36

Розділ І.

Теоретичні аспекти провадження податкового контролю

1. Податковий контроль: сутність, функції та етапи проведення

Податкова система в кожній країні є однією з найважливіших основ економічної політики. Вона забезпечує фінансову базу держави та виступає головним знаряддям реалізації її економічної доктрини.

Першочерговою потребою сьогодення є забезпечення збалансованого розвитку всіх підсистем суспільства, гармонізації інтересів різноманітних верств населення, створення міцного економічного підґрунтя для інтеграції України у світову економічну систему. Все це в значній мірі залежить від ефективної контрольної функції податків. Контрольна функція податків проявляється через податковий контроль.

Чільне місце у цьому процесі займає реформування податкової системи, яка забезпечує державу необхідними фінансовими ресурсами. Податковий контроль, як складова податкової системи, повинен вирішувати завдання  щодо зменшення податкової заборгованості та легалізації усіх доходів учасників ринку. Законодавче підґрунття є необхідним для реалізації функцій податкового контролю.

Контроль є важливим елементом будь-якої галузі державного управління. Організація контролю є обов'язковим елементом управління суспільними фінансовими засобами/

Головною метою податкового контролю в Україні є постійне наповнення дохідної частини державного бюджету, а його предметом – перевірка повноти формування бази оподаткування діяльності суб’єктів господарювання податками та зборами і своєчасності їх перерахування до бюджету та державних цільових фондів [34, c.75].

У статті 26 Податкового кодексу України (далі – ПКУ) наведено наступне трактування податкового контролю. Податковий контроль – це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. [1].

Водночас, погляди дослідників на сутність поняття «податковий контроль» не є однозначними. Так, одні вчені визначають податковий контроль як складову частину державного фінансового контролю, тоді як інші вбачають у ньому самостійний вид контролю. Також не існує єдиної думки про мету і завдання, а також принципи організації податкового контролю.

Так, Ю. Соловйова називає податковий контроль спеціальним видом державного фінансового контролю. І. Литвинчук і Н. Бурківська говорять про державний контроль у сфері оподаткування, а Д. Французов – про державний податковий контроль і державний контроль податкових органів у системі макроекономічного регулювання [8, с.2].

За визначенням Г. Нестерова, податковий контроль є частиною податкової системи (підсистеми), що містить взаємопов’язані елементи, які забезпечують її стійке функціонування і вирішення поставлених завдань, інститути і механізми, нормативно-правову базу, економічні відносини, органи (суб’єкти), котрі здійснюють податковий контроль, форми і методи його організації [27, с. 5].

З позицій техніки виконання податковий контроль – це діяльність посадових осіб органів податкової служби та митної служби України щодо спостереження за відповідністю процесу організації платниками податків обліку об’єктів оподаткування, методами обчислення й сплати податків і неподаткових платежів за чинними нормативно-правовими актами у галузі оподаткування, виявлення відхилень, допущених у ході виконання норм податкового законодавства.

Однозначної позиції щодо функціонального призначення податкового контролю немає. Так, Л. Чорномордов вважає, що податковий контроль реалізує основну функцію податків – фіскальну, в той час як С. Богачов вважає, що здійснюючи характерну функцію контролю за дотриманням податкового законодавства, податковий контроль зачіпає різні сторони життєдіяльності держави і суспільства, у зв’язку з чим теоретичні й практичні аспекти податкового контролю набувають все більшого значення.

С

Контроль за дотриманням податкового законодавства

еред основних функцій податкового контролю доцільно виділити такі: контрольна, політикозабезпечуюча, облікова, профілактична, інформаційна, мобілізуюча (рис. 1.1)

Контрольна

Вплив податкового контролю на на реалізацію фінансової, грошово-кредитної, бюджетної і податкової політик

Політикозабезпечуюча

Облікова

Забезпечення обліку платників податків, предметів оподаткування, належних платежів до бюджету і цільових фондів

Профілактична

Забезпечення припинення та профілактики правопорушень в податковій сфері

Інформаційна

Отримання інформації для прийняття управлінських рішень

Збільшення податкових надходжень до бюджету та позабюджетних фондів за результатами податкового контролю

Мобілізуюча

Рис. 1.1. Функції податкового контролю*

*Джерело: складено автором на основі [11, с 109]

Податковий контроль як елемент управління, вирішує декілька завдань: по-перше, це контроль за фінансовою і господарською діяльністю, пов’язаною з оподаткуванням; по-друге, це регламентована нормами права діяльність владних і зобов'язаних осіб, пов'язана з формуванням публічних грошових фондів за рахунок надходжень від податків, зборів (обов'язкових платежів); по-третє, це засіб забезпечення законності у сфері оподаткування [25, c. 47].

