Отчеты / Декларация по налогу на прибыль

В данном разделе программы приводится расчет налога на прибыль Вашего предприятия в соответствии с положениями главы 25 НК РФ, вступившей в силу с 1 января 2002 г.

За время действия этой главы налоговая декларация по налогу на прибыль (далее – просто Декларация) претерпела многочисленные изменения.

В данной редакции программы демонстрируется действующая форма Декларации, утвержденная приказом Минфина РФ от 07.02.2006 №24н (разумеется, в той части, которая охватывается математической моделью программы).

Предварительные замечания

1) При расчете налога на прибыль важное значение имеют понятия налогового периода и отчетного периода (статья 285 НК РФ).

Налоговым периодом при расчете налога на прибыль признается календарный год. Налог на прибыль рассчитывается нарастающим итогом с начала года. При этом все промежуточные начисления налога, производимые в течение налогового периода, считаются авансовыми платежами.

Отчетными периодами признаются периоды с начала года, за которые следует производить промежуточные (авансовые) начисления налога.

Согласно статье 286 НК РФ, организации по своему выбору могут производить промежуточные расчеты и начисления налога на прибыль либо ежеквартально, либо ежемесячно. Этот выбор должен быть закреплен в учетной политике организации в целях налогообложения.

При ежеквартальном цикле расчетов имеются 3 отчетных периода: с начала года по конец 1-го, 2-го и 3-го кварталов. В этом случае необходимо также по определенным правилам начислять авансовые платежи в каждом месяце следующего квартала, а также 1-го квартала следующего года.

При ежемесячном цикле имеются 11 отчетных периодов: с начала года по конец каждого месяца, исключая декабрь. При этом авансовые начисления «вперед» уже не делаются.

В данной программе применяется ежемесячная периодичность расчета налога на прибыль.

2) Глава 25 НК РФ предусматривает прямой метод расчета налога на прибыль, т.е. в Декларации должны быть явно перечислены все виды доходов и расходов организации, учитываемых при расчете налоговой базы (налогооблагаемой прибыли). В этом заключается большое отличие от действовавшего до 2002 г. Закона «О налоге на прибыль предприятий и организаций», который исходил из косвенного метода: за основу бралась прибыль по данным бухгалтерского учета, которая путем различных корректировок «доводилась» до налогооблагаемой прибыли.

Тем не менее, важно подчеркнуть, что в настоящее время косвенный метод также в обязательном порядке применяется организациями, но уже как элемент бухгалтерского учета. Об этом подробно рассказывается в разделе Отчеты / Учет расчетов по налогу на прибыль (ПБУ 18/02).

3) В самой первой редакции главы 25 идея применения прямого метода была доведена до крайности. Статьи 313, 314 НК РФ требовали, чтобы все доходы и расходы, учитываемые при налогообложении, подтверждались полной замкнутой системой налогового учета, основанной на ведении аналитических регистров налогового учета, которые каждая организация должна была разработать самостоятельно.

Таким образом, перед организациями была поставлена задача параллельного ведения двух самостоятельных видов учета: бухгалтерского и налогового, что по понятным причинам является весьма трудоемким делом.

Практика применения главы 25 быстро показала, что подавляющая часть данных бухгалтерского учета может без всяких изменений использоваться для расчета налогооблагаемой прибыли. Иными словами, налоговый учет в первоначальном понимании должен был в значительной степени дублировать данные бухгалтерского учета, не используя при этом проверенного принципа двойной записи, оберегающего от разного рода учетных ошибок и несогласований.

Хорошо, что вскоре вышедший Федеральный закон от 29.05.2002 №57-ФЗ внес важное дополнение в статью 313, которое позволило непосредственно использовать данные бухгалтерского учета при расчете налогооблагаемой прибыли и только в случае их недостаточности создавать специальные налоговые регистры.

В настоящем разделе программы наглядно демонстрируется, что данные бухгалтерского учета позволяют сформировать подавляющее большинство показателей Декларации. Необходимо лишь, чтобы рабочий План счетов бухгалтерского учета был заранее настроен на получение не только финансовой, но и налоговой отчетности.

