Порядок отражения в учете отложенных налоговых активов и обязательств

1. Общие положения

2. Постоянные разницы

3. Постоянное налоговое обязательство

4. Постоянный налоговый актив

5. Временные разницы

6. Отложенный налоговый актив

7. Отложенное налоговое обязательство

8. Текущий налог на прибыль

9. Вывод

Общие положения

В целях реализации программы по сближению национального законодательства в области бухгалтерского учета с международными стандартами финансовой отчетности (далее - МСФО) принято постановление Минфина РБ от 31.10.2011 № 113 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств» (далее - Инструкция № 113), вступившее в силу с 1 января 2012 г. Инструкция № 113 определяет порядок отражения в бухгалтерском учете отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, а также порядок их признания и оценки.

Понятия отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, изложенные в Инструкции № 113, максимально приближены к нормам МСФО.

 

Справочно Отложенный налог на прибыль регулируется стандартом МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль» (Income Taxes). Признание отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств обусловлено ожидаемыми в будущем поступлениями и выбытиями экономических выгод от их реализации или использования, поэтому стандарт IAS 12 постулирует, что организации должны оценивать налоговые последствия этих будущих операций. Денежная оценка таких платежей или поступлений при выбытии актива или обязательства признается в балансе как отложенные налоговые активы или отложенные налоговые обязательства.

 

В Инструкции № 113 порядок признания и оценка отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств изложены в главе 2; порядок бухгалтерского учета отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств закреплен в главе 3.

Рассмотрим на примерах порядок возникновения и отражения в бухгалтерском учете отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств.

Постоянные разницы

Постоянные разницы - суммы доходов и расходов, формирующие учетную прибыль (убыток) текущего отчетного периода и исключаемые из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в текущем и будущих отчетных периодах либо включаемые в расчет налогооблагаемой базы по налогу на прибыль текущего отчетного периода и не формирующие учетную прибыль (убыток) текущего и будущих отчетных периодов.

Другими словами, это разницы между доходами (или между расходами) в целях налогового учета относительно бухгалтерского учета отчетного периода, которые переходят также и на будущие периоды.

Пунктом 3 Инструкции № 113 установлено, что постоянные разницы возникают в связи с несовпадением признания доходов или расходов либо их оценки в бухгалтерском учете и для целей налогообложения.

Постоянная разница относится к текущему отчетному периоду и не влияет на формирование учетной прибыли (убытка) или налогооблагаемой прибыли будущих отчетных периодов.

Постоянные разницы могут возникнуть, например, если учетной политикой по организации установлено различие в методе определения выручки в целях бухгалтерского и налогового учета.

В белорусском законодательстве метод учета выручки в целях бухгалтерского и налогового учета, как правило, совпадает. Так, в соответствии со ст.100 Налогового кодекса РБ (далее - НК) для плательщиков, у которых в соответствии с учетной политикой выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в бухгалтерском учете определяется (признается):

• по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п.1 ст.100 НК);

• по мере оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как приходящийся на отчетный период день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на счет плательщика, а в случае реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав за наличные денежные средства - день поступления указанных денежных средств в кассу плательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п.2 ст.100 НК).

Однако, например, законодательство Российской Федерации, предусматривает возможность рассчитывать налог на прибыль кассовым методом (аналог метода «по оплате»), а бухгалтерский учет вести по методу начисления (аналог метода «по отгрузке»).

Возникающие разницы между доходами в целях бухгалтерского учета и в целях налогового учета и образуют постоянные разницы.

В практике белорусских организаций постоянные разницы могут возникать в части расходов, отраженных на счетах бухгалтерского учета отчетного периода, не учитываемых для целей налогообложения как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы возникают при осуществлении расходов, перечисленных в ст.131 НК. Так, при налогообложении не учитываются, например, следующие затраты:

• на выполнение организацией или оплату работ (услуг), не связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, в т.ч. работы по благоустройству населенных пунктов (подп.1.1 п.1 ст.131 НК);

• на выполнение работ по строительству, оборудованию, а также содержанию (включая затраты на все виды ремонта) находящихся на балансе организации объектов, не участвующих в предпринимательской деятельности, кроме объектов, указанных в подп.3.16 п.3 ст.129 НК (подп.1.2 п.1 ст.131 НК);

• выплаты физическим лицам, работающим в организациях по трудовым договорам, в денежной и натуральной формах, носящие характер социальных льгот, дополнительно предоставляемых по решению нанимателя и (или) трудового коллектива сверх льгот, предусмотренных законодательством, в т.ч. премии, выплачиваемые за счет средств специального назначения и целевых поступлений (подп.1.3 п.1 ст.131 НК) и др.

Вышеперечисленные расходы учитываются в бухгалтерском учете и не учитываются в налоговом учете, образуя постоянные разницы.