Головною метою податкового контролю є чітке дотримання зобов'язаними особами податкового законодавства. Традиційно податковий контроль прийнято пов’язувати з забезпеченням надходження коштів до бюджетів, але платники можуть і не мати обов’язку сплачувати податок при одночасній наявності інших складових податкових обов’язків. Податковий контроль є контролем за дотриманням законодавства у сфері оподаткування, що означає чітке дотримання встановлених приписів, порядку формування централізованих і децентралізованих грошових фондів. Він охоплює не тільки контроль за грошовими коштами, а й інші повноваження, що не пов'язані безпосередньо зі сплатою грошових коштів (наприклад, платник податків своєчасно й у повному обсязі сплатив податки, але вчасно не надав податкову декларацію, тобто не реалізував один із своїх обов'язків, визначених ПКУ.

Важливо при здійсненні податкового контролю виділити його об’єкти та суб’єкти. Об’єктом контролю виступає діяльність платників податків – юридичних та фізичних осіб, які пройшли реєстрацію у контролюючих органах, податкові агенти та представники платника податку.

Суб’єктами податкового контролю є:

-Платники податків - фізичні особи та юридичні особи (як резиденти, так і нерезиденти України), які мають, одержують чи передають об'єкти оподаткування або провадять діяльність, що є об'єктом оподаткування згідно з ПКУ, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів[1].

-Контролюючі органи - органи доходів і зборів - центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування єдиної державної податкової, державної митної політики в частині адміністрування податків і зборів, митних платежів та реалізує державну податкову, державну митну політику, забезпечує формування та реалізацію державної політики з адміністрування єдиного внеску, забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері боротьби з правопорушеннями при застосуванні податкового та митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску (далі - центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику), його територіальні органи[1].

Інші державні органи не мають права проводити контроль за правильністю нарахування, повнотою і своєчасністю сплати податків, а також за дотриманням податкового законодавства.

У ПКУ визначено способи здійснення податкового контролю (рис. 1.2):

Способи здійснення податкового контролю

Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів

Ведення обліку платників податків

Перевірка

Рис. 1.2. Способи здійснення податкового контролю*

* Джерело: складено автором на основі [1]

1 . Ведення обліку платників податків – передбачає створення умов для здійснення контролю органами контролю за правильністю нарахування, повноти і своєчасності сплати податків, зборів, нарахованих фінансових санкцій, дотримання податкового та іншого законодавства.

2. Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів із збору, опрацювання та використання інформації, необхідної контролюючим органам для виконання функцій і завдань. Інформаційною базою є: інформація, що надійшла від платника податків у вигляді декларації, розрахунків та звітних документів; інформація, що надійшла від органів виконавчої влади, місцевого самоврядування та НБУ, а саме: про надані дозволи, ліцензії, свідоцтва на право здійснення діяльності; про експортно-імпортні операції, про на явність та рух грошових коштів, результати податкового контролю, про об’єкти оподаткування тощо [28, с. 78].

3. Перевірка - форма податкового контролю, яку здійснюють контролюючі органи з метою встановлення правильності обчислення, повноти та своєчасності сплати податків і зборів. Може бути планова та позапланова; виїзна та невиїзна; документальна, камеральна та фактична.

Окремим способом здійснення податкового контролю деякі вчені визначають експертизу – вона проводиться тоді, коли в ході проведення перевірки необхідні спеціальні знання у галузі науки, мистецтва, техніки, економіки.

Ефективне виконання  податкового контролю передбачає реалізацію та поєднання усіх шляхів його здійснення. Поряд з цим, на практиці визначальне місце займають податкові перевірки. Саме цей вид контролю є найбільш ефективним, який забезпечує безпосередній контроль та повноту і правильність обчислення податків і зборів, який може бути реалізований тільки шляхом порівняння податкової звітності, яку подають платники податків, з фактичними даними щодо об’єкта і бази оподаткування, відображених у податковому обліку.

