8. Отражение хозяйственных операций по формированию фактической себестоимости готовой продукции.

В процессе формирования затрат и передачи готовой продукции на склад по кредиту счета 20 отражается информация о переданной на склад готовой продукции по нормативной себестоимости, а по дебету счета 20 отражается информация о фактической себестоимости изготовленной продукции.

Для ведения учета по нормативной себестоимости могут применяться 2 варианта с использованием счета 40 Выпуск продукции и без него. Студентам следует самостоятельно выбрать один из вариантов и закрепить его в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Рассмотрим вариант учета без использования счета 40.

Как правило, нормативная себестоимость готовой продукции не совпадает с ее фактической себестоимостью, поэтому необходимо списать разницу (отклонение) между нормативной и фактической себестоимостью готовой продукции с учетом остатка незавершенного производства. Сумма отклонений (О_i) по каждому виду продукции, которая подлежит дополнительному списанию, определяется по формуле:

О_i = НЗП_начi+ СС_фактi– СС_нормi– НЗП_конi

где

НЗП_{нач, кон} – величина незавершенного производства соответственно на начало и конец периода (характеризуется начальным и конечным сальдо по счету 20);

СС_факт – фактическая себестоимость произведенной продукции (дебетовый оборот по счету 20);

СС_норм– нормативная себестоимость произведенной продукции (кредитовый оборот по счету 20).

Списание рассчитанного отклонения осуществляется бухгалтерской проводкой: Дебет 43 (субсчет вида продукции) Кредит 20 (субсчет вида продукции) – списано отклонение между фактической и нормативной себестоимостью произведенной продукции.

При этом рассчитанное отклонение может иметь как положительное, так и отрицательное значение. Если получено отрицательное значение отклонения, то фактическая себестоимость меньше норматива; если положительное – оно свидетельствует о перерасходе использованных ресурсов.

После списания отклонения конечный остаток по счету 20 (по видам продукции) будет характеризовать величину незавершенного производства.

Для нашего примера при условии наличия остатка незавершенного производства на начало периода – 100 000 руб., на конец – 20 000руб., карточка счета 20.А до расчета отклонений будет иметь вид, представленный в табл.16.

Таблица 16

Карточка счета 20.А «Основное производство продукции А»

Дебет	Кредит
Снач=100 000
348 000	1 950 000
500 000	Отклонение - ?
155 000
100 000
780 870
Доб=1883870
Скон=20000

Таким образом, сумма отклонений по продукцииА(О_А), которая подлежит списанию, будет равна:

О_А = 100 000+1 883 870–1950 000–20 000=13 870 руб.

Таким образом, фактическая себестоимость произведенной продукции оказалась на 13870 руб. выше, чем по нормативу.

К моменту определения фактической себестоимости часть готовой продукции уже продана, поэтому необходимо определить, какой размер рассчитанного отклонения относится к реализованной продукции (О_реал):

где

СС_Нреал – нормативная себестоимость реализованной продукции.

Полученное значение списывается проводкой: Дебет 90.2 Кредит 43 (субсчет вида продукции) – увеличена (уменьшена) себестоимость реализованной продукции.

Для нашего примера размер отклонения, приходящегося на реализованную продукцию А будет равен 9709 руб. Рассчитанные отклонения отражаются в журнале хозяйственных операций.

Таблица 17

Пример бухгалтерской справки о формировании фактической себестоимости продукции

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма
Списаны отклонения между фактической и нормативной себестоимостью: произведенной продукции А реализованной продукции А	43.А 90.2	20.А 43.А	13870 9709

После списания отклонений дебетовый оборот по счету 43.А будет характеризовать фактическую себестоимость произведенной продукции, кредитовый оборот – фактическую себестоимость реализованной (отгруженной) продукции, а сальдо конечное – остаток готовой продукции на складе по фактической себестоимости.

Таблица 18

Карточка счета 43.А «Готовая продукция А»

Дебет	Кредит
Снач=0
1950 000	1755 000
13870	9709
Доб=1963870	Коб=1764709
Скон = 199161

Расчет отклонений позволяет уже на этапе ведения учета получать информацию о степени эффективности использовании ресурсов, либо об их перерасходе, т.е. превышении фактических затрат над плановыми.

Рассмотрим вариант учета с использованием счета 40. Предприятие должно закрепить в учетной политике ведение учета по нормативной себестоимости с использованием счета 40 Выпуск продукции. Аналитические счета открываются под каждый вид продукции (в работе 40.А, 40.Б, 40.В.).

