2.3. Особенности организации учета хозяйственных операций, участником, ведущим общие дела совместной деятельности

Согласно ПБУ 20/03 отражение хозяйственных операций по договору простого товари­щества, включая учет расходов и доходов, а также расчет суммы и отражение финан­совых результатов осуществляются в общеустановленном порядке.

Исходя из этого, участник, ведущий общие дела, при осуществлении совместной деятельности отражает в учете хозяйственные операции по:

- внесению внеоборотных и оборотных активов, внесенных участниками договора простого товарищества;

- приобретению сырья, материалов, товаров, оборудования в рамках договора простого товарищества;

- использованию имущества в ходе совместной деятельности;

- определению финансового результата от совместной деятельности с передачей доли товарищам-инвесторам в объекте;

- передаче имущества по окончании срока либо при прекращении совместной деятельности.

Что касается учета хозяйственных операций, связанных с получением имущества в рамках совместной деятельности, то они согласно 20/03 учитываются на счете 80 в оценке, предусмотренной договором, который в совместной деятельности имеет название «Вклады товарищей». При этом, по кредиту счета отражается стоимость полученных внеоборотных и оборотных активов от товарищей-инвесторов в отчетном периоде, а по дебету - стоимость возвращенных после прекращения договора простого товарищества внеоборотных и оборотных активов товарищам-инвесторам.

Однако согласно Плану счетов счет 80 предназначен для отражение уставного капитала юридического лица, в то время как простое товарищество не является юридическим лицом, а вклады по договору простого товарищества представляют собой инвестиции. В связи с этим счет 80 нецелесообразно использовать и в решение данной проблемы рекомендуем применять счет 86 «Целевое финансирование», где предлагаем отражать стоимость вносимых вкладов по договору простого товарищества на основании первичных до­кументов об оприходовании объектов имущества, внесенного товарищами-инвесторами по договору простого товарищества.

При этом для каждого договора простого товарищества к счету 86 «Целевое финансирование» рекомендуем открыть отдельный субсчет, внутри которого осуществлять аналитичес­кий учет по каждому участнику договора.

Что касается учета имущества, переданного в общее пользование товарищей и не нахо­дящегося в их общей собственности, то его рекомендуем учитываеть на забалансовых счетах в оценке, указанной в договоре простого товарищества.

Следует отметить, что участник, ведущий общие дела, согласно ПБУ 20/03 должен обеспечивать обособленный учет хозяйственных операций по каждому договору простого товарищества и учет хозяйственных операций, связанных с выполнением своей обычной деятельности.

Что касается учета приобретенного или созданного в ходе совместной деятельности то­варищей имущества, то его согласно ПБУ 20/03 рекомендуется отражать в сумме фактических затрат на его приобретение и изготовление. При этом учет приобретения или создания новых объектов основных средств, нематери­альных активов и других долгосрочных вложений ведется в общеуста­новленном порядке. Приобретение таких объектов может осуществ­ляться как за счет общих средств товарищей-инвесторов, внесенных в качестве вклада в совместную деятельность или заработанных в ходе ее осуще­ствления, так и за счет дополнительных перечислений денежных средств товарищей-инвесторов согласно принятым решениям. Эти дополнительные пере­числения являются дополнительным вкладом в совместную деятельность, который рекомендуем учитывать на счете 86 «Целевое финансирование».

Согласно п. 18 ПБУ 20/03 начисление амортизации по амортизи­руемому имуществу, находящегося в совместной деятельности, осуществляется в об­щеустановленном порядке вне зависимости от фактического срока их использования и применяемых ранее способов ее начисления до заключения договора о совместной деятельности.

Также в общеустановленном порядке ведется учет и иного имуще­ства (материалов, товаров и т.п.), начисление по оплате труда и иные хозяйственные операции.

Согласно п. 20 ПБУ 20/03 товарищ, ведущий общие дела, состав­ляет и представляет участникам договора простого товарищества ин­формацию, необходимую им для формирования отчетной, налоговой и иной документации в порядке и сроки, оговоренные договором. При этом, представление этой информа­ции не может быть позднее сроков, установленных Законом о бухгалтерском учете.

В соответствии с п. 19 ПБУ 20/03 по окончании отчетного периода полученный финансовый результат - нераспределенная прибыль или непокрытый убыток распределяется между участниками договора о сов­местной деятельности в порядке, установленном договором.

При этом в балансе совместной деятельности на дату принятия решения о распределении нераспределенной прибыли или непокрытого убытка отражается кредиторская задолженность перед товарищами в сумме причитающейся им доли нераспределенной прибыли, либо дебитор­ская задолженность за товарищами в сумме их доли непокрытого убытка, причитающегося к погашению [66].

Товарищ, ведущий общие дела, учитывает и выручку, и на­логовые вычеты, а остальным товарищам предоставляет ито­говые данные для расчета сумм задолженности перед бюджетом [79]. При этом, по договоренности между то­варищами товарищ, ведущий общие дела может исчислять и уплачивать НДС по результатам совместной деятельности.

По результатам совместной деятельности заказчик определяет финансовый результат, подлежащий распределению между инвесторами-товарищами, который отражается следующими бухгалтерскими записями:

По окончании срока договора простого товарищества или его прекращении имущество, находящееся в общей собственности то­варищей, и возникшие у них общие права требования подлежат разделу.

При этом составляется ликвидаци­онный баланс на дату окончания или прекращения договора. Причитающееся каждому товарищу-инвестору по итогам раздела имущество учитывается как погашение его доли участия (вклада) в совместную деятельность.

После передачи имущества, внесенного для строительства объекта, по всем счетам на балансе совместной деятельности образуются нулевые остатки. Все расчеты по договору закрываются. На дату окончания или прекращения совместной деятельности заказчиком составляется ликвидационный баланс совместной деятельности.

Так, при осуществлении совместной инвестиционно-строительной деятельности, когда целью использования законченного строительством объекта является получение его в собственность, то рекомендуем в учете делать следующие бухгалтерские записи (формулировка основных типичных хозяйственных операций по договору простого товарищества осуществлена на основании изучения экономической литературы [86,90,93,99,106-108,118,125,138,141] (табл. 19):

Таблица 19