 У ПКУ визначено три види податкових перевірок (додаток А):

Документальна - перевірка, у ході якої перевіряється достовірність, повнота і правильність нарахування податків і зборів, а також вчасність і повнота їх перерахування до бюджету. Крім того у ході документальної перевірки здійснюється контроль за дотриманням валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення та оформлення трудових відносин з працівникам.

Документальна перевірка проводиться на підставі податкової, фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів бухгалтерського обліку платника та інших документів.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану – графіка перевірок.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи органу державної податкової служби і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин визначених Податковим кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об’єкта права власності.

Камеральна перевірка передбачає перевірку виключно тих даних, що містяться в декларації, поданій платником. Вона не передбачає перевірок будь-яких інших документів, крім декларації чи розрахунках платника.

Фактична перевірка - здійснюється за безпосереднім місцем здійснення господарської діяльності платника.Вона передбачає перевірку правильності здійснення розрахункових операцій, наявність у платника усіх необхідних ліцензій, патентів і свідоцтв, укладання трудових договорів з працівниками, а також те, чи не здійснює суб’єкт господарську діяльність без реєстрації.

Таким чином, податковий контроль є самостійним напрямком державного фінансово-економічного контролю, який має чітко визначену мету, предмет, завдання, об’єкт, суб’єкт і реалізується шляхом ведення обліку платників податків, інформаційно-аналітичного забезпечення, перевірок та експертиз. Основним призначенням податкового контролю є контроль за дотриманням норм податкового законодавства щодо сплати податків.

1.2. Облік платників податків та інформаційно-аналітичне забезпечення контролюючих органів

Облік платників податків відповідно до ПКУ визначається як перший етап податкового контролю.

Облік платників податків є однією з основних функцій контролюючих органів. Він ведеться з метою створення умов для здійснення контролюючими органами контролю за правильністю нарахування, своєчасністю і повнотою сплати податків, нарахованих фінансових санкцій, дотримання податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на доходів і зборів. Взяттю на облік у контролюючих органах підлягають усі платники, незалежно від наявності у них обов’язку сплати конкретного податку чи збору.

Облік платників податків - це сукупність заходів реєстраційного характеру, спрямованих на забезпечення ефективності діяльності органів доходів і зборів на державному рівні. За різними класифікаційними ознаками можна виділити такі його види:

1) залежно від об'єктів обліку: облік юридичних осіб, а також їхніх філій, представництв та інших відокремлених підрозділів; облік фізичних осіб; облік договорів про спільну діяльність і угод про розподіл продукції;

2) залежно від виду обліку: первинний облік, у ході якого платникові податків присвоюється єдиний за всіма видами податків і зборів код ЄДРПОУ; вторинний облік, у процесі якого платникові податків надається, крім номера за ЄДРПОУ, номер за окремим податком або збором (наприклад, номер платника ПДВ); облік договорів, при якому на облік ставиться не конкретний платник (юридична або фізична особа), а договір: договір про спільну діяльність або угода про розподіл продукції [17, c. 19].

Схематично види обліку платників податків показані на рис. 1.3.

Первинний облік платників податків

Юридичні особи-резиденти та їх відокремлені підрозділи

Фізичні особи

Самозайняті фізичні особи

Постійні представництва

Вторинний облік платників податків

Платники пдв

Платники Єдиного податку

Неприбуткові організації з податку на прибуток

Структурні підрозділи (податкові агенти)

«Договірний» облік платників податків

Договір про спільну діяльність

Угода про розподіл продукції

Рис. 1.3. Класифікація видів обліку платників податків*

* Джерело: [17, с 20]

З метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік в контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об'єктів оподаткування або об'єктів, які пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).  

Платник податків зобов'язаний стати на облік у контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об'єкти оподаткування і об'єкти, пов'язані з оподаткуванням, контролюючі органи за місцезнаходженням таких об'єктів.

Порядок обліку платників податків і зборів визначається Наказом Міністерства фінансів України № 1588 від 09.12.11 «Про затвердження порядку обліку платників податків і зборів» зі змінами й доповненнями.

