20.5. Налогообложение предприятий. Налог на прибыль

Остановимся несколько подробнее на той части налоговой системы, которая связана с налогообложением предприятий, обладающих различными организаци­онно-правовыми структурами и формами собственности.

Концентрация внимания на этой стороне налоговых отношений обусловлена прежде всего тем, что налоги с предприятий составляют основную часть налоге-

вых поступлений в государственный и местные бюджеты России. По удельному весу в формировании бюджетных доходов налог на прибыль предприятий занима­ет ведущее место; в 1995 году на его долю в консолидированном бюджете страны приходилась четверть всех доходов, а в 1999 году — примерно 15%.

Кроме того, рассмотрение правил и порядка взимания налогов с предприя­тий позволит глубже, чем это было сделано ранее, вникнуть в схему распределе­ния доходов предприятий, так как налоги влияют на эту схему определяющим образом. Ведь около половины валового дохода российских предприятий, а то и больше поглощается налогами, платежами, отчислениями. Общая принципиаль­ная схема образования и распределения валового дохода предприятия изображена на рис. 20.5.1.

Прежде чем анализировать изображенную схему, отметим некоторую ее ус­ловность. В реальной практике формирование и распределение доходов, отчисле-

ния налогов зависят в определенной степени от вида предприятия, что не отобра­жено на схеме. Кроме того, порядок взимания налогов, да и сами налоги, как уже отмечалось, изменяются во времени. Вдобавок, схема носит укрупненный харак­тер, так что определенные детали в ней просто опущены, не указаны.

На исходной стадии процесса распределения формируется валовой доход пред­приятия. Он образуется за счет получения выручки от реализации произведенных предприятием продукции, товаров, услуг, продажи излишнего оборудования, имущества, а также поступлений от так называемых внереализационных опера­ций, включая доходы от долевого участия в других предприятиях, от сдачи своего имущества в аренду, в виде дивидендов и процентов по акциям, облигациям и другим ценным бумагам.

Уже на этой стадии предприятие встречается с необходимостью платить налог на добавленную стоимость (НДС), если только оно не освобождено от этого на­лога. Подробнее НДС будет рассмотрен в следующем параграфе. Подчеркнем лишь,' что НДС взыскивается не с полной суммы валового дохода, а только с так назы­ваемой добавленной предприятием стоимости, равной сумме дохода за вычетом затрат предприятия на приобретение материалов, полуфабрикатов со стороны.

Основным объектом налогообложения предприятий является валовая (балансо­вая) прибыль, представляющая главный источник, из которого изымаются разно­образные налоговые платежи. Согласно изображенной схеме вначале из валовой прибыли отчисляются налоги в местный и республиканский бюджеты, целевые сборы, а затем из налогооблагаемой части оставшейся прибыли изымается налог на прибыль и другие более мелкие налоги, а также штрафы, пени, неустойки.

Налог на прибыль предприятий относится к числу центральных, наиболее упот­ребимых и значимых видов налогов в мировой практике налогообложения. Любое государство принуждает предприятия поделиться своим чистым доходом с обще­ством посредством передачи части дохода предприятия в общественную копилку — государственный бюджет. Заметим, что изымаемая доля дохода весьма значительна и составляла в разных странах и в разные периоды от 30 до 60% прибыли. В России ставка налога на прибыль по состоянию на 1999 год состояла из двух частей: 11% прибыли направлялось в республиканский бюджет РФ; до 19% (а по банкам — до 30%) по решению субъектов РФ — в соответствующие бюджеты. Таким образом, общая ставка налога составила 30%, а по банкам — до 38%.

Одна из отличительных особенностей налога на прибыль предприятий состоит в том, что облагаться этим налогом может не вся чистая или балансовая прибыль, а только ее часть, именуемая налогооблагаемой прибылью.

Например, часть прибыли предприятия, направляемая на развитие производ­ства, повышение научно-технического потенциала предприятия, капиталовложе­ния из прибыли в производственную сферу часто освобождаются от налога на прибыль.

