Семинар 4

НДС

1. Налогоплательщики ндс. Субъекты, не являющиеся плательщиками ндс.

Одной из особенностей налога на добавленную стоимость является то, что данный налог взимается в качестве обычного налога и в качестве таможенного платежа. В связи с этим все налогоплательщики налога на добавленную стоимость разделяются на две группы:

- плательщики НДС;

– плательщики НДС на таможне.

Согласно статье 143 НК РФ плательщиками НДС являются организации и индивидуальные предприниматели. Плательщиками НДС на таможне являются лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации и определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации. Поскольку плательщики НДС на таможне определяются по нормам таможенного права, то статьи 144 «Постановка на учет в качестве налогоплательщика» и 145 «Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика» в отношении плательщиков НДС на таможне не применяются. Нормы, изложенные в названных статьях (144, 145) применяются только в отношении плательщиков НДС.

В соответствии со статьей 19 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом возложена обязанность уплачивать налоги. Статья 143 возлагает обязанность уплаты налога на добавленную стоимость на организации и индивидуальных предпринимателей.

Определение понятий, используемых в статье 143, дано в статье 11 НК РФ.

Согласно пункта 2 статьи 11 организациями являются:

- юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств;

- международные организации;

- филиалы и представительства иностранных и международных организаций, созданные на территории Российской.

С момента введения второй части Налогового кодекса филиалы и представительства российских организаций не являются плательщиками налога на добавленную стоимость. Напомним читателям, что в соответствии пунктом 1 статьи 19 части первой Налогового кодекса с 01.01.99 налогоплательщиками признаются только организации и физические лица. Филиалы и представительства российских организаций, которые в соответствии с Законом Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость» являлись самостоятельными плательщиками НДС, до введения части второй Налогового кодекса, исполняя обязанность головной организации по уплате НДС, исчисляли и уплачивали налог в прежнем порядке. Эта норма содержалась в абзаце 4 статьи 9 Федерального Закона от 31.07.98 №147-ФЗ «О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

Согласно пункта 2 статьи 11 индивидуальными предпринимателями являются:

- физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица;

- частные нотариусы;

- частные охранники;

– частные детективы.

Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Мина: Например, физическое лицо, сдающее организации в аренду имущество – компьютер или автомобиль, признается плательщиком НДС вне зависимости от того, зарегистрировано это лицо в качестве индивидуального предпринимателя или нет.

Плательщики НДС на таможне

Третья категория плательщиков налога на добавленную стоимость, как было уже отмечено выше, определяется ТК РФ.

В соответствии со статьей 118 ТК РФ таможенные платежи уплачиваются непосредственно декларантом либо иным лицом в соответствии с Таможенным кодексом. Далее в той же статье говорится, что любое заинтересованное лицо вправе уплатить таможенные платежи, если иное не предусмотрено Таможенным кодексом.

Как было уже отмечено выше, налог на добавленную стоимость при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации является таможенным платежом. Таким образом, в соответствии с нормой, изложенной в статье 143 НК РФ, плательщиками НДС на таможне признаются лишь лица, перемещающие товары.

В соответствии с пунктом 9 статьи 18 ТК РФ лица, перемещающие товары, это лица, являющиеся собственниками товаров, их покупателями, владельцами либо выступающие в ином качестве, достаточном в соответствии с законодательством Российской Федерации для совершения с товарами действий, предусмотренных Таможенным кодексом, от собственного имени.

Таким образом, не любое заинтересованное лицо является плательщиком НДС на таможне при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации.

Кто не является плательщиком НДС?

Ряд нормативных актов, которые не утрачивают силы после введения второй части Налогового кодекса, содержат нормы, так или иначе влияющие на определение плательщиков налога на добавленную стоимость. К таким нормативным актам следует отнести Закон Российской Федерации от 29.12.95 №222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» и Федеральный Закон от 31.07.98 №148-ФЗ «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности».

Упрощенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства относится в соответствии со статьей 18 НК РФ к специальным налоговым режимам.

В соответствии с пунктом 2 статьи 1 Закона Российской Федерации от 29.12.95 №222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» применение упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности организациями, подпадающими под действие указанного Федерального закона, предусматривает замену уплаты совокупности установленных законодательством Российской Федерации федеральных, региональных и местных налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за отчетный период.

Следовательно, организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, не являются плательщиками налога на добавленную стоимость. Чего нельзя сказать об индивидуальных предпринимателях. Для них уплата стоимости патента по упрощенной системе заменяет уплату подоходного налога на доход, полученный от предпринимательской деятельности. А это означает, что индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, должны уплачивать налог на добавленную стоимость.

Согласно статье 1 Федерального Закона от 31.07.98 №148-ФЗ «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности» со дня введения единого налога на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации с плательщиков этого налога не взимаются платежи в государственные внебюджетные фонды, а также налоги, предусмотренные статьями 19 – 21 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», за исключением ряда налогов, в число которых налог на добавленную стоимость не входит.

Таким образом, организации и индивидуальные предприниматели, которые являются плательщиками единого налога на вмененный доход, налогоплательщиками по налогу на добавленную стоимость не являются.

