6.4.7. Бухгалтерський облік гарантій, авалів, поручительств

Контракт фінансової гарантії - це контракт, який вимагає від емітента здійснення певних платежів для відшкодування утри­мувачеві збитку, якого він зазнає через те, що певний боржник не здійснює платежі, коли вони підлягають сплаті відповідно до пер­вісних або модифікованих умов боргового інструменту.

Згідно з МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання і оцін­ка» під час первісного визнання надані гарантії відображаються в бухгалтерському обліку як зобов'язання та оцінюються за спра­ведливою вартістю, яка дорівнює сумі комісій, отриманих банком-гарантом.

Суму отриманої комісії за надану гарантію банк відображає за рахунком 3648 «Кредиторська заборгованість за операціями з іншими фінансовими інструментами»:

Дебет: рахунки для обліку грошових коштів;

Кредит: рахунок для обліку кредиторської заборгованості за опе­раціями з іншими фінансовими інструментами (3648).

Одночасно банк обліковує суму наданої гарантії за позабалан­совими рахунками.

Дебет: рахунки для обліку наданих гарантій (9020);

Кредит: контррахунок.

Контрагентом вважається той, за кого видана гарантія. Га­рантії, які надані іншим банкам як забезпечення сум, отриманих клієнтами-позичальниками кредитів, обліковуються як гарантії, надані клієнтам.

Амортизація первісно виданого зобов'язання за наданою га­рантією здійснюється прямолінійним методом і відображається в такий спосіб:

Дебет: рахунок для обліку кредиторської заборгованості за опе­раціями з іншими фінансовими інструментами (3648);

Кредит: рахунки для обліку доходів за позабалансовими опера­ціями (6118).

У подальшому гарантії оцінюються за найбільшою з двох сум:

• як сума коштів, необхідних для погашення зобов'язання на звітну дату балансу, визначену відповідно до МСБО 37 «Забезпечення, непередбачені зобов'язання та непередбачені акти­ви» (3690);

• як первісне визнана сума зобов'язання за вирахуванням нако­пиченої амортизації відповідно до МСБО 18 «Дохід» (3648).

Станом на звітну дату, якщо банк упевнений в тому, що зму­шений буде платити за гарантією, він має визначити потрібну суму для сплати.

На визначену суму за вирахуванням суми отриманої винаго­роди (з урахуванням накопиченої амортизації) формується резерв за рахунок витрат:

Дебет: рахунки для обліку відрахувань у резерви (7706);

Кредит: рахунок для обліку резервів за виданими зобов'язання­ми (3690).

На кожну дату балансу банк здійснює аналіз суми зобов'язан­ня за наданою гарантією та коригує її для визначення реальної оцінки.

У разі отримання банком гарантій з пов'язаною гарантією, наданою іншому контрагенту, такі гарантії обліковуються за ра­хунками 9015 «Контргарантії, що отримані від банків», 9036 «Контргарантії, що отримані від клієнтів». У цьому разі здійсню­ється таке бухгалтерське проведення:

Дебет: контррахунок;

Кредит: рахунки для обліку отриманих контргарантій.

У разі отримання банком коштів як забезпечення гарантії здійснюеться таке бухгалтерське проведення: Дебет: рахунки для обліку грошових коштів, рахунки клієнтів;

Кредит:рахунки для обліку коштів у розрахунках, рахунки для обліку залучених вкладів (депозитів).

Якщо в забезпечення за наданою гарантією банк отримує заставу, це відображається такою кореспонденцією рахунків:

Дебет: рахунки для обліку отриманої застави;

Кредит: контррахунок.

Виконання банком зобов'язань за наданими гарантіями відображається в сплаченій сумі як погашення кредиторської заборгованості:

Дебет: рахунок для обліку кредиторської заборгованості за опе­раціями з іншими фінансовими інструментами (3648);

Дебет: рахунок для обліку резервів за виданими зобов'язання­ми (3690):

Кредит: рахунки для обліку грошових коштів, рахунки клієн­тів.

Одночасно суми гарантій списуються з позабалансових рахунків: Дебет: контррахунок;

Кредит: рахунки для обліку наданих гарантій.

Відшкодування боржником або третьою особою виплаченої банком суми за гарантією відображається як дебіторська заборгованість та зменшення витрат на формування резервів:

Дебет: рахунок для обліку дебіторської заборгованості за операціями з іншими фінансовими інструментами (3548);

Кредит: рахунки для обліку відрахувань у резерви (7706).

Якщо гарантія забезпечена грошовими коштами, то банк ви­конує гарантію й одночасно здійснюється таке бухгалтерське проведення:

Дебет: рахунки для обліку коштів у розрахунках, рахунки для обліку залучених вкладів (депозитів);

Кредит: рахунок для обліку дебіторської заборгованості за опе­раціями з іншими фінансовими інструментами (3548).

У разі відшкодування боржником або третьою стороною суми, що раніше була сплачена банком-гарантом здійснюється таке бухгалтерське проведення:

Дебет: рахунки для обліку грошових коштів, рахунки клієн­тів;

Кредит: рахунок для обліку дебіторської заборгованості за опе­раціями з іншими фінансовими інструментами (3548).

У разі закінчення строку дії гарантії або дострокового розірван­ ня договору на суму неамортизованих комісійних доходів здійснюється таке проведення:

Дебет: рахунок для обліку кредиторської заборгованості за опе­раціями з іншими фінансовими інструментами (3648);

Кредит: рахунки для обліку доходів за позабалансовими опера­ціями (6118).

Одночасно суми гарантій списуються з позабалансових рахун­ків і здійснюється таке бухгалтерське проведення:

Дебет: контррахунок;

Кредит: рахунки для обліку наданих гарантій.

У разі надання гарантії для забезпечення кредитного ризику банк може вимагати від контрагента надання контргарантії. Банк, що надає контргарантію, обліковує її за позабалансовими рахун­ками 9000 «Гарантії, що надані банкам», 9020 «Гарантії, що на­дані клієнтам».

Якщо банк надає кошти іншому банку як забезпечення га­рантії, то в бухгалтерському обліку здійснюється таке прове­дення:

Дебет: рахунок для обліку коштів у розрахунках, розміщених в інших банках (1502);

Кредит: рахунки для обліку грошових коштів.