СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ 6

Глава 1. Сущность нематериальных активов в бухгалтерском учете 9

1.1 Понятие, классификация и оценка нематериальных активов 9

1.2 Документальное оформление движения нематериальных активов и учет их поступления 14

1.3 Состав и нормативное регулирование нематериальных активов 17

Российской Федерации 17

Понятие «НМА» является относительно новой учетной категорией, вошедшей в терминологию бухгалтерского учета в конце 80-х годов прошлого столетия и прошедшей длительный период развития, прежде чем обрести очертания, привычные для современного бухгалтерского и налогового учета. На наш взгляд, процесс развития понятия НМА может быть представлен в виде следующих четырех ключевых этапов. 17

Первый этап (май 1988 г. - май 1992 г.) - имел своей основной целью внедрение в учетную практику понятие «НМА» и формирование его основного смыслового содержания. Его начало сопряжено с выходом совместного Письма Минфина и Госкомстата СССР [70], в котором был определен перечень объектов относимых к НМА и номер специального счета для их отражения в учете совместных предприятий. Кроме того, понятие «НМА» в этого период упоминались в Основных положениях по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) на предприятиях СССР [61], в Письме Минфина СССР об особенностях исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) на совместных предприятиях, создаваемых на территории СССР [72] и в Письме Минфина СССР о порядке составления годовых бухгалтерских отчетов предприятиями с иностранными инвестициями [73]. В указанных документах понятие «НМА» определялось посредством перечисления формирующих его основных элементов, ввиду чего оно носило лишь номинальный характер. В целом же состав НМА на первом этапе развития был представлен имущественными правами пользования материальными объектами и правами на объекты интеллектуальной собственности (ОИС), перечень которых был открытым. 17

Главной особенностью второго этапа (июнь 1992 г. - декабрь 2000 г.) было выделение в определении НМА существенных признаков, необходимых и достаточных для принятия решения о включении объекта в состав НМА. Начало данного этапа непосредственно связано с утверждением Инструкции о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета предприятия [74], нормами которой было расширено определение НМА посредством выделения существенных характеристик объектов, включаемых в состав НМА. В дальнейшем такой подход был нормативно закреплен и для целей налогообложения прибыли в Положении о составе затрат [37]. Ряд принципиальных изменений в трактовку понятия НМА было внесено после вступления в силу Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ [45], в котором впервые было сформулировано, что к НМА относятся права, возникающие из определенных охранных документов или ряда договоров. При этом при перечислении объектов, включаемых в состав НМА, в их основу был положен определенный правовой режим того или иного объекта. Кроме того, в нем было приведено уточнение временного признака отнесения объектов к НМА. 18

Начало третьего этапа (с января 2001 г.) связано с введением в действие ПБУ 14/2007 [47]. Его существенным нововведением стало использование нового, более четкого и максимально приближенного к международному учету подхода к определению НМА через систему квалифицирующих признаков, единовременное выполнение которых, позволяет идентифицировать объект в качестве НМА. Анализ перечня квалификационных признаков (п.З ПБУ 14/2007) показывает, что он представлен как юридическими, так и экономическими критериями, состав которых существенно расширен. В частности, в него включены критерии, которые определяли понятие «НМА» и в ранее действующих нормативных актах, но в ПБУ 14/2007 их формулировка в значительной мере была конкретизирована (например, временной критерий, критерий использования объекта в хозяйственной деятельности, способность объекта приносить доход). 19

Кроме того, в нем получили нормативное закрепление и критерии, которые ранее так или иначе подразумевались или выводились логически. Это в первую очередь касается отсутствия материально-вещественной структуры у объекта, включаемого в состав НМА. Данный признак ранее ни в одном из нормативных актов не фигурировал, и хотя, по сути, он является формальным критерием, именно с ним было связано название и понимание самой категории НМА. Также более четко был сформулирован такой юридический критерий, как отнесение к НМА прав, вытекающих из ряда договоров. 19

ПБУ 14/2007 ввело и новые критерии. Во-первых, это возможность идентификации (выделения, отделения) объекта от другого имущества (данный критерий является сам по себе очевидным, т.к. речь идет о конкретном объекте, а при невозможности его идентифицировать попытки его учета теряют всякий смысл). Во-вторых, отсутствие у организации в момент приобретения (создания) объекта намерения осуществить его последующую перепродажу (в противном случае такой объект должен учитываться по аналогии с товарами или продукцией). Однако самой главной особенностью, на наш взгляд, стало введение условия о необходимости единовременного выполнения всех указанных в п.З ПБУ 14/2007 критериев, определяющих основания для принятия к бухгалтерскому учету объектов в качестве НМА. 20

Использование такого подхода к определению понятия НМА привело к значительным изменениям в составе объектов, учитываемых в качестве НМА. 20

Согласно п.4 ПБУ 14/2007 к НМА относятся исключительные права на ОИС, деловая репутация организации и организационные расходы. Проведенный анализ содержания этих объектов позволяет сделать ряд существенных выводов. 20

Состав НМА, отраженный в п.4 ПБУ 14/2007 представлен, прежде всего, ОИС, правовое регулирование которых осуществляется в РФ на основании специальных нормативных актов, в которых даны их четкие определения. 20

Но поскольку в рамках ПБУ 14/2007 определения этих объектов не раскрываются, представляется наиболее целесообразным, если их формулировка в рамках ПБУ 14/2007 будет соответствовать нормам специального законодательства. Это позволит не только гармонизировать экономическую сущность и юридическое содержание НМА, но и избежать неоднозначной терминологии. 20

1.4 Учет амортизации и выбытия нематериальных активов 21