25. Административный и судебный порядок обжалования результатов налогового контроля.

Согласно п.1 ст.138 Налогового Кодекса РФ (НК РФ) акты налоговых органов, могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган или в суд. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд, если иное не предусмотрено статьей 101.2 НК РФ. Пунктом 5 ст. 101.2 НК РФ установлено, что решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.

Из системного толкования положений статей 101, 101.2, 101.4, 137 - 140 Налогового кодекса следует, что предусмотренный п.5 статьи 101.2 Кодекса обязательный досудебный порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения распространяется только на решения, принимаемые по результатам налоговых проверок.

С учетом изложенного, налогоплательщик вправе сразу обратиться в суд, без соблюдения досудебного порядка урегулирования спора, с иском об обжаловании решения налогового органа, вынесенного по результатам рассмотрения материалов иных мероприятий налогового контроля. Например, решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за налоговое правонарушение на основании п.1 ст.126 НК РФ за непредставление в установленный срок определенного налоговым органом количества документов, в виде взыскания штрафа 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Как указано в Постановлении Президиума ВАС РФ №2873/12 от 10.07.2012 г. последствием оставления искового заявления без рассмотрения (ст.148-149 АПК РФ) является возможность истца вновь обратиться в арбитражный суд с заявлением в общем порядке после устранения обстоятельств, послуживших основанием для оставления заявления без рассмотрения. Указанное означает, что налогоплательщик после оставления судом его заявления без рассмотрения в целях защиты своих прав и законных интересов должно было обратиться с жалобой в вышестоящий налоговый орган. Между тем, предусмотренный ст.139 НК РФ срок - три месяца со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав, - может истечь на момент принятия судебного решения. Пропущенный срок подачи жалобы может быть восстановлен вышестоящим налоговым органом, если причины пропуска срока будут признаны уважительными. В случае признания причин пропуска срока подачи жалобы неуважительными срок подачи жалобы не будет восстановлен и жалоба налогоплательщика останется без рассмотрения. При таком развитии событий общество лишается установленной статьей 46 Конституции РФ и статьей 2 АПК РФ гарантии права на судебную защиту прав и законных интересов.

При подачи иска в суд на решения, принимаемые по результатам налоговых проверок, при условии соблюдения досудебного порядка урегулирования спора, налогоплательщик должен иметь ввиду следующее.

При наличии оснований для обжалования решения налогового органа по причине нарушения им процедуры проведения проверки, либо принятия решения, налогоплательщику целесообразно обжаловать не только не соблюдение инспекцией норм налогового законодательства, регламентирующих порядок проведения налоговой проверки и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, но и оспаривать решение инспекции, доводами, касающимися применения инспекцией иных норм Налогового кодекса, нарушение которых было квалифицировано инспекцией как налоговое правонарушение. В противном случае, если судом будет принято решение о соблюдении инспекцией процессуальных норм, регламентирующих проведение проверки и вынесение решения, налогоплательщик будет лишен права подать второй иск, в котором будут обжалованы налоговые правонарушения, вменяемые налогоплательщику по существу. Суд вправе принять решение о прекращении производства по делу (ст.150 АПК РФ) в связи с тем, что будет наличествовать вступивший в законную силу судебный акт по спору между теми же лицами по тому же предмету и по тем же основаниям.

Как указано в Постановлении Президиума ВАС РФ №17292/11 от 26 июня 2012 г. при противоположном подходе, по существу, была бы допущена возможность ревизии вступившего в законную силу судебного акта об отказе в удовлетворении заявления общества о признании недействительным решения инспекции путем инициирования повторного процесса его оспаривания со ссылкой на иные мотивы и доводы о нарушении инспекцией иных норм материального права, помимо приведенных обществом при первоначальном обращении в суд. Согласно ч.2 ст.9 АПК РФ лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий. Таким образом, исковые требования о признании незаконным решения инспекции в связи с наличием (по мнению налогоплательщика) существенных процедурных нарушений необходимо дополнять также доводами, направленными на оспаривание иных выводов инспекции о совершении обществом налогового правонарушения.

В соответствии со ст. 137, п. 1 ст. 138 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера и их действия в вышестоящий налоговый орган. Под актами инспекции ненормативного характера понимаются любые документы, подписанные начальником или заместителем начальника инспекции. Жалобы на решения и действия инспекций Ярославской области рассматриваются Управлением Федеральной налоговой службы по Ярославской области, находящимся по адресу: 150003, г.Ярославль, ул. Кооперативная, д. 11.

Форма и содержание жалобы

Жалоба подается в письменной форме, адресуется Управлению Федеральной налоговой службы по Ярославской области.

Жалоба должна содержать указание на решение (иной документ) или действия инспекции, с которыми не согласен налогоплательщик, обоснование позиции заявителя жалобы и личную подпись налогоплательщика или его представителя. Ксерокопии жалоб или жалобы, переданные по факсу, не подлежат рассмотрению.

