2. Критерії ефективності документаційних процесів на підприємствах

Чинна редакція Податкового кодексу суттєво наблизила принципи оподаткування підприємств з принципами національних Положень (стандартів) бухгалтерського обліку. В основі реєстрації операцій господарської діяльності як в бухгалтерському обліку, так і в рамках податкового законодавства – її первинний облік відповідно до Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку №88 [6].

Документування

В одних джерелах зазначається, що за допомогою первинного документу реєструється факт господарської діяльності (ФГД) , а в інших – господарська операція. Вважаємо, що дані поняття потрібно чітко розрізняти, адже господарською операцією є задокументований факт господарської діяльності, вартісний вимір якого в часі призводить до змін у балансі.

На нашу думку, більш повним є визначення первинного документа як матеріального та/або електронного носія інформації, підготовленої з дотриманням чинних вимог, про здійснений факт господарської діяльності суб’єкта.

В свою чергу, первинний облік - початкова стадія облікового процесу, передбачає вимірювання господарських операцій і реєстрацію їх у документах, основа синтетичного та аналітичного обліку.

В основі методики первинного обліку – застосування прийомів та процедур підготовки первинного документу.

Міжнародна практика документування господарської діяльності юридичних осіб має ряд особливостей в питаннях застосування мови, скорочень, у способах виправлення помилок, класифікації форм документів, наявності реквізитів, використання факсиміле та термінах зберігання.

Так, в Польщі, Росії та Франції документи складаються виключно державною мовою, в Німеччині – «живою мовою», тобто мовою, з якої легко перекласти на німецьку. Оскільки в Білорусії дві державні мови, то і документи можуть складатись двома мовами – білоруською та російською.

Використання мови в бухгалтерських документах регулюється Законом УРСР «Про мови в Українській РСР» від 28.10.1989, який був прийнятий перед здобуттям Україною незалежності, згідно якого поряд з українською мовою можуть використовуватись національна мова більшості населення тієї чи іншої місцевості, або мова, прийнятна для населення даної місцевості.

В нормативно-правових актах України з питань документування не визначено можливості використання скорочень. В Франції, Росії, Білорусії - також.

Згідно § 239 Комерційного кодексу Німеччини та § 146 Податкового кодексу Німеччини скорочення дозволяються, але при умові, що зміст документу буде зрозумілий [7]. В Польщі допускається використовувати загальноприйняті скорочення.

Існують спірні питання щодо можливості внесення виправлень в первинні документи. Відповідно до Положення №88 у тексті та цифрових даних первинних документів, облікових регістрів і звітів вітчизняних підприємств підчистки і необумовлені виправлення не допускаються.

В Німеччині згідно § 239 Комерційного кодексу виправлення допускаються. Але вони повинні бути зроблені таким чином, щоб можна було прочитати попередній текст.

В Франції згідно ст. 123-22 Податкового кодексу [5] та ст. 22 Закону «Про бухгалтерський облік»  [8] виправлення в бухгалтерських документах не допускаються.

В Росії внесення виправлень в касові та банківські документи не допускається, в інші первинні облікові документи виправлення можуть вноситись лише за згодою учасників господарської операції (що має бути підтверджено підписами відповідних осіб) [9].

В Білорусії в первинних облікових документах стирати записи та здійснювати виправлення не дозволяється, внесення виправлень в касові та банківські документи не допускається [7].

В Польщі в первинних документах не допускаються підчистки та виправлення. Помилки в зовнішніх документах можна коригувати через надсилання контрагенту документу-спростування разом з відповідним обґрунтуванням .

В Білорусії згідно ст. 9 Закону «Про бухгалтерський облік і звітність» серед обов’язкових реквізитів первинних документів - особисті підписи посадових осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її оформлення. Відповідно, це виключає можливість використання факсиміле при оформленні первинних документів [4].

В Росії згідно ст. 160 Цивільного кодексу факсиміле допускається у випадках і в порядку, передбаченому законом, іншими правовими актами чи договором сторін. Разом з тим, в законодавстві сказано, що факсиміле не можна використовувати на дорученнях, векселях, рахунках-фактурах, банківських платіжних документах та уніфікованих документах по обліку праці.

Що стосується первинних документів в Україні, то в основному нормативному документі, який регламентує правила складання первинних документів – Положенні №88 (п.2.5) зазначено: «Використання при оформленні первинних документів факсимільного відтворення підпису допускається у порядку, встановленому законом, іншими актами цивільного законодавства» .

Використання факсиміле заборонено в наступних первинних документах: розрахункових документах при безготівкових розрахунках в національній валюті; розрахункових чеках; грошових чеках; платіжних дорученнях; платіжних дорученнях в іноземній валюті або банківських металах, заявках про купівлю або продаж іноземної валюти.

Узагальнення змін та доповнень до Положення №88 з врахуванням міжнародної практики наведено в таблиці 3.

Таблиця 3.