Говоря более конкретно, при составлении Декларации в программе используются следующие балансовые счета (со специально выстроенной системой их субсчетов):

• счет 20 «Основное производство»;

• счет 25 «Общепроизводственные расходы»;

• счет 26 «Общехозяйственные расходы»;

• счет 43 «Расходы на продажу»;

• счет 90 «Продажи»;

• счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Большинство показателей Декларации получаются как дебетовые или кредитовые обороты по соответствующим субсчетам этих счетов. При этом в дальнейшем (если не оговорено иное) всегда имеются в виду обороты за весь отчетный (налоговый) период, т.е. за период с начала года по отчетный месяц.

Вместе с тем, даже в рамках данной программы (очень простой по сравнению с реальностью) для расчета налога на прибыль требуются сведения, отсутствующие в бухгалтерском учете. Эти сведения формируются в специальных налоговых регистрах, каковых в программе три:

• Налоговый регистр по прямым расходам;

• Налоговый регистр по убыткам от реализации ОС;

• Налоговый регистр по полученным дивидендам.

Первым двум из этих регистров отведены отдельные одноименные разделы программы (см. Отчеты / Налоговый регистр по прямым расходам, Отчеты / Налоговый регистр по убыткам от реализации ОС). Третий регистр входит составной частью в раздел Отчеты / Декларация по налогу на дивиденды.

Кроме того, определенные сведения, необходимые для заполнения Декларации, формируются на следующих внутренних счетах рабочего Плана счетов:

• счет Н/УБ/ОБЩ «Общие убытки от деятельности – входящее сальдо»;

• счет Н/УБ/ОС «Убытки от реализации основных средств»;

• счет Н/УБ/ЦБ «Общие убытки от реализации ценных бумаг – входящее сальдо».

О том, как используются эти специальные инструменты при расчете налога на прибыль, будет рассказано ниже.

Теперь приступим к подробному описанию данного раздела программы.

Окно раздела имеет шесть закладок, отражающих состав реальной Декларации, разумеется, в части, относящейся к программе:

• Лист 02

• Приложение 1 к Листу 02

• Приложение 2 к Листу 02

• Приложение 3 к Листу 02

• Приложение 4 к Листу 02

• Лист 05

При этом сохранена кодировка используемых строк Декларации, а не используемые строки опущены. В то же время названия некоторых используемых строк немного изменены в сторону конкретизации, чтобы приблизиться к специфике программы. С той же целью добавлен ряд частных (расшифровочных) строк.

Лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций»

На данном основном Листе Декларации производится расчет налогооблагаемой прибыли (налоговой базы) и собственно налога на прибыль за налоговый (отчетный) период. При этом все сведения о доходах и расходах берутся из Приложений к данному Листу, а также из отдельного Листа 05 «Расчет налоговой базы по операциям с ценными бумагами».

В строках 010 «Доходы от реализации» и 020 «Внереализационные доходы» показываются значения строк 040 и 100 Приложения 1.

В строках 030 «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации» и 040 «Внереализационные расходы» показываются значения строк 110 и 200 Приложения 2.

В строке 050 «Убытки от реализации основных средств» показывается значение строки 060 Приложения 3. Согласно статье 268 НК РФ, убытки от реализации амортизируемого имущества не уменьшают налоговую базу налогового (отчетного) периода, хотя и могут быть учтены при расчете налоговой базы в будущем (подробнее см. в пункте «Приложение 3 …»).

Соответственно, строка 060 «Итого прибыль (убыток)» рассчитывается как разница указанных выше доходов и расходов, к которой добавляется значение строки 050. Это и означает, что убытки от реализации основных средств, возникшие в данном отчетном (налоговом) периоде, исключаются из расчета налоговой базы за этот период.

В строке 070 «Доходы от участия в других организаций» показывается значение строки 104 Приложения 1, т.е. сумма дивидендов, полученных в налоговом (отчетном) периоде. Как сказано в статье 275 НК РФ, если источником такого дохода является российская организация (что предполагается в программе), то эта организация обязана удержать налог с перечисляемой суммы дивидендов и заплатить его в бюджет. При этом у самого получателя дивидендов их сумма исключается из налоговой базы.

Соответственно, строка 100 «Налоговая база» рассчитывается как разница строк 060 и 070, если эта разница положительна. Если же значение строки 070 превышает значение строки 060, то в строке 100 ставится нуль.

