11.5. Облік податків у фінансовій звітності

Визначення сум податків і контроль за їх сплатою банки здійсню­ють відповідно до норм чинного податкового законодавства Укра­їни. За основу беруть таке правило: фінансовий облік має дати реальне уявлення про фінансовий стан банку та результати його діяльності незалежно від правил та вимог податкового законодав­ства. Такий підхід зумовлює певну різницю у визначенні активів, зобов'язань, доходів та витрат банку, і як наслідок — відмінність між обліковим (за даними фінансового обліку) та податковим при­бутком. Підходи МСБО 12 «Податок на прибуток» базуються на такому тлумаченні цих категорій:

• обліковий прибуток - це чистий прибуток або збиток без урахування податкових витрат;

• оподатковуваний прибуток (податковий збиток) - це прибу­ток (збиток), визначений за нормами податкового законодав­ства, тобто база оподаткування, на підставі якої визначається податок на прибуток як зобов'язання до сплати або як актив до відшкодування.

Основні положення щодо обліку поточних і відстрочених по­даткових активів та податкових зобов'язань у банках України визначені в Інструкції про порядок відображення в бухгалтерсь­кому обліку банками України поточних і відстрочених податко­вих активів та податкових зобов'язань № 140 від 17.03.2009.

П(С)БО 17 визначає основні терміни щодо податку на прибу­ток так:

• обліковий прибуток (збиток) - сума прибутку (збитку) до оподаткування, визначена в бухгалтерському обліку і відображена у звіті про фінансові результати за звітний період (йдеться про економічний прибуток від діяльності суб'єкта господарювання);

• податковий прибуток (збиток) - сума прибутку (збитку), визначена за податковим законодавством об'єктом оподаткуван­ня за звітний період.

Усі відмінності між обліковим та податковим прибутком мож­на класифікувати як постійні та тимчасові різниці.

Постійні різниці між податковим та обліковим прибутками зумовлені тим, що окремі витрати і доходи включаються до роз­рахунку облікового прибутку (збитку), але не враховуються в разі визначення податкового прибутку (збитку), або визнаються з ме­тою оподаткування, але не визнаються у фінансових звітах.

Тимчасові різниці між податковим та обліковим прибутками - це різниці в часі, які виникають унаслідок того що період, у яко­му окремі доходи або витрати включаються до складу податково­го прибутку, не збігається з періодом, у якому ці статті включені для обчислення облікового прибутку.

Інструкція «Про порядок відображення в бухгалтерському обліку банками України поточних і відстрочених податкових ак­тивів та податкових зобов'язань» оперує двома видами тимчасо­вих різниць:

1. тимчасова різниця, що підлягає вирахуванню, тобто така, яка при визначенні суми оподатковуваного прибутку (податкового збитку) у майбутніх періодах призведе до виникнення суми, що підлягає вирахуванню (у той період, у який балансова вартість активу чи зобов'язання відшкодовується або погашається);

2. тимчасова різниця, що підлягає оподаткуванню, тобто така, яка при визначенні суми оподатковуваного прибутку (податкового збитку) у майбутніх періодах призведе до виникнення суми, що підлягає оподаткуванню (у той період, у який балан­сова вартість активу чи зобов'язання відшкодовується або по­гашається).

Обидва види тимчасових різниць зумовлюють необхідність відображення в балансі сум відстрочених податкових активів або відстрочених податкових зобов'язань.

Для розрахунку впливу тимчасових різниць на податок на прибуток потрібно:

• визначити всі тимчасові різниці на дату складання балансу;

• здійснити їх поділ на тимчасові різниці, що підлягають оподаткуванню, та тимчасові різниці, що підлягають вирахуванню;

• обрахувати всі відстрочені податкові зобов'язання (ВПЗ), визначивши податковий ефект сукупних тимчасових різниць, що підлягають оподаткуванню, застосовуючи ставку податку на прибуток;

- обрахувати всі відстрочені податкові активи (ВПА), визначивши податковий ефект сукупної тимчасової різниці, Що підля­гає вирахуванню, застосовуючи ставку податку на прибуток.

Відстрочений податковий актив (ВПА) - це сума податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню в наступних періодах унаслідок:

• тимчасової різниці, що підлягає вирахуванню;

• перенесення на майбутні періоди податкового збитку, не включеного до розрахунку зменшення податку на прибуток у звітному періоді;

- перенесення на майбутні періоди податкових пільг, якими неможливо скористатися у звітному періоді.

ВПА зменшує суму податкового зобов'язання в майбутніх пе­ріодах.

Відстрочене податкове зобов'язання (ВПЗ) - це сума подат­ку на прибуток, який сплачуватиметься в наступних періодах з тимчасових різниць, що підлягають оподаткуванню.

ВПЗ збільшує суму податкового зобов'язання, що підлягає сплаті в наступні періоди.

ВПА та ВПЗ розраховуються за ставками оподаткування, що діятимуть протягом періоду, у якому здійснюватимуться реаліза­ція або використання активу та погашення зобов'язання.

ВПА і ВПЗ не дисконтуються.