Рекомендації по внесенню змін та доповнень до Положення №88

Критерій	Чинна редакція Положення	Пропозиції по внесенню змін та доповнень до Положення
1	2	3
Мова	Всі документи повинні складатись українською мовою, поряд з українською можуть використовуватись національна мова більшості населення тієї чи іншої місцевості, або мова, прийнятна для населення даної місцевості	Первинні документи повинні складатись української мовою, а документи, складені іншою мовою, повинні мати впорядкований переклад на українську мову
Скоро чення	Не визначено	В первинних документах допускається використання загальноприйнятих скорочень
Виправлення помилок	У тексті та цифрових даних первинних документів, облікових регістрів і звітів підчистки і необумовлені виправлення не допускаються. Помилки в первинних документах, облікових регістрах і звітах, що створені ручним способом, виправляються коректурним способом, тобто неправильний текст або цифри закреслюються і над закресленим надписується правильний текст або цифри. Закреслення здійснюється однією рискою так, щоб можна було прочитати виправлене. Виправлення помилки повинно бути обумовлено надписом “виправлено” та підтверджено підписами осіб, що підписали цей документ, із зазначенням дати виправлення. У документах, якими оформлені касові і банківські операції та операції з цінними паперами, виправлення не допускається.	Виправлення у зовнішніх первинних документах не допускається. У випадку виявлення помилок надсилається новий документ із супровідним листом. У внутрішніх первинних документах, що створені ручним способом, виправлення здійснюються коректурним способом, тобто неправильний текст або цифри закреслюються і над закресленим надписується правильний текст або цифри. Закреслення здійснюється таким чином, щоб можна було прочитати виправлене
Факсиміле	Використання при оформленні первинних документів факсимільного відтворення підпису допускається у порядку, встановленому законом, іншими актами цивільного законодавства	Використання факсимільного відтворення підпису при оформленні первинних документів дозволено лише його власнику у випадках, коли це прямо дозволено законом, іншими актами цивільного законодавства, або за письмовою згодою сторін, у якій мають міститися зразки відповідного аналога їхніх власноручних підписів

Найбільший вплив на кількість документів чинять чисельність працівників, до функцій яких відноситься складання документів на робочих місцях, кількість структурних підрозділів підприємства, а також кількість робочих місць та обсяги виконання робіт (обсяги діяльності).

Перелік форм внутрішніх документів первинного обліку залежить від галузевого характеру діяльності юридичної особи, його економіко-організаційної структури. Внутрішні форми первинного обліку, як і реєстри та форми внутрішньої звітності регламентуються на даний час виключно керівництвом підприємства (або його вищестоящої організації).

З метою здійснення внутрішнього контролю на великих підприємствах (з чисельністю працюючих більше 500 чол.) доцільно мати службу внутрішнього аудиту. На допомогу бухгалтерам і ревізійним комісіям підприємств, аудиторам (зовнішнім і внутрішнім) затверджуються наказом форми та перелік документів, які можуть бути джерелом перевірки здійснених господарських операцій. Цей перелік є оптимальним мінімумом первинних документів за об’єктами обліку, що слід перевірити з метою складання об’єктивного висновку.

Для підприємств малого і середнього бізнесу практикується обробка документів в централізованих бухгалтеріях та аудиторських фірмах, які ведуть облік для підприємств на договірних умовах. В цьому випадку облікові документи передаються для обробки за встановленим графіком, а потім повертаються підприємствам для зберігання їх в архівах. В централізованих бухгалтеріях зберігаються лише постійні документи – цінники, нормативи, кошториси тощо.

В наказі про облікову політику пропонується закріпити параметри документального оформлення операцій, що дасть можливість попередити фальсифікацію документів та розкрадання майна. Процедури контролю слід проводити як на стадії формування первинних даних, так і на стадії їх обробки та узагальнення .

Витрати підприємства на документування складають до 60% загальних затрат часу на обробку всієї інформації, тому питання скорочення трудомісткості складання первинних документів є дуже важливим. Перелік документів повинен бути мінімізований до рівня, який задовольняв би потреби управління виробництвом і вимоги простоти та здешевлення обліку.

Науковцями та практиками з облікових питань пропонуються наступні критерії скорочення кількості документів:

а) застосування багатоденних і нагромаджувальних документів замість разових;

б) укрупнення об’єктів обліку або усунення зайвої деталізації;

в) скорочення кількості примірників документів;

г) поєднання первинного документу з обліковим регістром;

д) оформлення кількох операцій одним документом;

е) розробка типових форм документів для всіх галузей економічної діяльності, призначених для відображення однорідних операцій, а також розробка єдиних форм документів для підприємств певної галузі, незалежно від їх відомчої підпорядкованості та форм власності.

Документообіг

Не можна погодитися з ототожненням в нашій літературі понять «документування» та «документообіг».

Документообіг – це організована система створення, перевірки, обробки і реєстрації всіх бухгалтерських документів від моменту їх складання до передачі в архів після запису в облікових регістрах.