В строке 110 «Сумма убытка, уменьшающего налоговую базу» показывается значение строки 150 Приложения 4. Согласно статье 318 НК РФ, общие убытки, полученные в предыдущих налоговых периодах, могут быть учтены при расчете налоговой базы текущего периода в пределах ее размера (подробнее см. в пункте «Приложение 4 …»).

Итоговая строка 120 «Налоговая база для исчисления налога» полагается равной разнице строк 060 и 070, из которой вычитается значение строки 110 и к которой добавляется значение строки 100 Листа 05 (прибыль от реализации акций других организаций), если результат получается положительным, и нулю – в противном случае. При этом отметим, что разница строк 060 и 070 совпадает со значением строки 100, если эта разница положительна.

По строке 140 «Ставка налога на прибыль» в базовом сценарии программы показывается ныне действующая ставка – 24%.

Строка 180 «Сумма исчисленного налога на прибыль» получается как произведение строки 120 и строки 140, поделенной на 100.

Как отмечалось выше, Ваше предприятие, согласно «принятой» учетной политике, исчисляет налог на прибыль ежемесячно. В такой ситуации по строке 210 «Сумма налога, исчисленного ранее с начала года» показывается кредитовый оборот по счету 68/2/1 «Налог на прибыль / Расчеты с бюджетом» за период с начала года по предыдущий месяц.

Строка 270 «Сумма налога на прибыль к доплате» равняется разнице строк 180 и 210, если эта разница положительна, и нулю в противном случае.

Строка 280 «Сумма налога на прибыль к уменьшению» равняется разнице строк 210 и 180, если эта разница положительна, и нулю в противном случае.

Приложение 1 к Листу 02 «Доходы от реализации и внереализационные доходы»

В данной программе все сведения для заполнения строк Приложения 1 берутся непосредственно из бухгалтерского учета. На практике данные о доходах в бухгалтерском и налоговом учете могут различаться (например, в силу статьи 40 НК РФ). В таких ситуациях требуется ведение специальных налоговых регистров по учету доходов.

По строке 010 «Выручка от реализации - всего» показывается сумма нижеследующих строк 011 и 014. Обратим внимание на терминологию: в налоговой отчетности принято говорить о выручке от реализации, тогда как в финансовой отчетности – о выручке от продажи. По существу это означает одно и то же (см. Выручка от продажи (реализации)).

Строка 011 «Выручка от реализации продукции» рассчитывается как кредитовый оборот по счету 90/1 «Выручка от продажи продукции (с НДС)» за вычетом дебетового оборота по счету 90/2 «НДС по проданной продукции».

Строка 014 «Выручка от реализации сырья» рассчитывается как кредитовый оборот по счету 91/12/1 «Выручка от продажи сырья (с НДС)» за вычетом дебетового оборота счету 91/12/1Н «НДС по проданному сырью».

По строке 030 «Выручка от реализации основных средств» показывается значение одноименной строки 020 Приложения 3 к Листу 02.

По строке 040 «Итого доходов от реализации» показывается сумма строк 010 и 030.

В данной программе в состав строки 100 «Внереализационные доходы» входят:

• строка 103 «Проценты к получению» (кредитовый оборот по счету 91/3 «Проценты по банковским депозитам»);

• строка 104 «Доходы от участия в других организациях» (кредитовый оборот по счету 91/6 «Дивиденды по акциям других организаций»);

• строка 105 «Безвозмездная финансовая помощь» (кредитовый оборот по одноименному счету 91/9).

Как отмечалось выше, строка 104 показывается по строке 070 Листа 02. Эта величина, хотя и входит в состав внереализационных доходов, но на Листе 02 исключается из налоговой базы. Данная величина образует так называемую отрицательную постоянную разницу (см. Отчеты / Учет расчетов по налогу на прибыль (ПБУ 18/02)).

Строка 105 может быть ненулевой только в коллективном варианте игры БК, когда администратор игры оказывает финансовую помощь командам, попавшим в трудное положение.

Приложение 2 к Листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы»

Перед тем, как обратиться к содержанию данного приложения, обсудим одну важную особенность главы 25 НК РФ.

Согласно статье 318 НК РФ, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. Они различаются порядком их признания в целях исчисления налогооблагаемой прибыли.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены.

Косвенные расходы, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полной мере относятся к расходам данного периода.