После уплаты предприятием всех налогов и сборов, образуемых из прибыли, в его распоряжении остается так называемая распределяемая (остаточная) прибыль. Название «распределяемая» отражает то обстоятельство, что эта часть прибыли распределяется самим предприятием, его администрацией. По большому счету, распределяемая часть прибыли делится на фонд накопления (капиталовложения в развитие предприятия) и фонд потребления (расходы на социальные нужды, на материальное стимулирование и др.).

Кратко охарактеризуем налогообложение предприятий (юридических лиц) в развитых странах мира. Согласно существующей практике налог на прибыль взи­мается с юридических лиц по налоговой декларации. Налогообложение осуществ­ляется, как правило, по пропорциональным ставкам от 15 до 55% (в зависимости от страны) из облагаемой чистой прибыли (то есть прибыли, остающейся после вычета из валовой выручки всех издержек производства, убытков, процентов по задолженности, представительских¹ расходов, затрат на рекламу, поимуществен­ных, акцизных, местных и других налогов, расходов на проведение научных ис­следований и разработок, административно-управленческих расходов).

В 80-е годы произошло повсеместное снижение ставок налога на прибыль кор­пораций в ведущих экономически развитых странах (США, Великобритании, Канаде, Франции, Германии). Они снижены в США с 46 до 34%, в Японии — с 52 до 42%, в Германии — с 56 до 50%, во Франции с'45 до 42%, в Великобрита­нии — с 50 до 35%.

Отметим, что Россия в 90-е годы вышла на ставку налога на прибыль пред­приятий, примерно соответствующую мировым нормам. Кроме того, российские предприятия облагаются и рядом других налогов, что выводит общую долю нало­гообложения на более высокие уровни.

Важным методологическим аспектом налогообложения прибыли корпораций является определение размера налога на распределяемую часть прибыли (диви­денды) и ту часть, которая остается в распоряжении корпорации. Здесь могут быть предусмотрены два варианта.

Согласно первому осуществляется налогообложение полной прибыли до ее распределения и отдельное налогообложение дивидендов акционеров по сово­купному годовому доходу. В соответствии с этим вариантом полученные дивиден­ды подпадают под действие подоходного налога с физических лиц. В результате одна и та же сумма может облагаться налогом дважды — вначале корпоративным налогом как часть прибыли фирмы, а затем — личным подоходным налогом как распределяемая прибыль, которая превращается с точки зрения налогообложе­ния в доход акционеров.

Чтобы исключить двойное налогообложение дивидендов, следует производить деление прибыли на распределяемую и нераспределяемую части до налогообло­жения, а уже затем к каждой части прибыли применять соответствующие налого­вые ставки.

В зависимости от подхода к двойному налогообложению распределяемой при­были можно выделить следующие национальные системы взимания налога на прибыль корпораций:

1) описанная выше схема, при которой распределяемая часть прибыли обла­гается налогом на прибыль корпораций, а затем — личным подоходным налогом (США, Россия, Бельгия, Нидерланды, Люксембург, Швеция, Швейцария);

2) система снижения налогообложения на уровне компании, при которой распределяемая прибыль облагается по более низкой ставке подоходного налога или же частично освобождается от налогообложения. Например, в Германии действует схема, по которой для исключения двойного налогообложения уста­навливается так называемая система зачета, при которой налог на распределяе­мую прибыль, уплаченный компанией, учитывается при налогообложении до­ходов акционеров через подоходный налог. На нераспределяемую прибыль став-

ка налога устанавливается, например, на уровне 56%, а на распределяемую — на уровне 36%;

3) система снижения налогообложения на уровне акционеров, при которой либо акционеры частично освобождаются от уплаты подоходного налога на полу­чаемые ими дивиденды вне зависимости от того, удержан ли корпоративный на­лог с распределяемой прибыли (Австрия, Дания, Канада, Япония), либо налог, который был уплачен компанией с распределяемой прибыли, частично засчиты­вается при налогообложении акционеров. Такого рода налоговый кредит действу­ет в Великобритании, Ирландии, Франции;

4) система полного освобождения распределяемой прибыли от корпоратив­ного налога на уровне фирмы (Греция, Норвегия) или акционеров (Австралия, Италия, Новая Зеландия, Финляндия).