2. Международные и национальные (отечественные) аудиторские стандарты

Международная федерация бухгалтеров (МФБ), организующая работу по формированию и внедрению международных стандартов финансовой отчетности и аудита, прилагает значительные усилия в направлении совершенствования методологической работы в области аудиторских проверок и оказания сопутствующих услуг. В последние годы продолжается деятельность МФБ по пересмотру имеющихся и разработке новых МСА и положений о международной аудиторской практике с учетом опыта, приобретенного компаниями и специалистами за время, прошедшее с момента введения в действие первых версий этих документов. Следовательно, аудиторские стандарты являются гибким инструментом, способным адекватно реагировать на изменения в профессиональной среде и экономике.

В составе МФБ действует Совет по международным стандартам аудита и гарантии достоверности — International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB), призванный защищать общественные интересы с помощью разработки высококачественных стандартов, регулирующих проведение аудита, контроля качества аудиторских услуг, обзоров, других сопутствующих услуг, а также содействовать конвергенции национальных и международных стандартов.

С момента выхода первого (1999 г.) и второго (2002 г.) официального перевода МСА произошел кардинальный пересмотр состава документов, подготовленных IAASB и регулирующих различные стороны аудиторской деятельности. Ежегодно IAASB издает сборник актуальных документов (Handbook), сопровождая его предисловием, глоссарием, описанием структуры стандартов и положений, перечнем последних изменений. В настоящее время документы, регулирующие аудиторскую деятельность на международном уровне, в зависимости от регламентируемых ими сфер профессиональной деятельности делятся на несколько групп, представленных в табл. 1 с обозначением сокращенных названий и присвоенных шифров.

Подобное деление на группы связано в первую очередь с внедрением группы стандартов контроля качества, призванных гарантировать надлежащий характер оказания аудиторских услуг. Другой отличительной чертой пересмотренных стандартов стала их практическая ориентация, включение конкретных пояснений.

Однако процессу пересмотра документов IAASB присущи и отдельные недостатки. Так, представляются не совсем оправданными увеличение объема отдельных стандартов, повторы одних и тех же положений, что затрудняет их изучение. Особенно сложным может быть восприятие российских аутентичных версий стандартов представителями аудируемых лиц, т.е. их руководителями, главными бухгалтерами и другими лицами, несущими ответственность за подготовку, составление и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности. Ведь согласно отечественному законодательству положения федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности (ФПСАД) обязательны и для исполнения этими лицами, а значит, они должны быть ознакомлены с содержанием ФПСАД.

В основу Международных стандартов аудита положены следующие концептуальные положения:

• финансовая отчетность является основным источником информации для внешних пользователей. Она должна составляться в соответствии с Международными и (или) национальными стандартами финансовой отчетности;

• понятия аудита финансовой отчетности и сопутствующих услуг разграничиваются. При этом к сопутствующим аудиту услугам относятся: обзор, согласованные процедуры и подготовка информации. Услуги по налогообложению, консультированию, рекомендации по бухгалтерскому учету и финансовым вопросам не рассматриваются как сопутствующие;

• выражение аудитором мнения в отношении достоверности утверждений, представленных одной стороной и предназначенных для использования другой стороной, рассматривается как уверенность. Уровень уверенности аудитора определяется на основе результатов выполненных им процедур. Аудитор обеспечивает высокий, но не абсолютный уровень уверенности в том, что информация, являющаяся предметом проверки, свободна от существенных искажений;

• при проведении аудита абсолютная уверенность в достоверности финансовой отчетности недостижима из-за существования следующих факторов: необходимость высказывания аудитором суждений; применение тестирования, наличие ограничений: присущих любым системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля; преимущественно убедительный характер большинства доступных аудитору доказательств;

• аудитор формулирует мнение о достоверности финансовой информации в отчета. При отсутствии такого отчета третьи лица не могут считать аудитора ответственным за данную финансовую информацию.