В первоначальной редакции главы 25 был указан закрытый перечень прямых расходов (который расширению или сужению не подлежал):

• материальные затраты, непосредственно связанные с производством товаров, работ, услуг;

• расходы на оплату труда производственного персонала;

• единый социальный налог, исчисленный с указанных расходов по оплате труда;

• амортизация основных средств, используемых непосредственно при производстве товаров, работ, услуг.

На практике это привело к большим трудностям при расчете налогооблагаемой прибыли.

Дело в том, что в бухгалтерском учете рассчитывается производственная себестоимость произведенной продукции на основе всех расходов, отраженных по счетам 20 «Основное производство» и 25 «Общепроизводственные расходы» (см. Отчеты / Производственная себестоимость). Причем, на практике видов расходов по счету 20 может быть значительно больше, чем в указанном перечне.

В этой оценке произведенная продукция отражается по счету 43 «Готовая продукция». Затем на основе данных счета 43 рассчитывается производственная себестоимость проданной продукции, которая показывается по строке 020 Отчета о прибылях и убытках.

Получается, что при расчете налогооблагаемой прибыли значительную часть прямых производственных расходов и все общепроизводственные расходы можно учитывать сразу в полном объеме, тогда как при расчете бухгалтерской прибыли они учитываются опосредованно, в составе производственной себестоимости проданной продукции.

Все это означало, что наряду с существующей системой учета производственной себестоимости налогоплательщикам необходимо было создать параллельную систему учета прямых расходов в целях исчисления налога на прибыль. Для многих крупных предприятий с большой производственной номенклатурой это оказалось непосильной задачей.

Видимо осознав проблему, законодатели Федеральным законом от 06.06.2005 №58-ФЗ внесли изменения в главу 25, согласно которым предприятия теперь могут самостоятельно устанавливать перечень прямых расходов в смысле статьи 318, закрепив его в учетной политике в целях налогообложения. Теперь, вообще говоря, это перечень можно расширить до всех видов расходов, отражаемых в бухгалтерском учете на счетах 20 и 25, и тем самым исключить различия в понятиях производственной себестоимости (в бухгалтерском учете) и прямых расходов (в целях налогообложения).

Тем не менее, при разработке новых версий программ БК мы решили сохранить первоначальный перечень прямых расходов, чтобы на этом выразительном примере показать, как в рамках единой учетной системы предприятия организуется отражение различий между бухгалтерским и налоговым учетом.

Теперь приступим к описанию строк Приложения 2 к листу 02.

По строке 010 «Прямые расходы, относящиеся к реализованной продукции» показывается соответствующая величина из специального Налогового регистра по прямым расходам.

В данной программе в состав строки 040 «Косвенные расходы – всего» входят:

• строка 041 «Аренда цехов» (счет 25/1);

• строка 042 «Лизинг оборудования» (счет 25/2);

• строка 043 «Ремонт оборудования» (счет 25/3);

• строка 044 «Контроль качества» (счет 25/4);

• строка 045 «Хранение сырья» (счет 25/5);

• строка 046 «Прием и увольнение рабочих» (счет 25/6);

• строка 047 «Реклама» (счет 44/1);

• строка 048 «Комиссионные по сбыту продукции» (счет 44/2);

• строка 049 «Хранение продукции» (счет 44/3);

• строка 050 «Управленческие расходы» (счет 26/1);

• строка 051 «Налог на имущество» (счет 91/7).

В скобках после названия каждой строки указывается счет бухгалтерского учета, дебетовый оборот по которому определяет значение данной строки.

Строки, где упоминается счет 25, выражают общепроизводственные расходы, которые, как уже говорилось, при расчете налогооблагаемой прибыли признаются сразу, а в бухгалтерской прибыли – постепенно, через производственную себестоимость проданной продукции. Это порождает налогооблагаемую временную разницу по терминологии ПБУ 18/02 (см. Отчеты / Учет расчетов по налогу на прибыль (ПБУ 18/02)).

В то же время расходы, указанные по другим строкам (счета 26, 44 и 91/7), признаются сразу как в бухгалтерском, так и налоговом учете. Здесь разницы в смысле ПБУ 18/02 не возникает.

Отметим, что в действующей редакции реальной Декларации подобные детальные расшифровки косвенных расходов (а также внереализационных доходов и расходов) не предусматриваются. Однако на практике такие расшифровки необходимо подготавливать одновременно с официальной формой Декларации, поскольку налоговые органы при проверках их часто требуют.