Відповідно до цього Наказу, облік фізичних осіб та облік юридичних осіб мають певні особливості.

Взяття на облік за основним місцем обліку юридичних осіб та їх відокремлених підрозділів як платників податків та зборів в органах державної податкової служби здійснюється після:

• внесення відомостей про них до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб

• присвоєння кодів за ЄДРПОУ - для юридичних осіб та їх відокремлених підрозділів, для яких законом встановлені особливості їх державної реєстрації та які не включаються до Єдиного державного реєстру[5].

При цьому діє принцип організаційної єдності реєстраційних процедур, що проводяться державними реєстраторами, та процедур узяття на облік платників податків, що забезпечуються органами доходів та зборів. Дія цього принципу проявляється у тому, що органи доходів та зборів здійснюють обмін відомостями (повідомленнями) про здійснення дій з державної реєстрації та взяття на облік (зняття з обліку) юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців у порядку взаємодії із державними реєстраторами та Єдиним державним реєстром. Це значно спрощує процедуру реєстрації для платника, адже замість того, щоб декілька разів подавати однакові пакети документів до різних інстанцій (органи держреєстрації, органи доходів і зборів, органи статистики, тощо), платник подає такі документи лише один раз, а державні органи обмінюються необхідною інформацією без необхідності безпосередньої участі платника [13, с. 27].

Підставою для взяття на облік за основним місцем обліку контролюючих органах є надходження до них:

- відомостей з Єдиного державного реєстру або з відповідної реєстраційної картки про проведення державної реєстрації юридичної особи або фізичної особи — підприємця;

- відомостей з Єдиного державного реєстру або відповідного повідомлення державного реєстратора про внесення до Єдиного державного реєстру запису про судове рішення щодо відміни державної реєстрації припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи — підприємця;

- повідомлення державного реєстратора або відомостей з Єдиного державного реєстру про створення відокремленого підрозділу юридичної особи[25, с. 47].

Дані про взяття на облік юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів, відомості щодо яких містяться в Єдиному державному реєстрі, та фізичних осіб — підприємців як платників податків і зборів передаються до Єдиного державного реєстру у день взяття їх на облік за основним місцем обліку.

Взяття на облік платників податків підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру, яка надсилається (видається) юридичним особам, відокремленим підрозділам юридичних осіб і фізичним особам — підприємцям

Заява про взяття на облік платника податків за неосновним місцем обліку подається у відповідний орган доходів і зборів протягом 10 робочих днів після створення відокремленого підрозділу, реєстрації рухомого чи нерухомого майна чи відкриття об'єкта чи підрозділу, через які провадиться діяльність або які підлягають оподаткуванню.

Взяття на облік платників податків - юридичних осіб та їх відокремлених підрозділів здійснюється після їх державної реєстрації, або після включення відомостей про них до відповідних державних реєстрів на умовах, що визначаються законодавчими актами України, крім випадків, коли органами реєстрації є контролюючі органи або коли проведення державної реєстрації платника податків у відповідному статусі законодавством не передбачається.

Принцип єдиного вікна не діє на договори управління майном, договори про спільну діяльність, військові частини, відокремлені підрозділи іноземних компаній, організацій.

Підставою для взяття на облік відокремленого підрозділу іноземної компанії, організації, у тому числі постійного представництва нерезидента, є належна акредитація (реєстрація, легалізація) такого підрозділу на території України згідно із законом.

Для взяття на облік постійні представництва нерезидентів і представництва іноземних юридичних осіб зобов'язані звернутися протягом 10 календарних днів з дня їх державної реєстрації (акредитації, легалізації) в установленому порядку до контролюючих органів за своїм місцезнаходженням.

Представництво іноземної компанії або постійне представництво для взяття на облік подає до ДПІ за своїм місцезнаходженням такі документи:

- представництво — заяву за формою № 1-ОПП (для юридичних осіб і відокремлених підрозділів);

- постійне представництво — заяву про реєстрацію постійного представництва нерезидента як платника податку на прибуток за формою № 1-РПП;

-копію документа, що підтверджує присвоєння коду ЄДРПОУ;

-копію документа про реєстрацію, легалізацію, акредитацію, створення тощо[4].

