Тема 4. Организация учета производственных затрат

1. Задачи и основные принципы организации учета производственных затрат

2. Формирование рабочего плана счетов для учета затрат

3. Группировка затрат на производство: применяемые подходы

4. Сущность и основы процесса распределения затрат

5. Методы распределения затрат: прямой, пошаговый и двухсторонний

1. Задачи и основные принципы организации учета производственных затрат

В современной экономической литературе часто отождествляют понятия «управленческий» и «производственный» учет, но с этим согласиться нельзя. Исторически производственный учет является предшественником управленческого учета. Системы производственного учета ранее развивались как расчетные, основной целью которых было определение затрат на производство и выручки на единицу продукции. В настоящее время к производственному учету предъявляются большие требования.

Производственный учет сегодня призван следить за издержками производства, анализировать причины перерасхода по сравнению с предыдущими периодами, сметами или прогнозами, а также выявлять возможные резервы экономии. Он должен четко и детально отражать все процессы, связанные с производством и продажей продукции на предприятии. Только в рамках производственного учета удается рассчитать себестоимость единицы продукции, приходящуюся на нее прибыль и уровень рентабельности.

На организацию учета производственных затрат оказывают влияние ряд факторов, при этом учет затрат на производство не зависит от юридического статуса организации и формы собственности. Он определяется видом деятельности, характером производства и выпускаемой продукции (один вид или несколько), организационной структурой управления (цеховая, бесцеховая), размерами организации, организационно-правовой формой, объемами выпускаемой продукции (работ, услуг) и т.д. Все это определяет особенности методов учета затрат и исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) в различных отраслях.

Учет затрат на производство и исчисление себестоимости продукции является составной частью единой системы бухгалтерского учета и поэтому подчиняется общим задачам и правилам ведения учета и составления отчетности в стране.

Основными задачами организации бухгалтерского учета и контроля производственных затрат на производство и исчисления себестоимости продукции являются:

— формирование полной и достоверной информации о фактических затратах, связанных с производством и продажей продукции (работ, услуг);

— учет объема, ассортимента и качества произведенной продукции (работ, услуг) и контроль за выполнением плана по этим показателям;

— контроль за соблюдением норм и нормативов использования производственных и финансовых ресурсов;

— обоснованное исчисление себестоимости продукции;

— калькулирование себестоимости продукции и выявление резервов снижения себестоимости продукции, предупреждение непроизводительных затрат и потерь.

Для эффективного решения поставленных задач и для обеспечения единства формирования учетной информации о затратах, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), во всех организациях на данном участке учета должен соблюдаться ряд общих принципов, представленных в табл. 1.

Таблица 1

Общие принципы организации учета затрат на производство и исчисления себестоимости продукции

№ п/п	Принципы	Нормативное обеспечение
1	Неизменность принятой методики учета затрат на производство и исчисления себестоимости продукции	Федеральный закон «О бухгалтерском учете» (№402-ФЗ от 06.12.11 г.) Учетная политика организации (ПБУ 1/98)
2	Классификация (группировка) затрат по различным признакам и целям	Раздел III. «Затраты на производство» Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению
3	Документирование затрат с учетом классификации и соблюдения технологических и иных норм расхода	Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №402-ФЗ от 06.12.11 г.) Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (приказ Минфина РФ №34н от 29.07.98 г.) Унифицированные формы первичной учетной документации (постановление Госкомстата РФ №132 от 25.12.98 г.)
4	Полнота отражения в учете всех хозяйственных операций с учетом их детализации	Федеральный закон «О бухгалтерском учете» (№402-ФЗ от 06.12.11 г.) Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (Приказ Минфина РФ №34н от 29.07.98 г.) Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) (приказ Минфина РФ №33н от 06.05.99 г.)
5	Согласованность объектов учета затрат с объектами калькулирования	Отраслевые методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг)
6	Регламентация состава себестоимости продукции (работ, услуг)	Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) (приказ Минфина РФ №33н от 06.05.99 г.)
7	Правильность отнесения расходов к отчетным периодам и разграничение в учете текущих затрат и капитальных (вложений)	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (Приказ Минфина РФ №34н от 29.07.98 г.) Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) (приказ Минфина РФ №33н от 06.05.99 г.)