По строке 060 «Расходы по реализованному сырью» показывается дебетовый оборот по счету 91/12/2, который складывается из покупной стоимости реализованного сырья и расходов на хранение сырья в доле, приходящейся на реализованную часть выбывшего сырья (см. Отчеты / Продажа оборудования и сырья).

При этом, говоря более точно, по строке 045 показывается только та часть расходов на хранение, которая приходится на сырье, отпущенное в производство.

По строке 080 «Расходы по реализованным основным средствам» показывается значение одноименной строки 030 Приложения 3 к Листу 02.

По строке 100 «Признанный убыток от реализации основных средств» показывается значение последней строки из специального Налогового регистра по убыткам от реализации ОС.

Строка 110 «Итого признанных расходов» получается как сумма пяти упомянутых выше строк.

В данной программе в состав строки 200 «Внереализационные расходы» входят:

• строка 201 «Проценты по кредитам и факторингу в пределах норматива» (сумма алгебраических оборотов по счетам 91/4/1 «Проценты по банковским кредитам в пределах норматива» и 91/4Ф/1 «Проценты по факторингу в пределах норматива»);

• строка 204 «Прочие расходы по кредитам» (дебетовый оборот по одноименному счету 91/5).

Отметим, что дебетовые обороты по счетам 91/4/2 «Проценты по банковским кредитам сверх норматива» и 91/4Ф/2 «Проценты по факторингу сверх норматива»в состав Декларации не входит. Они образуют так называемую положительную постоянную разницу (см. Отчеты / Учет расчетов по налогу на прибыль (ПБУ 18/02)).

Разделение процентов на учитываемые и не учитываемые при налогообложении осуществляется в разделах Отчеты / Движение кредитов. и Отчеты / Факторинг.

Следует подчеркнуть, что, строго говоря, согласно положениям статьи 269 НК РФ, следовало бы нормировать и проценты по коммерческим кредитам, которые Вы фактически получаете в случае покупки оборудования и сырья с рассрочкой оплаты (см. Решения / Покупка оборудования, Решения / Покупка сырья). Для простоты мы этого не делаем.

По строке 204 показываются расходы по организации кредитов и неустойки по досрочному возврату кредитов. Как отмечалось в разделе Решения / Получение и возврат кредитов, вопрос о том, можно ли относить эти расходы на уменьшение прибыли в целях налогообложения, является спорным. В данной программе этот вопрос решается в пользу налогоплательщиков.

По справочной строке 400 «Сумма начисленной амортизации» показывается кредитовый оборот по счету 02 «Амортизация основных средств» или, что в данной программе то же самое, дебетовый оборот по одноименному счету 20/4.

Приложение 3 к Листу 02 «Финансовый результат от реализации основных средств»

До вступления в силу главы 25 НК РФ, убытки от реализации основных средств (как и прочего имущества) не учитывались при расчете налогооблагаемой прибыли. В главе 25 был совершен умеренно-прогрессивный шаг в сторону учета интересов налогоплательщиков. Согласно статье 268 НК РФ, убыток от реализации основного средства (амортизируемого имущества) можно учитывать при налогообложении прибыли, но не единовременно, в момент его возникновения, а постепенно, равными долями в течение оставшегося срока полезного использования.

В Приложении 3 к Листу 02 решается первая задача по выполнению указанной нормы НК РФ: выявляется общая сумма убытков, возникших при реализации основных средств в отчетном периоде, с целью ее исключения из расчета налоговой базы отчетного периода. При этом вторую задачу (признание в составе налоговой базы отчетного периода соответствующей части прошлых убытков от реализации основных средств) решает специальный Налоговый регистр по убыткам от реализации основных средств.

Напомним, что в данной программе в качестве основных средств выступает только оборудование производственных цехов. Поэтому по строке 010 «Количество сделок по реализации основных средств» показывается общее количество случаев продаж производственного оборудования в течение отчетного (налогового) периода.

Строка 020 «Выручка от реализации основных средств» рассчитывается как кредитовый оборот по счету 91/11/1 «Выручка от продажи оборудования (с НДС)» за вычетом дебетового оборота счету 91/11/1Н «НДС по проданному оборудованию». Данная строка является основанием для заполнения одноименной строки 030 Приложения 1 к Листу 02.

