11.3. Расходы на материально-техническое обеспечение отелей

11.3.1. Учет постельного белья

Основные средства или материалы

Камнем преткновения для многих бухгалтеров отелей, особенно для вновь открывающихся, является вопрос — относятся ли постельные принадлежности к основным средствам или их следует учитывать в составе материалов.

Согласно п. 50 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 №34н) постельные принадлежности независимо от их стоимости и срока службы не относятся к основным средствам и учитываются в организациях в составе средств в обороте.

Методологические основы бухгалтерского учета таких средств устанавливают Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов (ПБУ 5/01) и Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 №119н.

Однако в п. 4 указанного Положения записано, что оно не применяется в отношении активов, используемых при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг в течение периода, превышающего 12 месяцев.

Поскольку постельные принадлежности в отелях, как правило, используются в течение длительного времени, то есть более года, то получается, что в силу своего пункта 4 ПБУ 5/01 к ним не применимо. На длительное время использования указывает и норма амортизации постельного белья, установленная Постановлением Совета министров СССР от 22.10.1990 №1072 «О Единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР». Она составляет 25% от балансовой стоимости, т. е. соответствует четырем годам службы.

Учет постельного белья как основного средства

Согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 №26н, при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

актив должен использоваться в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

срок полезного использования актива должен превышать 12 месяцев, то есть актив должен использоваться в течение длительного времени;

организацией не предполагается последующая перепродажа актива;

актив должен иметь способность приносить организации экономическую выгоду (доход) в будущем.

Перепродажа

Согласно Плану счетов для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи, все, что изначально приобретается с целью дальнейшей реализации, подлежит отражению по счету 41 «Товары». Если же приобретенное имущество в составе товаров не отражено, это может служить доказательством, что последующая перепродажа указанного актива не предполагается.

Экономическая выгода

Определение экономической выгоды содержится в единственном документе — «Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России», одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997.

Пункт 7.2.1 этой Концепции гласит:

«Будущие экономические выгоды — это потенциальная возможность имущества прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств или их эквивалентов в организацию. Считается, что объект имущества принесет в будущем экономические выгоды организации, когда он может быть:

а) использован обособленно или в сочетании с другим объектом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;

б) обменен на другой объект имущества;

в) использован для погашения кредиторской задолженности;

г) распределен между собственниками организации».

Исходя из вышеизложенного, можно сделать вывод, что при соблюдении всех перечисленных условий постельное белье относится к основным средствам и подлежит отражению на балансовом счете 01 «Основные средства».

Если постельные принадлежности не будут отвечать хотя бы одному из вышеперечисленных условий, отель получает основания для признания расходов на этот актив в составе материалов.

Учет амортизации основных средств

Основные средства погашают свою стоимость по мере начисления амортизации. Для учета амортизации используется пассивный счет 02 «Амортизация основных средств».

При начислении амортизационных отчислений следует руководствоваться Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, а также Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств.

ПБУ 6/01 предусматривает несколько способов начисления амортизации, но все они основаны на сроке полезного использования объекта основных средств.

Срок полезного использования

В соответствии с п. 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Для того чтобы правильно установить срок полезного использования постельных принадлежностей, следует учесть, из какого материала изготовлено белье, какова периодичность смены белья в отеле, сколько раз в месяц белье сдается в прачечную.

Нормы амортизации постельного белья

Ориентиром могут служить два документа.

Постановление Совета министров СССР от 22.10.1990 №1072 «О Единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР» устанавливало следующие нормативы (в процентах к балансовой стоимости):

Группы и виды основных фондов	Шифр	Норма амортизационных отчислений
Инвентарь гостиниц и хозяйственных организаций
Мебель (кроме мебели в гарнитурах)	70003	10,0
Мебель в гарнитурах, ковры, зеркала	70004	6,7
Электроарматура и электроприборы	70005	8,3
Ковровые дорожки, драпировки оконные и дверные, белье постельное и столовое гостиниц	70006	25,0
Картины в рамках	70007	2,0
Скульптуры бронзовые и мраморные	70008	1,0
Постельные принадлежности	70009	14,3
Стеллажи стоечные	70010	5,6
Передаточные тележки (трансбордеры)	70011	12,5
Торцеватели приводные отборщицы металла, делители пачек металлопроката, опрокидыватели тары, установки фасовки крепежа, механизированные грузозахватные устройства к кранам и погрузчикам (пантографы, спредеры и пр.)	70012	15,4

Методические рекомендации по определению потребительской корзины для основных социально-демографических групп населения в целом по Российской Федерации и в субъектах Российской Федерации, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 17.02.1999 №192 (с изменениями) приводят следующие сроки износа:

Наименование товаров	Количество на среднестатистическую семью (штук)	Срок износа (лет)
Постельное белье
1. Одеяло	3	20
2. Подушка	3	15
3. Пододеяльник	6	8
4. Простыня	9	6
5. Наволочки	6	6
6. Полотенце личное	6	7
7. Полотенце банное	3	8
8. Полотенце кухонное	6	5

Отели вправе применять указанные или свои собственные нормы для целей начисления амортизации в бухгалтерском учете с закреплением данного порядка в учетной политике.