Как было указано выше при нормативном методе учета себестоимости, передача готовой продукции из цеха на склад осуществляется по нормативной себестоимости. Фактическая передача готовой продукции оформляется документом - накладная на передачу готовой продукции в места хранения, в котором указывается фактическое количество передаваемой продукции и нормативная себестоимость. Регистрация этого документа в бухгалтерском учете осуществляется проводкой по дебету счета 43 (субсчет вид продукции) и кредиту счета 40 (субсчет вид продукции).

Фактическая себестоимость произведенной готовой продукции формируется к концу месяца проводками по дебету счета 20 в корреспонденции со счетами учета ресурсов (10, 70, 69 и др.). Последним числом месяца сумма фактической себестоимости за минусом суммы незавершенного производства закрывается на счет 40, регистрация этой операции осуществляется по дебету счета 40(субсчет вид продукции) в корреспонденции с кредитом счета 20(субсчет вид продукции).

Таким образом, отклонение, рассчитываемое по вышеприведенной формуле, формируется на счете 40. Счет 40 является операционным счетом и подлежит закрытию в конце месяца. Для выполнения требования ПБУ 5 об отражении в составе запасов фактической себестоимости продукции, необходимо отклонение, сформированное на счете 40 распределить на остатки готовой продукции счет 43 (субсчет вид продукции) и суммой расходов себестоимости реализованной продукции счет 90.2. В зависимости от того превысила фактическая себестоимость плановую или наоборот, отклонение может быть сформировано или по дебету или по кредитусчета 40, что отражает перерасход затрат или экономию. Соответственно, экономия затрат должна отразиться в счетах таким образом, чтобы уменьшить сальдо по счету 43 и сумму расхода за период по счету 90.2, при этом составляютсясторнирующие проводки:Д 43К 40 и Д 90.2 К 40 суммы в проводках указываются со знаком «минус». Перерасход затрат должен увеличить сумму запасов по счету 43 и расходы на производство реализованной продукции. Проводка: Д 43 К 40 и Д 90.2 К 40.

Суммы отклонений, относимые на счет учета запасов готовой продукции (43) и счет расходов (90.2) определяются также как и в рассмотренном выше варианте.

Покажем учет с использованием счета 40 на рассмотренном примере.

Таблица 19

Карточка счета 20.А «Основное производство продукции А» (см. табл. 16)

Дебет	Кредит
Снач=100 000
348 000
500 000
155 000
100 000
780 870	1 963 870
Доб=1883870
Скон=20000

Расчет кредитового оборота по счету 20.А осуществляется исходя из поступления ресурсов для производства продукции (производственных затрат) за рассматриваемый период и остатков в незавершенном производстве на начало и конец периода, подтвержденными инвентаризацией.

Отклонения фактической себестоимости отнормативной формируются на счете 40.А.

Сумма отклонений по продукции А (О_А), которая подлежит списанию=13 870 руб.

Фактическая себестоимость произведенной продукции на 13870 руб. выше, чем по нормативу.Отклонение, приходящееся на реализованную продукцию А будет равен 9709 руб., а отклонение увеличивающее сумму запасов = 4161 руб.

Покажем учет хозяйственных операций с использованием счета 40.

Таблица 20

Операции по учету себестоимости продукции А

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма
Отгрузка произведенной продукции А на склад по нормативной себестоимости	43.А	40.А	1950 000
Отражена фактическая себестоимость произведенной продукции	40.А	20.А	1 963 870
Списаны отклонения между фактической и нормативной себестоимостью: произведенной продукции А реализованной продукции А	43.А 90.2	40.А 40.А	4 161 9 709

Таблица 21

Карточка счета 43.А «Готовая продукция А»

Дебет	Кредит
Снач=0
1950 000	1755 000
4 161
Доб=1954161	Коб=1755 000
Скон = 199161

Таблица 22

Карточка счета 40.А «Выпуск продукции А»

Дебет	Кредит
Снач=0
1 963 870	1 950 000
	4 161
	9 709
Доб=1 963870	Коб= 1963 870
Скон = 0

Обращаем ваше внимание, что вариант учета по нормативной себестоимости с использованием счета 40 или без него не оказывает влияние на итоговые суммы запасов по счету 43 и суммы расходов за период по счету 90.2, отражаемые в финансовых отчетах.