Строка 030 «Расходы по реализованным основным средствам» рассчитывается как дебетовый оборот по счету 91/11/2 «Расходы по реализованному оборудованию». По этому счету проходят остаточная стоимость оборудования и расходы на его демонтаж (см. Отчеты / Продажа оборудования и сырья). Данная строка является основанием для заполнения одноименной строки 080 Приложения 2 к Листу 02.

Строка 050 «Прибыль от реализации основных средств» и строка 060 «Убытки от реализации основных средств» рассчитываются как кредитовый и дебетовый оборот соответственно по счету 91/21 «Прибыль (убыток) от продажи оборудования» (см. Отчеты / Справка о прочих доходах и расходах).

При этом строка 060 является основанием для заполнения одноименной строки 050 Листа 02. Как уже отмечалось, указанный убыток исключается из налоговой базы отчетного периода. При этом возникает вычитаемая временная разница по терминологии ПБУ 18/02 (см. Отчеты / Учет расчетов по налогу на прибыль (ПБУ 18/02)).

В целях налогового учета на сумму полученного убытка делается также внутренняя проводка по дебету счета Н/УБ/ОС «Убытки от реализации основных средств» и кредиту вспомогательного счета Н/0. Поэтому значение строки 060 может быть также получено как дебетовый оборот по счету Н/УБ/ОС за отчетный (налоговый) период.

Одновременно с этим в разделе Налоговый регистр по убыткам от реализации основных средств ведется расчет суммы убытков от реализации ОС в прошлых периодах, которые можно признать в текущем отчетном месяце. На эту сумму делается проводка уже по дебету счета Н/0 и кредиту счета Н/УБ/ОС. В результате дебетовое сальдо счета Н/УБ/ОС на конец каждого месяца выражает общую сумму еще не списанных убытков от реализации основных средств.

Приложение 4 к Листу 02 «Расчет суммы убытка, уменьшающего налоговую базу»

Еще одно важное нововведение главы 25 НК РФ заключается в статье 283, которая позволяет уменьшать налоговую базу налогового периода на общие убытки от деятельности организации (по налоговому учету), полученные в прошлых налоговых периодах.

Интересно отметить, как изменялась статья 283 в сторону все большего учета интересов налогоплательщиков.

В первоначальной редакции этой статьи, т.е. начиная с 2002 г., разрешалось учитывать убытки прошлых лет в пределах 30% прибыли текущего налогового периода.

Федеральный закон от 06.06.2005 №58-ФЗ установил, что в 2006 г. этот предельный процент возрастает до 50%, а начиная с 2007 г. – до всех 100% прибыли налогового периода.

В настоящей версии программы учитывается последняя редакция статьи 283.

Напомним, что налогооблагаемая прибыль рассчитывается нарастающим итогом с начала налогового периода (календарного года). При этом убытки, возникшие в одном отчетном периоде данного налогового периода, могут естественным образом покрываться прибылью в последующих отчетных периодах. Поэтому о переносе убытков как специальной процедуре можно говорить лишь по отношению к убытку, возникшему по итогам всего налогового периода.

Следовательно, в учетной системе предприятия необходимо где-то хранить информацию о том, какова общая сумма не перенесенных убытков на начало каждого налогового периода (календарного года).

В данной программе эта проблема решается следующим образом: указанная сумма раз в год, в январе отражается по специальному внутреннему счету Н/УБ/ОБЩ «Общие убытки от деятельности – входящее сальдо». Данные этого счета и показываются по строке 010 «Остаток не перенесенного убытка на начало налогового периода» в течение всех отчетных периодов текущего года.

Строка 140 «Налоговая база в целях признания убытка» полагается равной разнице строк 060 Листа 02 (результат от основной деятельности) и 070 Листа 02 (полученные дивиденды), к которой добавляется значение строки 100 Листа 05 (прибыль от реализации акций других организаций), если результат получается положительным, и нулю – в противном случае. При этом отметим, что разница строк 060 и 070 Листа 02 совпадает со значением строки 100 Листа 02, если эта разница положительна.

Строка 150 «Сумма убытка, уменьшающего налоговую базу» рассчитывается как минимум из значений строк 010 и 140.