Документы, прилагаемые к жалобе

В случае подписания жалобы представителем физического лица (в том числе адвокатом), к жалобе должен быть приложен оригинал нотариально удостоверенной доверенности, подтверждающей полномочия представителя (п. 3 ст. 29 НК РФ).

В случае подписания жалобы от имени юридического лица не руководителем организации, а иным лицом (в том числе адвокатом), к жалобе должен быть приложен оригинал доверенности с печатью организации и подписью руководителя (п. 3 ст. 29 НК РФ, п. 5 ст. 185 Гражданского кодекса РФ).

К жалобе должны быть приложены документы, на которые ссылается заявитель жалобы в обоснование своих требований, если такие документы не представлялись налогоплательщиком в инспекцию ранее.

Срок подачи жалобы

Решение инспекции о привлечении или об отказе в привлечении к налоговой ответственности, вынесенное по результатам камеральной или выездной налоговой проверки, может быть обжаловано в апелляционном порядке, то есть путем направления в течение 10 рабочих дней со дня вручения решения апелляционной жалобы (п. 9 ст. 101, п. 2 ст. 139 НК РФ). На указанное решение, не обжалованное в апелляционном порядке, может быть подана жалоба в течение 1 года с момента вынесения решения (п. 2 ст. 139 НК РФ).

Все другие решения инспекции (в том числе решения о привлечении или об отказе в привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение, выявленное не в ходе налоговой проверки, а в ходе иных мероприятий налогового контроля), требования об уплате налога, пени, штрафа; налоговые уведомления, иные документы, а также действия инспекции могут быть обжалованы в течение 3 месяцев со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав (п. 2 ст. 139 НК РФ).

Куда подлежит направлению жалоба

Апелляционная жалоба на решение о привлечении или об отказе в привлечении к налоговой ответственности, вынесенное по результатам камеральной или выездной налоговой проверки, подлежит направлению в инспекцию, вынесшую решение; при этом жалоба адресуется Управлению Федеральной налоговой службы по Ярославской области (п. 3 ст. 139 НК РФ).

Все остальные жалобы на решения или действия инспекций подлежат направлению непосредственно в Управление Федеральной налоговой службы по Ярославской области по адресу: 150003, г.Ярославль, ул. Кооперативная, д. 11 (п. 1, п. 3 ст. 139 НК РФ).

Срок рассмотрения жалобы

Решение Управления ФНС России по Ярославской области по жалобе принимается в течение 1 месяца со дня получения жалобы, указанный срок может быть продлен на 15 рабочих дней. О принятом решении сообщается заявителю жалобы в течение 3 рабочих дней со дня принятия решения (ст. 140 НК РФ).

Жалоба не подлежит рассмотрению в следующих случаях:

• жалоба не подписана заявителем,

• представлена ксерокопия жалобы или жалоба направлена по факсу,

• пропущен установленный законом срок подачи жалобы,

• жалоба подана представителем налогоплательщика и не приложены документы, подтверждающие полномочия представителя,

• имеется вступившее в силу решение суда по вопросам, изложенным в жалобе,

• имеется решение Управления ФНС России по Ярославской области по жалобе того же лица по тому же предмету и основанию.

Особенности обжалования постановлений инспекций по делам об административных правонарушениях

Срок подачи жалобы - десять суток со дня вручения или получения копии постановления (п. 1 ст. 30.3 Кодекса РФ об административных правонарушениях).

Жалоба направляется в инспекцию, которой вынесено постановление по делу об административном правонарушении и которая обязана в течение трех суток со дня поступления жалобы направить ее со всеми материалами дела в Управление Федеральной налоговой службы по Ярославской области (п. 1 ст. 30.2 Кодекса РФ об административных правонарушениях).

Жалоба подлежит рассмотрению в десятидневный срок со дня ее поступления со всеми материалами дела. Копия решения по жалобе в срок до трех суток после его вынесения вручается или высылается заявителю (ст. 30.5, п. 2 ст. 30.8 Кодекса РФ об административных правонарушениях).

При несогласии с актом налоговой проверки или иных мероприятий налогового контроля

Жалобы на акт камеральной или выездной налоговой проверки или акт, составленный по итогам иных мероприятий налогового контроля, не подаются. На указанный акт налогоплательщиком могут быть представлены письменные возражения, направляемые в инспекцию, должностные лица которой составили акт. Возражения на акт налоговой проверки подлежат направлению в течение 15 рабочих дней со дня получения акта (п. 6 ст. 100 НК РФ), а на акт по итогам иных мероприятий налогового контроля – в течение 10 рабочих дней со дня получения акта (п. 5 ст. 101.4 НК РФ). При этом в случае направления акта по почте днем его получения считается шестой рабочий день с даты отправки заказного письма.

При несогласии с протоколом по делу об административном правонарушении

Жалоба на протокол по делу об административном правонарушении не подается. Лицо вправе представить объяснения и замечания по содержанию протокола, которые прилагаются к протоколу (п. 4 ст. 28.2 Кодекса РФ об административных правонарушениях).

26. Порядок принудительного взыскания налогов с физических лиц.