Після взяття на облік як платників податків і зборів відокремленим підрозділам іноземних компаній, організацій податковим органом надсилається (видається) довідка про взяття на облік платника податків за формою № 4-ОПП.

Взяття на облік договорів управління майном і договорів про спільну діяльність здійснюється шляхом додаткового взяття на облік як платника податків відповідного управителя майна або уповноваженої особи.

Уповноважена особа — учасник договору (контракту) про спільну діяльність (юридична особа, зареєстрована в Україні або її відокремлений підрозділ), який є платником податку на прибуток і уповноважений вести облік результатів спільної діяльності іншими сторонами згідно з умовами договору (контракту) про спільну діяльність.

Управитель майна — юридична особа, яка є суб'єктом підприємницької діяльності та платником податку на прибуток і веде окремо від власного облік доходів і витрат від управління майном, що отримано ним в управління за договорами управління майном [4].

Для взяття на облік договору про спільну діяльність уповноважена особа зобов'язана протягом 10 календарних днів після реєстрації договору або після набрання ним чинності подати до контролюючого органу за своїм основним місцем обліку такі документи:

- заяву за формою № 1-ОПП;

- завірену копію договору (контракту) про спільну діяльність.

До цих документів додаються:

- інформаційна картка договору з відміткою органу, що здійснив державну реєстрацію договору, якщо до складу учасників договору про спільну діяльність входить іноземний інвестор;

- копії документів, які підтверджують погодження договору уповноваженим органом управління відповідно до законодавства, засвідчені в установленому законодавством порядку, якщо договором передбачено використання нерухомого майна державної власності, що перебуває у господарському віданні чи оперативному управлінні учасника договору про спільну діяльність;

- копії ліцензій та дозволів на провадження відповідних видів господарської діяльності учасників договору, отримання яких передбачено законодавством [13, с. 25].

Для взяття на облік договору управління майном управитель майна подає до контролюючих оганів за своїм основним місцем обліку такі документи:

- заяву за формою № 1-ОПП;

- копію договору управління майном;

- копію витягу з Державного реєстру правочинів, яким засвідчується державна реєстрація договору управління нерухомим майном, якщо предметом договору управління майном є нерухоме майно. У цьому разі договір управління майном слід нотаріально посвідчити.

Військові частини в 10-денний строк з моменту одержання свідоцтва про реєстрацію військової частини як суб'єкта господарської діяльності інформують про це органи державної податкової служби за місцем своєї дислокації [4].

Платники податків - військові частини для взяття на облік подають до органів державної податкової служби за своїм місцезнаходженням такі документи:

- заяву за формою N 1-ОПП;

- завірену відповідним органом копію свідоцтва про реєстрацію військової частини як суб'єкта господарської діяльності у Збройних Силах;

- копію довідки про включення до галузевого фонду ЄДРПОУ з присвоєним ідентифікаційним кодом [13, с. 25].

Що стосується особливостей реєстрації фізичних осіб, то усі фізичні особи - платники податків та зборів реєструються в контролюючих органах шляхом включення відомостей про них до Державного реєстру фізичних осіб - платників податків. Фізичні особи - підприємці та особи, які мають намір провадити незалежну професійну діяльність, підлягають взяттю на облік як самозайняті особи в контролюючих органах.

Взяття на облік фізичних осіб, які не є підприємцями та здійснюють незалежну професійну діяльність, умовою ведення якої згідно із законом є державна реєстрація такої діяльності у відповідному уповноваженому органі та отримання свідоцтва про реєстрацію чи іншого документа (дозволу, сертифіката тощо), що підтверджує право фізичної особи на ведення незалежної професійної діяльності, здійснюється за місцем постійного проживання такої особи.

Для взяття на облік така фізична особа, у строк 10 календарних днів після державної реєстрації незалежної професійної діяльності у відповідному уповноваженому органі подає до контролюючого органу такі докумети:

- заяву за формою № 5-ОПП;

- копію реєстраційного посвідчення про реєстрацію приватної нотаріальної діяльності, якщо заявник є приватним нотаріусом;

- копію свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю, якщо заявник є адвокатом, який займається адвокатською діяльністю індивідуально;

-копію свідоцтва про присвоєння кваліфікації судового експерта, виданого Центральною експертно-кваліфікаційною комісією при Мін'юсті України, якщо заявником є судовий експерт, який не є працівником державної спеціалізованої установи та отримав право самостійно здійснювати судово-експертну діяльність;

- копію свідоцтва про право на здійснення діяльності арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, ліквідатора), виданого структурним підрозділом Мін'юсту України, який забезпечує реалізацію повноважень державного органу з питань банкрутства, якщо заявником є арбітражний керуючий (розпорядник майна, керуючий санацією, ліквідатор) [4].