Строка 160 «Остаток не перенесенных убытков » рассчитывается как разница значений строк 010 и 150.

В пункте «Справочно» (который в реальной Декларации отсутствует, хотя логически был бы очень полезен) показывается расчет налогового убытка, который может быть перенесен на будущее по итогам налогового периода (для отчетных периодов этот пункт необходим в целях применения ПБУ 18/02, см. ниже).

По строке 200 «Убыток налогового (отчетного) периода» показывается с положительным знаком величина, равная разнице строк 060 Листа 02 (результат от основной деятельности) и 070 Листа 02 (полученные дивиденды), к которой добавляется строка 100 Листа 05 (прибыль от реализации акций других организаций), если эта величина получается отрицательной.

Тонкость вопроса заключается в том, что не весь убыток, показанный по строке 200, может быть перенесен на будущее.

Убыток, возникающий в результате вычета полученных дивидендов, на будущее не переносится!

Говоря более точно, по строке 201 «Убыток, переносимый на будущее» показывается с положительным знаком величина, равная сумме строк 060 Листа 02 и 100 Листа 05, если эта величина получается отрицательной.

По строке 202 «Убыток, не переносимый на будущее» показывается разница строк 200 и 201.

Поясним сказанное на числовом примере.

Пример 1. Рассмотрим три условных ситуаций, которые могут возникнуть по результатам налогового периода:

Показатели	Код строки	Ситуация 1	Ситуация 2	Ситуация 3
Результат от деятельности (Стр060Л2+Стр100Л5)		-10	15	-10
Дивиденды по акциям других организаций (Стр070Л2)		0	20	20
Убыток отчетного периода,	200	10	5	30
в том числе:
переносимый на будущее	201	10	0	10
не переносимый на будущее	202	0	5	20

В простейшей ситуации 1 выявлен убыток по результатам деятельности; при этом дивиденды не получались. В такой ситуации весь убыток переносится на будущее.

В ситуации 2 по результатам деятельности выявлена прибыль, однако после вычета полученных дивидендов возник убыток. Этот убыток на будущее не переносится.

В ситуации 3 возник убыток по результатам деятельности, который увеличился после вычета дивидендов. В такой ситуации убыток от деятельности на будущее переносится, а убыток, численно равный полученным дивидендам, не переносится.

Значения строк 201 и 202 образуют соответственно вычитаемую временную разницу и положительную постоянную разницу по терминологии ПБУ 18/02 (см. Отчеты / Учет расчетов по налогу на прибыль (ПБУ 18/02)).

При формировании сальдо счета Н/УБ/ОБЩ на начало следующего налогового периода (года) могут возникнуть одна из ситуаций, демонстрируемых в следующем числовом примере.

Пример 2. Рассмотрим три условных ситуаций, которые могут возникнуть по результатам налогового периода:

Показатели	Код строки	Ситуация 1	Ситуация 2	Ситуация 3
Остаток убытка на начало отчетного года	010	100	100	100
Налоговая база в целях признания убытка	140	300	60	0
Сумма убытка, уменьшающего налоговую базу	150	100	60	0
Остаток не перенесенных убытков	160	0	40	100
Убыток отчетного периода,	200	0	0	30
в том числе:
переносимый на будущее	201	0	0	10
не переносимый на будущее	202	0	0	20
Сальдо счета Н/УБ/ОБЩ на начало следующего налогового периода (года)		0	40	110

В ситуации 1 получена прибыль, которая полностью перекрыла убыток за прошлые годы. Новое сальдо счета Н/УБ/ОБЩ равно нулю.

В ситуации 2 получена прибыль, которая лишь частично перекрыла убыток за прошлые годы. Новое сальдо счета Н/УБ/ОБЩ равно разнице старого сальдо и перенесенной его части (100 – 60 = 40).

В ситуации 3 получен убыток. Новое сальдо счета Н/УБ/ОБЩ равно сумме старого сальдо и той части нового убытка, которую можно перенести на будущее (100 + 10 = 110).

Лист 05 «Расчет налоговой базы по операциям с ценными бумагами»

Согласно статьям 280, 283 НК РФ, операции по реализации ценных бумаг (в данной программе – акций других организаций) образуют обособленную налоговую корзину. Этот термин означает следующее:

1. Итоговая (по всем совершенным сделкам) прибыль от реализации акций за налоговый (отчетный) период добавляется к прибыли от основной деятельности за тот же период.