Налоговый учет амортизируемого имущества

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода, и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.

В этой же статье приведен перечень имущества, исключаемого из состава амортизируемого, а также имущества, не подлежащего амортизации.

Постельные принадлежности не поименованы ни в одном из указанных списков. Таким образом, к данному виду имущества применяются общеустановленные правила.

В случае если первоначальная стоимость постельного белья не превышает 10 000 руб., то оно не признается амортизируемым и подлежит включению в состав материальных расходов гостиницы. В соответствии с п. 2 ст. 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство.

Если стоимость постельных принадлежностей превышает 10 000 руб., то отелю необходимо установить срок полезного использования данного имущества. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ. Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Устанавливая срок полезного использования для целей налогового учета, отели, как и все другие организации, обязаны применять нормы, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».

Указанная Классификация может использоваться и для целей бухгалтерского учета.

Классификация амортизационных групп

Слов «постельное белье» или «постельные принадлежности» в Классификации нет. Есть понятие «изделия текстильные швейные (кроме одежды)», код по ОКОФ — 16 1721000.

Изделия текстильные швейные по этой Классификации относятся к третьей группе — имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно.

Указанный документ основан на кодах основных средств, которые содержатся в Общероссийском классификаторе основных фондов, утвержденном постановлением Комитета РФ по стандартизации, метрологии и сертификации от 26.12.1994 №359 (далее — ОКОФ). В преамбуле к ОКОФ указано, что постельные принадлежности независимо от их стоимости и срока службы не относятся к основным фондам.

Согласно Письму Минфина РФ от 13.10.2004 №03-03-01-04/1/73 те объекты, которые не относятся к основным фондам по ОКОФ, амортизировать не надо.

Но подобная точка зрения высказывалась в Письме в отношении амортизации объектов внешнего благоустройства (раздел «Расходы на благоустройство и приобретение многолетних насаждений»). А объекты внешнего благоустройства прямо поименованы среди имущества, не подлежащего амортизации.

Относительно постельных принадлежностей ничего подобного Налоговый кодекс не содержит. Поэтому вывод о том, что постельные принадлежности для целей налогового учета не подлежат амортизации, представляется достаточно спорным.

При исчислении налога на прибыль имущество признается амортизируемым при выполнении следующих условий (п. 4 ПБУ 6/01):

имущество является собственностью организации;

оно используется для извлечения дохода;

срок его полезного использования превышает 12 месяцев;

его первоначальная стоимость превышает 10 000 руб.

В отношении тех видов имущества, которые отвечают вышеприведенному определению, срок полезного использования определяется организацией самостоятельно в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом вышеуказанной Классификации основных средств (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Затраты организации на приобретение тех видов имущества, которые не могут быть отнесены к амортизируемому имуществу при условии соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, включаются в состав материальных расходов в полной сумме в момент ввода этого имущества в эксплуатацию (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Учет постельных принадлежностей как материалов

Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 содержит прямое указание о правомерности учета в составе материально-производственных запасов (МПЗ) «малоценных» активов, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев. Звучит оно так:

«Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4 настоящего Положения, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов».

Это условие добавлено в ПБУ 6/01 Приказом Минфина РФ от 12.12.2005 №147н, утверждающим внесение изменений в данное Положение.

Следовательно, активы, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев, могут учитываться в составе МПЗ в порядке, установленном ПБУ 5/01, при соблюдении ряда условий, а именно:

лимит стоимости таких активов должен быть закреплен в учетной политике организации;

этот лимит не должен превышать 20 000 рублей за единицу.

Материалы относятся к оборотным средствам отеля. Характерной особенностью данных средств является то, что они потребляются в соответствии с установленными нормами расхода, полностью переносят свою стоимость на продукцию, составляя ее материальную основу.

При передаче в эксплуатацию их стоимость полностью списывается с баланса отеля.

До бухгалтерской отчетности 2006 года в п.18 ПБУ 6/01 существовал абзац 7, которым разрешалось списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию объекты основных средств стоимостью не более 10 000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике. Приказом Минфина РФ от 12.12.2005 №147н данный абзац был исключен из Положения.

Для учета материалов используется счет 10 «Материалы».