Банк визнає відстрочений податок на прибуток витратами, крім відстроченого податку на прибуток, що нарахований у резуль­таті операцій, які відображаються у власному капіталі. Відстро­чений податок на прибуток відображається безпосередньо за ра­хунками власного капіталу, якщо податок відноситься до статей, які відображені безпосередньо за рахунками власного капіталу (переоцінка основних засобів, переоцінка цінних паперів у порт­фелі банку на продаж тощо).

Відображення поточних та відстрочених податкових активів і зобов'язань у бухгалтерському обліку здійснюється із застосуван­ням таких рахунків:

1200 А «Кореспондентський рахунок банку в Національному банку України»;

3520 А «Дебіторська заборгованість за податком на прибуток»;

3521А «Відстрочений податковий актив»;

3620 П «Кредиторська заборгованість за податком на прибу­ток»;

3621П «Відстрочені податкові зобов'язання»;

5100 П « Результати переоцінки основних засобів »;

5101П « Результати переоцінки нематеріальних активів »;

5102 АП «Результати переоцінки цінних паперів у портфелі банку на продаж »;

7900 АП « Податок на прибуток ».

Перерахування суми податку на прибуток відповідно до чин­ного законодавства відображається такими бухгалтерськими про­веденнями:

Дебет рахунків: 3520,3620;

Кредит рахунку: 1200.

Визнання витрат з податку на прибуток відображається таким бухгалтерським проведенням:

Дебет рахунку: 7900;

Кредит рахунку: 3620.

Згортання дебіторської та кредиторської заборгованості з по­датку на прибуток за звітний період відображається таким бухгал­терським проведенням:

Дебет рахунку: 3620;

Кредит рахунку: 3520.

У разі визнання банком ВПЗ виконується таке проведення:

Дебет рахунків: 7900,5100,5101,5102;

Кредит рахунку: 3621.

У разі визнання банком ВПА виконується таке бухгалтерське проведення:

Дебет рахунку: 3521;

Кредит рахунку: 7900.

Банк на звітну дату переглядає суми витрат з податку на при­буток з урахуванням раніше визнаних ВПА і ВПЗ.

Бухгалтерський облік інших податків, зборів та обов'язкових внесків банки здійснюють з використанням таких рахунків:

3622 П «Кредиторська заборгованість за податками та обов'язковими платежами, крім податку на прибуток»;

3623 П «Кредиторська заборгованість за зборами до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб»;

7401А «Внески, збори на обов'язкове державне пенсійне та соціальне страхування»;

7410 А « Податок па додану вартість »;

7411А « Податок па землю »;

7418 А «Відрахування до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб;

7419 А «Сплата інших податків та обов'язкових платежів, крім податку на прибуток».

На рахунку 3622 « Кредиторська заборгованість за податками та обов'язковими платежами, крім податку на прибуток», відкривають аналітичні рахунки за видами податків та обов'язкових платежів.

Нараховані суми плати за землю відображаються в обліку:

Дебет рахунку: 7411;

Кредит рахунку: 3622.

На суму нарахованого податку з власників транспортних за­собів та інших самохідних машин і механізмів складають таку кореспонденцію:

Дебет рахунку: 7419;

Кредит рахунку: 3622.

У бухгалтерському обліку нарахування до бюджету зобов'я­зань банку з ПДВ відображається таким проведенням:

Дебет рахунку: 7410;

Кредит рахунку: 3622.

Нарахування внесків та зборів до фондів соціального страху­вання відображається:

Дебет рахунку: 7401;

Кредит рахунку: 3622.

Витрати на сплату комунального податку відносять до інших операційних витрат бухгалтерським проведенням:

Дебет рахунку: 7419;

Кредит рахунку: 3622.

Державне мито сплачується за місцем розгляду та оформлен­ня документів і зараховується до місцевого бюджету (за винятком деяких випадків). Суми сплаченого державного мита відносять на інші операційні витрати як:

Дебет рахунку: 7419;

Кредит рахунку: 3622.

Суми нарахованих внесків до фонду гарантування вкладів фі­зичних осіб відображаються проведенням:

Дебет рахунку: 7418;

Кредит рахунку: 3623.

Сплата податків, зборів (обов'язкових платежів) відображаєть­ся проведенням:

Дебет рахунків: 3622,3623;

Кредит: рахунки для обліку грошових коштів.

За несвоєчасно сплачені банками суми податків та інших по­даткових платежів передбачені фінансові санкції. Після закінчен­ня встановлених термінів сплати відповідних платежів невнесена сума вважається недоїмкою й утримується з нарахуванням пені. Пеня нараховується із сум недоїмок за кожний день прострочен­ня, у т.ч. день сплати, у розмірі, визначеному законодавством за окремими видами платежів.

При надходженні сум для сплати недоїмки в першу чергу погашається недоїмка, а потім — пеня. При утриманні недоїмки на підставі рішення суду першочергово покриваються витрати, по­в'язані з утриманням.

Недоїмка за податками та іншими податковими платежами та нарахування пені можуть визначатися на підставі актів переві­рок державних податкових інспекторів та працівників відповід­них державних цільових фондів.