Документування (процес) – сукупність технічних і методичних прийомів для створення документа.

Відтак, нормативна регламентація зазначених понять має бути ідентифікованою.

Однією з проблем документального забезпечення менеджменту організації на вітчизняних підприємствах є відсутність на практиці графіків документообігу. Це створює серйозні перешкоди не тільки в питаннях підготовки фінансової звітності, а й на етапах визначення об’єктів оподаткування податками та зборами відповідно до Податкового кодексу.

Документообіг - це рух документів від моменту їх складання або одержання від інших підприємств, організацій до використання для бухгалтерських записів і наступної передачі до архіву.

Головне завдання документообігу – прискорення руху документів. Чим коротше і швидше буде організовано цей процес, тим він буде ефективнішим, а користувачі зможуть вчасно отримати інформацію для прийняття рішень.

Організовує документообіг на підприємстві головний бухгалтер чи бухгалтер, який розробляє правила і технологію обробки облікової інформації. Ця технологія визначає основні етапи проходження документів: складання первинних документів або реєстрація тих, що надійшли зі сторони; облікова обробка та реєстрація документів; передача документів на зберігання до архіву.

Графік документообігу затверджується керівником. При цьому вимоги головного бухгалтера щодо порядку складання і подання до бухгалтерії та опрацювання документів є обов’язковими для всіх підрозділів і служб підприємства.

Керівники підприємств зобов'язані створити необхідні умови для правильного ведення бухгалтерського обліку, забезпечити неухильне виконання всіма підрозділами, службами та працівниками, причетними до бухгалтерського обліку, правомірних вимог бухгалтера щодо дотримання порядку оформлення та подання до обліку первинних документів.

Раціональна організація документообігу сприяє оперативному проходженню документів в апараті управління, пропорційному завантаженню підрозділів та посадових осіб, що показує позитивний вплив на процес управління в цілому.

Документообіг на підприємстві здійснюється у вигляді потоків документів, що циркулюють між пунктами обробки (керівники підприємства та керівники (менеджери) підрозділів, спеціалісти, службовці тощо) та пунктами технічної обробки самих документів (експедиція, друкарське бюро та ін.).

Правове поле Податкового та Бюджетного кодексів обумовлює наступні вимоги до потоків документів:

1) рух документів повинен бути прямоточним, тобто виключати непрямі маршрути;

2) неухильно дотримуватись на всіх етапах руху документів принципу однократного перебування документа в одному структурному підрозділі чи в одного виконувача;

3) різні операції по обробці документів слід виконувати паралельно, щоб скоротити час перебування у сфері діловодства та підвищити оперативність виконання;

4) при необхідності проектування кількох документопотоків на підприємстві складають схеми руху основних груп та видів документів. Це дозволяє встановити раціональні маршрути руху та етапи обробки документів, уніфікувати шляхи руху, порядок обробки різних їх категорій.

Основні етапи документообігу:

1) складання й оформлення документа;

2) прийняття документа бухгалтерією (обліковим центром підприємства);

3) рух документів по відділах і робочих місцях до бухгалтерії (облікового центру), їх обробка і використання для бухгалтерських записів;

4) передача документів на засоби обчислювальної техніки (машинно-облікові станції) і повернення їх назад (при ручному веденні бухгалтерського обліку);

5) передача документів до архіву.

З одного боку, жодна господарська операція, здійснювана на підприємстві, не повинна бути не відображеною в обліку. З другого - документи оформлюють не тільки і не стільки працівники бухгалтерської служби підприємства. Мова йде про працівників, які провадять господарські операції, а також тих, хто дає дозвіл на проведення таких операцій. Це, як правило, керівники виробничих, організаційно-технологічних, інженерно-технічних і розпорядчих служб підприємства.

Тому на підприємстві необхідно чітко розмежувати відповідальність за оформлення і подання первинних документів до місць їх обробки та зберігання.

Порядок документообігу залежить від характеру й особливостей господарських операцій та їх облікового оформлення, а також від структури підприємства і його облікового апарату. Як уже говорилося вище, такий порядок розробляє бухгалтерська служба підприємства і затверджує керівник підприємства при визначенні облікової політики підприємства.

При цьому керівник підприємства з метою упорядкування документальної фіксації господарської діяльності затверджує перелік посадових осіб, яких він наділяє правом видачі дозволу (підпису первинних документів) на проведення господарських операцій, пов'язаних з відпуском (витратою) коштів, товарно-матеріальних цінностей, нематеріальних активів тощо, а також конкретних посадових осіб, які мають право підписувати документи на видачу бланків суворої звітності. Кількість таких осіб повинна бути обмеженою.

Кожна операція супроводжується переміщенням документа в управлінському аспекті із одного структурного підрозділу в інший, передачею від технічного виконання до спеціалістів а потім – до керівника.

Приклад простої моделі графіку документообігу наведено в таблиці 4.

Таблиця 4.