2. Итоговый (по всем совершенным сделкам) убыток от реализации акций за налоговый (отчетный) период не уменьшает прибыль от основной деятельности за тот же период.

При этом на сумму общего убытка от реализации акций за закончившийся налоговый период (календарный год) можно уменьшить общую прибыль от реализации акций в последующие налоговые (отчетные) периоды.

Поясним теперь смысл строк Листа 05.

Строка 010 «Выручка от реализации акций других организаций» рассчитывается как кредитовый оборот по счету 91/13/1 «Выручка от продажи акций».

Строка 030 «Расходы, связанные с приобретением и реализацией акций» рассчитывается как дебетовый оборот по счету 91/13/2 «Расходы по проданным акциям».

Строка 040 «Итого прибыль (убыток)» равна разнице значений строк 010 и 030. Подчеркнем, что значение строки 040 может быть как положительным (получена итоговая прибыль), так и отрицательным (получен итоговый убыток). От этого зависит расчет последующих строк.

Отрицательное значение строки 040 (взятое с положительным знаком) образует вычитаемую временную разницу по терминологии ПБУ 18/02 (см. Отчеты / Учет расчетов по налогу на прибыль (ПБУ 18/02)).

В данной программе остаток убытков от реализации акций за прошлые налоговые периоды (по аналогии с общими убытками) раз в год, в январе отражается по специальному внутреннему счету Н/УБ/ЦБ «Убытки от реализации ценных бумаг – входящее сальдо». Сальдо этого счета показываются по строке 070 «Остаток убытков от реализации акций на начало налогового периода» в течение всех отчетных периодов текущего года.

Строка 080 «Сумма убытков, уменьшающих налоговую базу» полагается равной минимуму из значений строк 040 и 070, если значение строки 040 положительно, и нулю в противном случае.

Строка 090 «Сумма не перенесенных убытков» равна разнице значений строк 070 и 080, если значение строки 040 положительно, а в противном случае – сумме значений строки 040 (с положительным знаком) и строки 070. Значение этой строки по итогам всего налогового периода образует сальдо счета Н/УБ/ЦБ на следующий налоговый период.

Строка 100 «Налоговая база от реализации акций» полагается равной разнице значений строк 040 и 070, если значение строки 040 положительно, и нулю в противном случае.

Всегда неотрицательное значение строки 100 входит в значение строки 120 Листа 02.

Таким образом, здесь хорошо виден принцип работы налоговой корзины: убытки от реализации акций не «допускаются» в основной Лист 02. В то же время эти убытки можно покрывать за счет прибыли от аналогичных операций в последующих налоговых (отчетных) периодах.

Пример 3. Рассмотрим три условных ситуаций, которые могут возникнуть по результатам налогового периода:

Показатели	Код строки	Ситуация 1	Ситуация 2	Ситуация 3
Выручка от реализации акций других организаций	010	100	100	100
Расходы, связанные с приобретением и реализацией акций	030	70	70	110
Итого прибыль (убыток)	040	30	30	-10
Остаток убытков от реализации акций на начало налогового периода	070	20	50	50
Сумма убытков, уменьшающих налоговую базу	080	20	30	0
Остаток не перенесенных убытков	090	0	20	60
Налоговая база от реализации акций	100	10	0	0
Сальдо счета Н/УБ/ЦБ на начало следующего налогового периода (года)		0	20	60

В ситуации 1 получена прибыль от реализации акций, которая полностью перекрыла убыток от реализации акций за прошлые годы. Разница между ними (строка 100) «уходит» в Лист 02. Новое сальдо счета Н/УБ/ЦБ (строка 090) равно нулю.

В ситуации 2 получена прибыль от реализации акций, которая лишь частично перекрыла убыток от реализации акций за прошлые годы. При этом строка 100 равна нулю, т.е. она не оказывает влияния на Лист 02. Новое сальдо счета Н/УБ/ЦБ равно не погашенному убытку прошлых лет (50 – 30 = 20).

В ситуации 3 получен убыток от реализации акций, который в целях формирования нового сальдо счета Н/УБ/ЦБ просто добавляется к убытку от реализации акций за прошлые налоговые периоды (10 + 50 = 60).