Після взяття на облік фізичній особі, яка провадить незалежну професійну діяльність, надсилається (видається) довідка про взяття на облік за формою № 4-ОПП, у якій перед прізвищем, ім'ям та по батькові такої особи обов'язково зазначається вид професійної діяльності, наприклад «приватний нотаріус», «адвокат» тощо.

Якщо фізична особа зареєстрована як підприємець та при цьому здійснює незалежну професійну діяльність, така фізична особа обліковується в контролюючих органах як фізична особа — підприємець з ознакою того, що здійснює незалежну професійну діяльність.

У такому випадку фізична особа зобов'язана подати особисто (надіслати рекомендованим листом з описом вкладення) або через уповноважену особу до контролюючого органу за місцем свого постійного проживання заяву за формою № 5-ОПП з позначкою «Зміни» та копію документа, що підтверджує право фізичної особи на ведення незалежної професійної діяльності.

З моменту взяття платника на податковий облік в органах доходів і зборів, платник податків вважається таким, що перебуває на загальній системі оподаткування, якщо ним не обрано інший спосіб оподаткування.

Облік платників податків в органах доходів та зборів ведеться за податковими номерами.

Податковим номером платника податків є:

а) код за ЄДРПОУ для платників податків, які включаються до ЄДРПОУ (юридичні особи та відокремлені підрозділи юридичних осіб - резидентів та нерезидентів);

б) реєстраційний номер облікової картки платника податків - фізичної особи, крім осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний орган державноїподаткової служби і мають відповідну відмітку у паспорті;

в) реєстраційний (обліковий) номер платника податків, який присвоюється органами державної податкової служби в окремих випадках (уповноваженим особам договорів про спільну діяльність на території України без створення юридичної особи, управителям майна при взятті на облік договорів управління майном, інвесторам (операторам) за угодами про розподіл продукції, виконавцям (юридичним особам - нерезидентам) проектів (програм) міжнародної технічної допомоги, іноземним дипломатичним представництвам та консульським установам, представництвам міжнародних організацій в Україні, нерезидентам та постійним представництвам нерезидентів) [32, с. 57].

Податковий номер платника податків після його реєстрації зазначається у всіх свідоцтвах, довідках, патентах, в інших документах або повідомленнях, що видаються платнику податків, в усіх податкових деклараціях (розрахунках, звітах), платіжних документах щодо податків і зборів. Цей номер не змінюється протягом усього періоду перебування на обліку в органах доходів та зборів такого платника податків, за винятком випадків зміни коду за ЄДРПОУ або реєстраційного номера облікової картки платника.

Після зняття з обліку платника податків податковий номер, який надавався органом державної податкової служби, закривається та надалі не використовується.

Вторинний облік платників окремих податків і зборів обумовлений необхідністю набуття певних прав і обов'язків окремими платниками податків після того, як вони пройшли первинний рівень обліку. Виникнення цих прав і обов'язків пов'язане з моментом включення цих платників до окремого реєстру. Найбільш поширеним серед видів вторинного обліку є облік платників ПДВ.

Стосовно кожного платника податків, взятого на облік в органі державної податкової служби формується облікова справа.

Реєстраційна частина облікової справи платника податків формується із документів, які надходять до органів державної податкової служби для взяття його на облік, та доповнюється документами, які подаються платником податків або надходять стосовно нього від органів державної реєстрації, статистики, інших державних органів, у тому числі міністерств та інших центральних органів виконавчої влади, та від установ банків до органів державної податкової служби в період діяльності платника податків та у зв´язку з його ліквідацією.

Звітна частина облікової справи платника податків формується із податкових декларацій (звітів, розрахунків) та інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, які подаються платником у період його діяльності.