Первая и основная особенность этой ситуации – то, что принудительное исполнение в отношении физического лица возможно только в судебном порядке. Поэтому если физическое лицо имеет счета в банках, имеет на них безналичные средства, тем не менее, обращение взыскания возможно только в судебном порядке. Административный порядок не допускается. В основном схема примерно та же самая, что и при обращении взыскания на иное имущество организаций. Решение о взыскании сумм недоимки и пени принимает налоговый орган. Однако это решение заключается в подаче искового заявления. И уже в ходе судебного разбирательства окончательное решение принимает суд: либо об обращении взыскания, либо об отказе. При этом иски обращаются в соответствующие суды общей юрисдикции, если речь идет просто о гражданине, и в суды арбитражные, если речь идет о гражданине-предпринимателе, индивидуальном предпринимателе. В ст.48, которая касается физических лиц, есть 6-месячный пресекательный срок, которого нет в отношении организаций. Это срок на подачу искового заявления, истечение которого лишает налоговую каких бы то ни было возможностей взыскать недоимку с физического лица. Это 6 месяцев после истечения срока, который был указан в требовании об уплате налога. Таким образом, наш налогоплательщик - физическое лицо, которое имеет недоимку, должен получить требование в установленном порядке, документ установленного образца, и, пропустив этот срок, дальше начинает исчисляться 6-месячный срок, когда налоговый орган имеет право подачи искового заявления. Этот срок является пресекательным и это означает то, что он восстановлению не подлежит. Арбитражная практика нашего суда подтвердила это понимание сути этого срока именно как срока, не подлежащего восстановлению. И мотивация суда, аргументы, которые суд приводил, городской и кассационный, совершенно очевидны: речь идет о том, что этот срок рассчитан на нормальную деятельность налогового органа, то есть налоговый орган обязан исполнять свои обязанности в соответствии с требованиями. Поэтому если он пропустил свой срок, то налогоплательщик физическое лицо в данном случае оказывается освобожденным. Тут на самом деле можно спорить о том, почему физические лица находятся в привилегированном положении по отношению к организациям, у которых вообще никакого срока нет, что создает свои проблемы, и арбитражный суд кассационной инстанции, разошедшись в представлениях по этому поводу с судом первой инстанции, попытался распространить 6- месячный срок на организации, отказывая налоговой в принятии заявлений по искам организаций именно за пределами этого 6-месячного срока в тех случаях, когда налоговая прибегает к исковому производству для организаций. Судебное решение об обращении взыскания на имущество физического лица дальше исполняется судебным исполнителем по Закону «Об исполнительном производстве» в той же очередности, что и для организаций, с той лишь разницей, что вначале обращается взыскание на безналичные денежные средства, если есть счета в банках, и второе изъятие предусмотрено в действующем Гражданском Процессуальном Кодексе РФ: из имущественной массы выводится имущество, предназначенное для повседневного личного пользования физическим лицом и членами его семьи. Наконец, в отношении физлиц есть еще один специальный аспект – порядок исполнения налоговой обязанности физическими лицами, признанными судом безвестно отсутствующими или недееспособными. Ст.51 НК специально регулирует эту ситуацию. Здесь тоже возникает специальный субъект, исполняющий налоговую обязанность: это либо опекун, если лицо признанно недееспособным, либо это лицо, назначенное органом опеки и попечительства в отношении лица, безвестно отсутствующего. Этот специальный субъект обязан уплачивать налоги за наше физическое лицо за счет имущества физлица, то есть не за свой счет. Если этого имущества не хватает, то исполнение налоговой обязанности приостанавливается, причем приостановление осуществляется на основании решения налогового органа и им же и отменяется. Здесь же в ст.51 написано, что если отменяется решение суда, которое лежало в основе признания лица недееспособным или безвестно отсутствующим, то исполнение налоговой обязанности возобновляется незамедлительно, то есть прямо с момента отмены решения судом. Эта норма вызывает, конечно, здравый вопрос. Представим себе, что если лицо было недееспособным, опекун за счет его имущества не смог уплатить налоги, налоговая обязанность приостановлена, а дальше он признается в здравом уме и твердой памяти, и сразу должен платить налоги. Как он сможет это сделать, если опекун, находясь в здравом уме и твердой памяти, не смог исполнить его налоговой обязанности, а наш вошедший в ум налогоплательщик должен немедленно исполнить? Очевидно, что это ситуация, когда это невозможно сделать, и должен быть какой-то срок, когда произойдет изменение имущественного положения. Но это не учтено. Кроме того, в ст.51 есть еще одна не менее странная норма о том, что если опекун или уполномоченное лицо своими действиями привели к неуплате налогов, штраф за неуплату они платят за счет собственных средств. Но в гл.16, где речь идет о составах, такого специального состава нет. И в результате получается, что нормы ст.51, не подкрепленные соответствующим составом, просто повисают в воздухе. Потому что там есть состав неуплаты налогов, но там указан субъект – налогоплательщик, а не этот специальный субъект. Поэтому 122-ую применить нельзя, а другой никакой подходящей статьи нет.