3. Учет расчетов по налогу на прибыль.

В соответствии с действующим законодательством прибыль (доход) подлежит налогообложению. Объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с главой 25 НК РФ.

Ставка налога на прибыль в настоящее время установлена в размере 24 %.

Организации – плательщики налога на прибыль (кроме страховых и бюджетных организаций) при исчислении налога на прибыль в бухгалтерском учете должны руководствоваться ПБУ 18/02 «Учет расходов по налогу на прибыль» от 19.11.2002 г. № 114н.

В соответствии с ПБУ 18/02 в каждом отчетном периоде определяется сумма налога на прибыль от бухгалтерской прибыли (убытка) и отражается в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), которая затем корректируется до сумм налога на прибыль исчисленных из налогооблагаемой прибыли.

Сумма налога на прибыль, определенная исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка) является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль определяется как произведение бухгалтерской прибыли на ставку налога на прибыль.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается в бухгалтерском учете на отдельном субсчете 4 к счету 99 и отражается записями:

1. Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль - Дт 99/4 Кт 68

2. Сумма начисленного условного дохода по налогу на прибыль – Дт 68 Кт. 99.

Пример. Бухгалтерская прибыль организации за 20__г. составила 450000 руб. Условный расход по налогу на прибыль за 20__г. будет равен 108000 руб. (450000*24/100). В бухгалтерском учете условный расход по налогу на прибыль будет отражен следующим образом:

1. Начислен условный расход по налогу на прибыль Дт 99/4 Кт 68 – 108000 руб.

Сумма налога на прибыль определенная плательщиком на основе данных налогового учета и может отличаться от суммы налога на прибыль исчисленного по данным бухгалтерского учета. Разница между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью образуется в результате применения различных правил признания доходов и расходов для целей бухгалтерского и налогового учета и состоит из постоянных и временных разниц.

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы возникают в результате:

1. превышения фактических расходов по бухгалтерскому учету над расходами по налоговому учету, по которым предусмотрены ограничения (командировочные расходы, представительские расходы, расходы на рекламу и т.д.);

2. непризнание в налоговом учете расходов по безвозмездной передачи имущества;

3. непризнание в налоговом учете убытка, связанного с появлением разницы между оценочной и бухгалтерской стоимостью имущества, внесенного в уставный капитал другой организации и т.д.

Произведение суммы постоянной разницы на ставку налога на прибыль дает значение постоянного налогового обязательства, под которым понимается сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

В бухгалтерском учете сумма постоянного налогового обязательства учитывается на отдельном субсчете 5 счета 99 и отражается проводкой: Дт 99/5 Кт 68.

Пример. Организация в отчетном периоде имела фонд оплаты труда равный 11250 тыс. руб. При этом фактические представительские расходы составили 500 тыс. руб. Для целей налогообложения представительские расходы признаются в размере 4% от ФОТ.

ФОТ	Представительские расходы		Постоянная разница	Постоянное налоговое обязательство (ПНО)
	Для целей бухгалтерского учета	Для целей налогового учета
11.250.000	500.000	450.000 (11.250.000*4/100)	50.000 (500.000-450.000)	12.000 (50.000*24/100)

2. Начислено постоянное налоговое обязательство Дт 99/5 Кт 68 – 12.000 руб.

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом отчетном периоде.

Временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль, под которым понимается сумма, оказывающая влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет.

Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль подразделяются на вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль, уменьшающего сумму налога на прибыль и могут образоваться в результате:

1. применения разных способов амортизации;

2. применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных товаров;

3. излишне уплаченного налога, сумма которого принята к зачету при формировании налогооблагаемой прибыли в следующем отчетном периоде и т.д.

Произведение вычитаемых временных разниц на ставку налога на прибыль приводят к образованию отложенного налогового актива, под которым понимается часть отложенного налога на прибыль, которая приводит к уменьшению налога на прибыль, подлежащего перечислению в бюджет в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах.