Однако необходимо учитывать, что данное положение касается только деятельности, попадающей под действие Федерального закона от 31.07.98 №148-ФЗ «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности». В соответствии с пунктом 4 статьи 4 данного закона налогоплательщики (вне зависимости от места регистрации), осуществляющие наряду с деятельностью на основе свидетельства иную предпринимательскую деятельность (далее - иная деятельность), ведут раздельный бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, проводимых ими в процессе деятельности на основе свидетельства и в процессе иной деятельности.

Необходимо также учитывать, что организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход, обязаны уплачивать налог на добавленную стоимость, если они выступают в качестве налоговых агентов. В соответствии с последним абзацем статьи 1 Федерального закона от 31.07.98 №148-ФЗ установлено, что сохраняется обязанность по уплате налога на добавленную стоимость и налога на доходы от источника в Российской Федерации в случаях, когда законодательными актами Российской Федерации о налогах установлена обязанность по удержанию налога у источника выплат. А такая обязанность установлена статьей 161 НК РФ.

В заключение еще раз напомним, что физические лица не являются плательщиками налога на добавленную стоимость в соответствии со статьей 143 НК РФ. Однако не следует забывать о сделанном выше замечании в отношении физических лиц, не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, но фактически осуществляющих предпринимательскую деятельность. Согласно статье 11 НК РФ физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями, а стало быть являются плательщиками налога на добавленную стоимость.

Необходимо отметить, что данная норма подкреплена нормой гражданского права. Так, в соответствии с пунктом 4 статьи 23 ГК РФ гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем. Суд может применить к таким сделкам правила Гражданского Кодекса об обязательствах, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Особенности определения налогоплательщиков

В соответствии с абзацем 2 части 1 статьи 9 Федерального Закона от 14.06.95 №88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» в случае если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации. Данной нормой могут воспользоваться индивидуальные предприниматели, если не истек четырехлетний срок с момента их государственной регистрации. Однако применение данной нормы неоднозначно по отношению к плательщикам единого налога на вмененный доход.

Плательщиками НДС признаются организации, индивидуальные предприниматели, а также лица, признаваемые плательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ. Такое определение дает статьи 143 Налогового кодекса РФ.

Определение организаций и предпринимателей приведено в статье 11 части первой Налогового кодекса РФ.

Под организацией понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств. Кроме того, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории России.

Индивидуальные предприниматели – это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и занимающиеся бизнесом без образования юридического лица, а также частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты.

И, наконец, платить НДС при перемещении товаров через таможенную границу России должны лица, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.

Согласно статье 320 Таможенного кодекса РФ плательщиком налогов по общему правилу является декларант.

Однако есть случаи, когда в качестве плательщика пошлин, налогов, включая «таможенный» НДС кроме декларанта могут выступать:

таможенный брокер (представитель) – когда он оформляет таможенную декларацию и уплачивает таможенные пошлины, налоги. Конечно, если таможенный режим, определенный для декларирования товаров, предусматривает их уплату;

владелец склада временного хранения, владелец таможенного склада, перевозчик, лица, на которые возложена обязанность по соблюдению таможенного режима.

Данные лица являются ответственными за уплату таможенных пошлин, налогов при наличии двух условий: во-первых, допущено несоблюдение требований о пользовании и распоряжении товарами или о выполнении иных положений для применения таможенных процедур и таможенных режимов, содержание которых предусматривает полное или частичное освобождение от уплаты таможенных пошлин, налогов, во-вторых, такая ответственность прямо предусмотрена Таможенным кодексом РФ;

лица, незаконно перемещающие товары и транспортные средства, либо лица, участвующие в незаконном перемещении, если они знали или должны были знать о незаконности такого перемещения. Кроме того, при «незаконном» ввозе ответственность за уплату таможенных пошлин, налогов несут также лица, которые приобрели в собственность или во владение незаконно ввезенные товары и транспортные средства, если в момент приобретения они знали или должны были знать о незаконности ввоза.

А являются ли плательщиками НДС бюджетные учреждения?

Согласно статье 143 Налогового кодекса РФ организации признаются плательщиками НДС. Специальных условий о признании или непризнании бюджетных учреждений плательщиками НДС в Налоговом кодексе РФ нет. То есть официальная позиция отсутствует.

По данному вопросу существует несколько точек зрения.

Первая состоит в том, что бюджетные учреждения являются организациями и, следовательно, плательщиками НДС.

Противоположная позиция сводится к тому, что бюджетные учреждения не являются плательщиками НДС потому, что платные формы деятельности бюджетных учреждений не являются предпринимательской деятельностью. Данная позиция выражена в судебных решениях. Здесь будет уместно привести постановление ФАС Поволжского округа от 01 ноября 2005 г. № А12-3429/05-С40. В нем суд указал, что муниципальные образования не являются плательщиками НДС.

Нередко возникает вопрос– является ли плательщиком НДС орган государственной власти, а также учреждение, реализующее государственное или муниципальное имущество?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу. Кроме того не существует и официальной позиции, а есть две точки зрения, высказанные арбитражными судами. Согласно одной из них – органы государственной власти, учреждения не являются плательщиками НДС, так как имущество реализует государство, а госорган выполняет функции по его передаче от имени Российской Федерации. Такой вывод озвучен, в частности, в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 21 июля 2005 г. № А58-387/05-Ф02 3427/05-С2. В нем суд указал, что при реализации земли, находящейся в государственной собственности, орган государственной власти должен платить НДС.

Подобные выводы содержатся и в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 21 июля 2005 г. № А58-575/05-Ф02-3420/05-С2.