгалтерском учете затраты на приобретение предприятия как имущественного комплекса, отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".

На сумму, подлежащую уплате продавцу предприятия, делают запись:

Дебет сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

На сумму долгов, входящих в имущественный комплекс и переведенных на покупателя предприятия, делают запись:

Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Кредит сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»

Кредит сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Сумма НДС, предъявленная продавцом предприятия, отражается в учете записью:

Дебет сч.19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам»;

Кредит сч.68 «Расчеты по налогам и сборам».

После государственной регистрации права собственности на предприятие отдельные виды имущества, включенные в имущественный комплекс, принимаются к бухгалтерскому учету на соответствующие балансовые счета согласно действующим правилам бухгалтерского учета. При этом делают запись:

Дебет сч. 01 «Основные средства»

Дебет сч. 20 «Основное производство»

Дебет сч. 10 «Материалы»

Дебет сч. 43 «Готовая продукция»

Дебет сч. 58 «Финансовые вложения»

Дебет сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов».

Сумму НДС, указанную в сводном счете-фактуре продавца предприятия, организация-покупатель вправе принять к вычету в общеустановленном порядке после принятия к учету всех видов имущества, входящих в имущественный комплекс (п. 4 ст. 158, пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ). При этом делают запись:

Дебет сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Кредит сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам».

Положительная деловая репутация включается в состав нематериальных активов записью:

Дебет сч. 04 «Нематериальные активы»

Кредит сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов».

Согласно п.44 ПБУ 14/2007 приобретенная деловая репутация амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации). Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации определяются линейным способом, то есть исходя из фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива равномерно в течение 240 месяцев (20 лет).

Сумма начисленной организацией амортизации по положительной деловой репутации начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта нематериальных активов в виде деловой репутации к учету, ежемесячно включается в состав расходов организации по обычным видам деятельности (п. п. 33, 31 ПБУ 14/2007, п. п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В целях налогообложения прибыли расходами покупателя на приобретение в составе предприятия как имущественного комплекса активов и имущественных прав признается их стоимость, определяемая по передаточному акту (п. 5 ст. 268.1 НК РФ).

Величину превышения цены покупки предприятия как имущественного комплекса над стоимостью его чистых активов (активов за вычетом обязательств), определяемой по передаточному акту, следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод. Указанная надбавка, уплачиваемая покупателем предприятия как имущественного комплекса, признается расходом равномерно в течение пяти лет начиная с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации права собственности покупателя на предприятие как имущественный комплекс (абз. 1, 2 п. 1, п. 2, пп. 1 п. 3 ст. 268.1 НК РФ).

Пример

Продажная цена предприятия (без НДС) составляет 7 000 000 руб., балансовая стоимость активов - 10 000 000 руб., а кредиторская задолженность, включенная в состав имущественного комплекса, - 5 000 000 руб. Согласно сводному счету-фактуре продавца предприятия сумма НДС, подлежащая уплате дополнительно к цене предприятия, составляет 1 500 000 руб. Активы предприятия состоят из основных средств, материально-производственных запасов, незавершенного производства, прав требования, финансовых вложений.

Составим бухгалтерские проводки:

№ п/п		Содержание операций	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
			Дебет	Кредит
1.		Отражены затраты на приобретение предприятия как имущественного комплекса (в сумме договорной цены)	08-5	60	7 000 000
2.		Отражены затраты на приобретение предприятия как имущественного комплекса в сумме долгов, переведенных на покупателя	08-5	60,	5 000 000
				66,
				67,
				76
3.		Отражена сумма НДС, предъявленная продавцом предприятия	19-2	60	1 500 000
4.		Произведена оплата продавцу предприятия (7 000 000 + 1 500 000)	60	51	8 500 000
		На дату государственной регистрации права собственности на предприятие
5.		Приняты к учету отдельные виды имущества, составляющие имущественный комплекс	01,	08-5	10 000 000
			10,
			20,
			43,
			58,
			62
			и др.
6.		Принята к вычету сумма НДС, предъявленная продавцом	68	19-2	1 500 000
7.		Положительная деловая репутация учтена в составе нематериальных активов	04	08-5	2 000 000
В течение 20 лет начисления амортизации
8.	Начислена амортизация по объекту нематериальных активов (2 000 000 / 240)		20	05	8 333,33	ет

Как отмечалось, отрицательную деловую репутацию следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п. Отрицательная деловая репутация в полной сумме относится в состав прочих доходов (п. п. 43, 45 ПБУ 14/2007) записью:.

Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет1 «Прочие доходы»

В целях налогообложения прибыли величина превышения стоимости чистых активов предприятия (активов за вычетом обязательств), определяемой по передаточному акту, над ценой его покупки рассматривается как скидка с цены, предоставляемая покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и с учетом других факторов. Указанная скидка признается доходом покупателя предприятия как имущественного комплекса в том месяце, в котором произошла государственная регистрация перехода права собственности на предприятие (абз. 1, 3 п. 1, п. 2, пп. 2 п. 3 ст. 268.1 НК РФ).

Пример

Продажная цена предприятия (без НДС) составляет 7 000 000 руб., балансовая стоимость активов - 10 000 000 руб., а кредиторская задолженность, включенная в состав имущественного комплекса, - 2 000 000 руб. Согласно сводному счету-фактуре продавца предприятия сумма НДС, подлежащая уплате дополнительно к цене предприятия, составляет 1 067 500 руб. Активы предприятия состоят из основных средств, материально-производственных запасов, незавершенного производства, прав требования, финансовых вложений.

№ п/п	Содержание операций	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
		Дебет	Кредит
1.	Отражены затраты на приобретение предприятия как имущественного комплекса (в части договорной цены)	08	60	7 000 000
2.	Отражены затраты на приобретение предприятия как имущественного комплекса (в части долгов, переведенных на покупателя)	08	60,	2 000 000
			66,
			67,
			76
3.	Отражена сумма НДС, предъявленная продавцом предприятия	19-2	60	1 067 500
4.	Произведена оплата продавцу предприятия (7 000 000 + 1 067 500)	60	51	8 067 500
На дату государственной регистрации права собственности на предприятие
5. Приняты к учету отдельные виды имущества, составляющие имущественный комплекс		01,	08	10 000 000
		10,
		20,
		43,
		58,
		62
		и др.
6.	Принята к вычету сумма НДС, Принята к вычету сумма НДС,	68	19	1 067 500
7.	Отрицательная деловая репутация учтена в составе прочих доходов организации	08	91-1	1 000 000