Ведення облікових справ здійснюється із дотриманням правил діловодства. Комплектування документів проводиться у хронологічному чи тематичному порядку або у їх поєднанні.

Інформація, що збирається, використовується та формується органами доходів та зборів у зв’язку з обліком платників податків, вноситься до інформаційних баз даних і використовується з урахуванням обмежень, передбачених для податкової інформації з обмеженим доступом.

Наступний за обліком платників податків етап податкового контролю, відповідно до статті 62 ПКУ, є інформаційно-аналітичне забезпечення органів доходів і зборів.

Виконання органами державної податкової служби покладених на них функцій та завдань здійснюється за допомогою комплексу заходів із збору, опрацювання та використання інформації, які установлені ПКУ.

Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності державної податкової служби можна розглядати як один із методів податкового контролю, якому притаманні загальні ознаки методів фінансового контролю з його специфічними рисами, а саме:

• використовується в процесі здійснення державної діяльності з контролю за дотриманням вимог податкового законодавства,

• здійснюється шляхом реалізації контролюючим суб’єктом контрольно-податкових повноважень,

• являє собою зовні виражений владний контрольний вплив суб’єкта податкового контролю на підконтрольний об’єкт з метою забезпечення останнього відповідно до запрограмованої законодавством моделі[28, с. 3].

Відповідно до статті 71 ПКУ, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності органів доходів і зборів - комплекс заходів із збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання органами доходів та зборів покладених на них функцій та завдань. При цьому під інформацією розуміють будь-які відомості та/або дані, які можуть бути збережені на матеріальних носіях або відображені в електронному вигляді.

Податкова інформація – це сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб'єктами інформаційних відносин у процесі діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій [27, с. 68].

Як різновид інформації, податкова інформація має ознаки, характерні для будь-якої інформації: є формою зв’язку між джерелом, яке передає повідомлення та наступником, який його отримує; має спрямованість на зменшення невизначеності знань про певне явище, подію у їх користувача у відповідній сфері. Водночас, податкова інформація має притаманну тільки їй сферу створення та використання – сферу оподаткування.

Податкова інформація надходить до контролюючих органів двома основними способами:

1. витребування інформації – передбачає направлення запиту контролюючим органом запиту з пропозицією або вимогою, звернених до платника податків або інших суб’єктів, які володіють інформацією про платника, про надання документів та інформації, а також наступне їх одержання

2. прийняття інформації – отримання необхідних відомостей та документів контролюючим органом від платника податків, інших суб’єктів, які володіють інформацією про платника, у безумовному порядку на підставі чинного законодавства [17, с.54].

Для здійснення функцій, визначених податковим законодавством контролюючі органи мають право: отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, у порядку, визначеному ПКУ, інформацію, довідки, копії документів (засвідчені підписом платника податків або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності) про фінансово-господарську діяльність, отримувані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов'язану з обчисленням та сплатою податків, дотриманням вимог іншого законодавства, здійснення контролю за яким покладено на органи державної податкової служби, а також фінансову та статистичну звітність.

Контолюючі органи отримують податкову інформацію з таких джерел:

1. Безпосередньо від платників податків або податкових агентів – надходить інформація, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; інформація, що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів та витрат витрат, а також інших документах, пов'язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; інформація про про фінансово - господарські операції, та про про застосування реєстраторів розрахункових операцій.

2. Від органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування та Національного банку України – отримуться інформація про про об'єкти оподаткування, що надаються та/або реєструються такими органами, про результати здійснення державного контролю за господарською діяльністю платника податків, інформація що міститься у звітних документах (за винятком персоніфікованої статистичної інформації), які подаються платником податків органам виконавчої влади та/або органам місцевого самоврядування; про встановлені органами місцевого самоврядування ставки місцевих податків, зборів та надані такими органами податкові пільги; про дозволи, ліцензії, патенти, свідоцтва на право провадження окремих видів діяльності; про експортні та імпортні операції платників податків.

3. Від банків, інших фінансових установ – надходить інформація про наявність та рух коштів на рахунках платника податків.

4. Від органів влади інших держав, міжнародних організацій або нерезидентів.

5. За результатами податкового контролю.

6. Інформація, оприлюднена як така, що підлягає оприлюдненню відповідно до законодавства та/або добровільно чи за запитом надана контролюючому органу в установленому законом порядку.