Пример. Организация в феврале 20___года приняла на баланс объект основных средств на сумму 120.000 руб., со сроком использования 5 лет. Амортизация для целей бухгалтерского учета начисляется способом уменьшаемого остатка, для целей налогового учета – линейным способом.

При составлении бухгалтерской и налоговой отчетности по налогу на прибыль организация получила следующие данные:

Показатели	Для целей бухгалтерского учета, руб.	Для целей налогового учета, руб.
Принят к учету объект основных средств со сроком использования 5 лет	120.000	120.000
Сумма начисленной амортизации за 2003 г.	40.000	20.000
Остаточная стоимость объекта на 01.01.2004	80.000	100.000

Вычитаемая временная разница при определении налогооблагаемой базы за 20__ год составит: 20.000 руб. (40.000 руб. – 20.000 руб.).

Отложенный налоговый актив составит: 20.000 руб. * 24% / 100% = 4.800 руб.

Отложенные налоговые активы учитываются на активном счете 09 «Отложенные налоговые активы» и отражаются в бухгалтерском учете записями:

1. Начислен отложенный налоговый актив Дт 09 Кт 68 – 4 800 руб.

2. Списан отложенный налоговый актив Дт 68 Кт 09

3. Списан отложенные налоговый актив при выбытии имущества, по которому он был начислен Дт 99 Кт 09

Налогооблагаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который увеличивает сумму налога на прибыль, и образуются в результате:

1. применения разных способов амортизации;

2. признание выручки от продажи и прочих доходов в бухгалтерском учете по методу начислений, а в налоговом – по кассовому методу;

3. отсрочки и рассрочки по уплате налога на прибыль;

4. применения различных правил отражение процентов по кредитам и займам и т.д.

Произведение налогооблагаемых временных разниц на ставку налога на прибыль приводят к образованию отложенного налогового обязательства, под которым понимается часть отложенного налога на прибыль, которая приводит к увеличению налога на прибыль, подлежащего перечислению в бюджет в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах.

Пример. Организация в феврале 20__ года приняла на баланс объект основных средств на сумму 120.000 руб., со сроком использования 5 лет. Амортизация для целей бухгалтерского учета начисляется линейным способом, для целей налогового учета – нелинейным способом.

При составлении бухгалтерской и налоговой отчетности по налогу на прибыль организация получила следующие данные:

Показатели	Для целей бухгалтерского учета, руб.	Для целей налогового учета, руб.
Принят к учету объект основных средств со сроком использования 5 лет	120.000	120.000
Сумма начисленной амортизации за 2003 г.	24.000	40.130
Остаточная стоимость объекта на 01.01.2004	96.000	79.870

Налогооблагаемая временная разница при определении налогооблагаемой базы за 20__ год составит: 16.130 руб. (40.130 руб. – 24.000 руб.).

Отложенное налоговое обязательство составит: 16.130 руб. * 24% / 100% = 3.871 руб.

Отложенные налоговые обязательства учитываются на пассивном счете 77 «Отложенные налоговые обязательства» и отражаются в бухгалтерском учете записями:

1. Начислено отложенное налоговое обязательство Дт 68 Кт 77 – 3.871 руб.

2. Списан отложенный налоговый актив: Дт 77 Кт 68

3. Списан отложенные налоговый актив при выбытии имущества, по которому он был начислен: Дт 77 Кт 99

Перечислению в бюджет подлежит сумма налога на прибыль, определенная по данным налогового учета и определяемая в бухгалтерском учете как текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток). Величина текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка) определяется путем корректировки условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль:

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль

Постоянное налоговое обязательство

Отложен-ный налоговый актив

Отложенное налоговое обязатель-ство

Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток)

+ + + - =

(-)

+108.000 + 12.000 + 4.800 – 3.871 = 120.929 руб.

1. Перечислен налог на прибыль в бюджет: Дт 68 Кт. 51 – 120.929 руб.