Рассмотрим подробнее содержание каждого принципа.

Неизменность принятой методики учета затрат на производство и исчисления себестоимости продукции обеспечивается принятием учетной политики организации на длительный срок. В учетной политике в области учета затрат на производство должны быть предусмотрены:

— перечень счетов и субсчетов, применяемых для учета затрат;

— методы учета затрат и исчисления себестоимости продукции (попроцессный, позаказаный и т.д.);

— методы включения в себестоимость затрат на организацию производства и управление (распределение или списание);

— базы для распределения непрямых затрат (сумма прямых затрат, выручка от продаж и т.д.);

— модель формирования себестоимости продукции (полная или неполная);

— объекты калькуляции (отдельные изделия, их группы, полуфабрикаты и т.д.);

— способы оценки готовой продукции (учетная, фактическая);

— варианты отражения в учете выпуска готовой продукции (с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» или без его применения);

— другие методологические аспекты.

Классификация (группировка) затрат по различным признакам и целям имеет большое значение для правильной организации учета. Существует множество вариантов классификации затрат, но наиболее распространенными и имеющими практическое применение в производственном учете являются следующие группировки.

Первоначальной наиболее крупной является группировка затрат по сегментам (сферам) внутрихозяйственной деятельности. Здесь можно выделить сферы производства, управления и сбыта. Данная классификация обеспечивается системой синтетических счетов действующего Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и необходима для сводного учета затрат.

Более детально классификация затрат представлена по месту их возникновения, т.е. цехам, участкам, технологическим процессам, отделам управления, магазинам. Эта группировка достигается в системе субсчетов или аналитических счетов, принятых в учетной политике организации. Такая классификация необходима для организации учета и определения цеховой себестоимости продукции (работ, услуг). В мировой практике эта классификация соответствует организации учета и определения себестоимости по центрам ответственности.

Затраты классифицируются по видам продукции (работ, услуг), предназначенным для продажи (носителям затрат) или объектам калькуляции. Согласно этой группировке затраты относят на конкретное изделие, группу изделий, заказ, услугу, что обеспечивается системой аналитических счетов, используемых организацией. Эта классификация позволяет определить себестоимость готовой продукции (работ, услуг).

В системе аналитических счетов бухгалтерский учет ведется по видам затрат, представленных элементами затрат или статьями калькуляции. Получение данных в разрезе этой классификации достигается строением регистров аналитического учета. Такая классификация позволяет анализировать и контролировать затраты.

Следует также отметить важное значение классификации затрат, используемой при исчислении себестоимости продукции (работ, услуг).

Документирование затрат с учетом классификации и соблюдения норм расхода означает, что в себестоимость продукции включаются только те затраты, которые произведены с целью получения дохода, документально оформлены, имеют непосредственное отношение к деятельности данного предприятия, подтверждают производственный характер затрат по каждому элементу в соответствии с технологическими картами, описанием процессов и ГОСТами.

Осуществление затрат могут подтверждать правильно оформленные, отвечающие требованиям Закона РФ «О бухгалтерском учете», унифицированные документы. Такими документами являются: договоры, характеризующие намерения сторон по выполнению работ, услуг и т.д.; акты приемки-сдачи работ, подтверждающие выполнение услуг; расходные накладные; требования; лимитно-заборные карты; оплаченные счета; кассовые чеки и квитанции; авансовые отчеты; наряды; путевые листы; табели учета использования рабочего времени; ведомости начисления амортизации и др.

Наряду с унифицированными формами первичных документов организации могут использовать самостоятельно разработанные формы документов, но они также должны соответствовать обязательным требованиям, предъявляемым к первичным документам. Образцы этих документов должны быть в приложении к учетной политике организации. В большинстве случаев организации самостоятельно разрабатывают формы бухгалтерских справок, актов, нарядов-заказов, сменных рапортов и других документов, отражающих отраслевую специфику затрат.

Название документа или его содержание в большинстве случаев позволяет отнести затраты к соответствующей классификационной группе затрат (виду производств, продукции). Отдельные документы содержат нормативные показатели (лимитно-заборные карты) или их построение позволяет соблюдать нормы (ведомость начисления амортизации основных средств).