Податкова інформація може надаватися контролюючим органам:

• періодично (податкові декларації, розрахунки, інші звітні документи; електронні формі копій документів з обліку доходів та витрат, первинні документи, які ведуться в електронній формі, регістри бухгалтерського обліку, фінансова звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням та сплатою податків і зборів; інформація про фінансово - господарські операції платників податків (в частині обов'язку платника податків надавати розшифровку податкового кредиту та податкових зобов'язань у розрізі контрагентів, передбачених розділом V ПКУ); інформація про застосування реєстраторів розрахункових операцій; інформація про об'єкти оподаткування, що надаються та/або реєструються органами виконавчої влади та місцевого самоврядування; інформація, що міститься у звітних документах, які подаються платником податків органам виконавчої влади та/або органам місцевого самоврядування; інформація про встановлені органами місцевого самоврядування ставки місцевих податків, зборів та надані такими органами податкові пільги; інформація про дозволи, ліцензії, патенти, свідоцтва на право провадження окремих видів діяльності; інформація про експортні та імпортні операції платників податків);

• у відповідь на письмовий запит органів доходів і зборів;

• за рішенням суду;

• у результаті проведення зустрічної звірки.

Право податкових органів на одержання інформації кореспондується з обов'язками не лише платників податків надавати необхідні данні, але є й обов'язком інших органів державної влади. Наприклад, органи доходів і зборів мають право одержувати безоплатно необхідні відомості для ведення Єдиного реєстру податкових накладних, формування інформаційного фонду Державного реєстру фізичних осіб - платників податків від платників податків, а також Національного банку України та його установ - про суми доходів, виплачених фізичним особам, і утриманих з них податків та зборів (обов'язкових платежів), від органів, уповноважених проводити державну реєстрацію суб'єктів, а також видавати ліцензії на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, - про видачу таких свідоцтв про державну реєстрацію та ліцензій суб'єктам господарської діяльності, від органів внутрішніх справ - про громадян, які прибули на проживання до відповідного населеного пункту чи вибули з нього, від відділів державної реєстрації актів цивільного стану - про фізичних осіб, які померли [28, с. 78].

За режимом доступу інформація поділяється на відкриту інформацію та інформацію з обмеженим доступом. Держава здійснює контроль за режимом доступу до інформації. Завдання контролю за режимом доступу до інформації полягає у забезпеченні додержання вимог законодавства про інформацію органами державної податкової служби та недопущенні необгрунтованого віднесення відомостей до категорії інформації з обмеженим доступом.

До відкритої податкової інформації відноситься обов'язок органів державної податкової служби надавати інформацію з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків іншим органам державної влади та органам фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування відповідно до закону та іншим органам державної влади та органам місцевого самоврядування на їх письмовий запит відкриту податкову інформацію в порядку, встановленому законом.

При створенні інформаційно-аналітичної системи органів державної служби її основними елементами є бази даних; системи обробки даних (у системах прийняття рішення); автоматизовані робочі місця, які реалізують свою роботу на базі сучасних електронно-обчислювальних машин та засобів зв'язку. Первинними елементами інформаційно-аналітичної системи є периферійні об'єктно-спеціалізовані автоматизовані інформаційні підсистеми.

Дієвим способом вирішення проблем здійснення інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності державної податкової служби є запровадження відповідного комплексу, який передбачає подання, приймання та комп'ютерну обробку податкової звітності та реєстрів податкових накладних в електронному вигляді, створення електронних реєстрів податкових накладних та використання аналітичних процедур для всебічного та оперативного аналізу даних податкової звітності.

Податкова інформація може зберігатися й опрацьовуватися в інформаційних базах органів державної податкової служби або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань.

Підсумовуючи вищезазначене, можна зробити висновки, що облік платників податків є першим етапом податкового контролю, він створює передумови для здійснення контролю за правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю перерахування платниками податків і зборів (обов'язкових платежів) до бюджетів та до державних цільових фондів, а інформаційно-аналітичне забезпечення органів доходів і зборів забезпечує контролюючі органи інформацією, необхідною для ефективного провадження податкового контролю і забезпечення виконання податкового законодавства.