Таблица 1

Регулирование профессиональной деятельности с помощью документов, принятых IAASB

Виды профессиональной аудиторской деятельности	Обозначения и коды групп стандартов	Обозначения и коды групп положений	Другие документы
1	2	3	4
Все виды	Международные стандарты контроля качества(ISQCs) 1-99		Глоссарий (Glossary of Terms)
В том числе задания, обеспечивающие уверенность:			Международная концептуальная основа заданий, обеспечивающих уверенность (International Framework for Assurance Engagements)
аудит исторической финансовой информации	Международные стандарты аудита (ISAs) 100-999	Положения по международной аудиторской практике (IAPSs) 1000-1999
обзорные проверки исторической финансовой информации	Международные стандарты обзорных проверок (ISREs) 2000-2699	Международные положения по практике обзорных проверок (IREPSs) 2700-2999
другие задания	Международные стандарты по заданиям, обеспечива ющим уверенность (ISAEs) 3000-3699	Международные положения по практике выполнения других заданий, обеспечивающих уверенность (IAEPSs) 3700-3999
Сопутствующие услуги	Международные стандарты по сопутствующим услугам (ISRSs) 4000-4699	Международные положения по практике оказания сопутствующих услуг (IRSPSs) 4700-4999

Международные стандарты аудита способствуют развитию профессии в тех странах, где уровень профессионализма ниже мирового, а также интеграции национального аудита в международные экономические отношения. Однако в разных странах их применяют по-разному в силу большого разнообразия национальных учетных систем, экономических и политических условий, исторических традиций.

В наиболее развитых странах, имеющих национальные стандарты аудита (США, Канада, Великобритания, Германия, Франция), международные стандарты принимаются просто к сведению. Например, Американским институтом дипломированных общественных бухгалтеров, подготовлены Общепринятые аудиторские стандарты и Положения о стандартах аудита, которые эффективно используются аудиторами США.

В странах, где решено не разрабатывать собственные стандарты (Кипр, Малайзия, Нигерия и др.), международные стандарты приняты в качестве национальных.

В других странах (Австралия, Бразилия, Индия, Россия и др.) международные стандарты используются в качестве базы для создания собственных подобных стандартов.

В разработке аудиторских стандартов в России в соответствии с международными стандартами участвует целый ряд государственных, общественных организаций, научных учреждений, вузов, аудиторских организаций, отечественных и зарубежных экспертов и аудиторов. Это Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ, Министерство финансов РФ, Центральный банк РФ, Научно-исследовательский финансовый институт Министерства финансов РФ, Московский государственный университет, Всероссийский заочный финансово-экономический институт, Аудиторская палата России, Российская коллегия аудиторов, Союз Профессиональных Аудиторских Организаций, аудиторские организации «ФБК», «Союз-Аудит», «Интераудит» и др.

Все стандарты утверждаются Министерством финансов РФ. В настоящее время действуют федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности утвержденные Правительством РФ.

В экономической литературе описаны две классификации (стандартов) аудита. Первая классификация включает три основные группы:

• общие правила (стандарты) аудита, представляют собой свод профессиональных требований относительно квалификации аудитора, независимости точки зрения аудитора по всем вопросам, касающимся выполняемой работы, и др.

• правила (стандарты) проведения аудиторской проверки, раскрывают положения о необходимости планирования работы аудитора, изучения и оценки систем бухгалтерского учета, внутреннего контроля, получения доказательных материалов и др.

• правила (стандарты) составления отчета, предусматривают указание на то, какие именно отчеты составляет и представляют аудиторы пользователям бухгалтерской отчетности по окончании проверки, отражают состав и содержание отчетов, порядок их представления, а также разграничение ответственности аудиторов и аудируемых лиц.

Вторая классификация построена аналогично классификации Международных стандартов аудита и содержит одиннадцать групп стандартов:

• вводные замечания, содержащий положения по аудиторской деятельности, требования к внутренним стандартам аудиторских организаций, состав и содержание сопутствующих услуг;

• ответственность, рассматривающий вопросы внутреннего и внешнего контроля аудиторской деятельности, проверки соблюдения нормативных актов при проведении аудита, права и обязанности лиц, осуществляющих аудит, письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита;

• планирование;

• внутренний контроль;

• аудиторские доказательства, посвященные методам сбора аудиторских доказательств, аналитическим процедурам, аудиторской выборке, использованию оценочных показателей в бухгалтерском учете;

• использование работы третьих лиц, рассматривающие использование экспертов, работы внутреннего аудитора и другой аудиторской фирмы;

• выводы и отчеты в аудите, посвященные вопросам составления отчетов и выводов, разработки заключения, порядка оформления письменной информации аудитора руководству экономического субъекта;

• специализированные области, содержащие материалы, посвященные проведению аудита по специальным аудиторским заданиям, изучению прогнозной финансовой информации и специфическим стандартам по аудиту страховых организаций, инвестиционных институтов и банков;

• задания;

• положения по международной практике аудита;

• образование и подготовка кадров.