Полнота отражения в учете всех затрат с учетом их детализации. Все затраты в учете должны отражаться не только в общей сумме произведенных затрат, а по всем классификационным группам затрат. Поэтому в Плане счетов бухгалтерского учета выделен раздел III «Затраты на производство», где предусмотрены счета для учета затрат:

20 «Основное производство»; 21 «Полуфабрикаты собственного производства»; 23 «Вспомогательные производства»; 25 «Общепроизводственные расходы»; 26 «Общехозяйственные расходы»; 28 «Брак в производстве»; 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Отражены в других разделах Плана счетов, но предназначены для учета определенных затрат счета: 44 «Расходы на продажу»; 97 «Расходы будущих периодов».

В процессе учета затрат на производство и определения себестоимости готовой продукции (работ, услуг) задействованы и счета: 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»; 43 «Готовая продукция».

Кроме перечисленных счетов, в учете затрат на производство задействовано большинство счетов бухгалтерского учета, позволяющих осуществить группировку затрат по экономическим элементам (счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 10 «Материалы», счет 02 «Амортизация основных средств» и др.).

Все это дает возможность получить любые сведения о затратах и себестоимости продукции в системе финансового учета без дополнительных выборок.

Согласованность объектов учета затрат с объектами калькуляции означает, что:

— имеется общий подход к документированию, систематизации и обобщению затрат в синтетическом и аналитическом учете;

— предусматривается последовательность проведения процедур, ведущих к расчету себестоимости продукции (работ, услуг);

— процесс учета затрат на производство и процесс калькулирования рассматриваются как единый учетный процесс, связанный с учетом выпуска готовой продукции (работ, услуг).

Этот принцип также предусматривает наличие второй стороны учета процесса затрат — выхода продукции или списания расходов.

Согласованность объекта учета затрат с объектами калькуляции выражает общая схема построения счетов по учету затрат на производство, управление и расходов на продажу (табл. 2).

Таблица 2

Общая схема по учету затрат

Дебет	Счета 20, 23, 25, 26, 28, 29, 44, 97		Кредит
Сальдо начальное: Незавершенное производство на начало периода на счетах 20, 23, 29 Нераспределенные затраты на счетах 44, 97 Отсутствует на счетах 25, 26		Кредитовый оборот: Выход продукции (работ, услуг) на счетах 20, 23, 29: в количественном измерении; стоимостном выражении; по фактической стоимости или учетной ± отклонения
Дебетовый оборот: Затраты с расшифровкой по элементам или статьям калькуляции		Списание выполненных работ, оказанных услуг на счетах 20, 23, 29: в количественном измерении; стоимостном выражении; по фактической стоимости или учетной ± отклонения
Сальдо конечное: Незавершенное производство на конец периода на счетах 20, 23, 29 Нераспределенные затраты на счетах 44, 97 Отсутствует на счетах 25, 26		Распределение накладных затрат на счетах 25, 26 Списание части затрат на счетах 44, 97, 28

Регламентация состава себестоимости продукции (работ, услуг), правильность отнесения затрат к отчетным периодам и разграничение в учете текущих затрат и вложений во внеоборотные активы (капитальные вложения) — это необходимые условия получения достоверной информации о себестоимости продукции и прибыли от продаж. Поэтому государство устанавливает принципы и правила, по которым все организации обязаны вести учет затрат на производство и продажу продукции (работ, услуг). Воздействие государства на процесс формирования себестоимости идет по следующим направлениям:

— раздельный учет текущих затрат и долгосрочных капитальных вложений;

— разграничение затрат на относимые в себестоимость продукции (работ, услуг) и возмещаемые за счет других источников (например, финансового результата);

— установление методов начисления амортизации имущества, тарифов отчислений на социальные нужды и др.;

— определение перечня затрат, которые, хотя и включаются в себестоимость продукции в сумме фактически произведенных расходов, но корректируются для целей налогообложения в соответствии со статьями НК РФ.

Все это находит отражение в ряде нормативных документов. Основным из них является ПБУ 10/99 «Расходы организации», т.е. стандарт, соответствующий МСФО.