Понятие и виды аудиторского риска
Аудиторский риск – риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения. Согласно Федеральному правилу (стандарту) аудиторской деятельности №8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» оценка рисков аудируемым лицом представляет собой процесс выявления и, по возможности, устранения рисков хозяйственной деятельности, а также их возможных последствий.
Аудиторский риск состоит из 3 компонентов:
1) Внутрихозяйственный (неотъемлемый, чистый) риск – вероятность появления существенных искажений в отчетности экономического субъекта до выявления таких искажений средствами системы внутреннего контроля.
2) Риск средств контроля (контрольный риск) – вероятность того, что системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта не позволяют своевременно выявить и исправить существенные искажения.
3) Риск необнаружения – вероятность того, что применяемые в ходе проверки аудиторские процедуры не позволят обнаружить все существенные искажения.
Аудиторский риск определяется 2 методами:
а) интуитивным (оценочным) – преобладает и используется в России;
б) количественным.
С математической точки зрения аудиторский риск равен произведению трех его компонентов: внутрихозяйственного риска, риска средств контроля и риска необнаружения:
АР = ВХР х РСК х РНО, где
АР – аудиторский риск,
ВХР – внутрихозяйственный риск,
РСК – риск средств контроля,
РНО – риск необнаружения.
Аудиторский риск измеряется в процентах или долях единиц. Исходя из этой формулы, можно найти другие составляющие, например: РНО =АР: (ВХР х РСК)
На практике модель аудиторского риска можно применить, установив значения составляющих. Например, на этапе планирования аудитор оценивает, что внутрихозяйственный риск составляет 80%, риск средств контроля – 50%, риск необнаружения – 10%, то аудиторский риск в этом случае будет равен 0,04 или 4%.
Виды аудиторских выборок. Методы отбора элементов выборки. Порядок построения аудиторской выборки при проведении аудиторской проверки
В Федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 16 «Аудиторская выборка» термин «аудиторская выборка» применяется в широком и узком смыслах. В широком смысле - это способ проведения аудиторской проверки, при котором аудитор изучает бухгалтерскую документацию не сплошным порядком, а выборочно. В узком смысле – это перечень элементов проверяемой совокупности, отобранных определенным образом для того, чтобы на основе их изучения сделать вывод о всей проверяемой совокупности. Проверяемая совокупность – это совокупность всех проверяемых элементов документации. Выборка должна быть репрезентативной, иными словами, представительной, то есть на ее основании можно сделать правильные выводы о свойствах всей совокупности. Непредставительная (нерепрезентативная) выборка та, по которой нельзя судить о всей совокупности. Таким образом, аудиторская выборка проводится для применения аудиторских процедур в отношении менее 100% объектов проверяемой совокупности для сбора аудиторских доказательств, позволяющих составить мнение о всей проверяемой совокупности.
Видами аудиторских выборок являются:
сплошная проверка всей совокупности,
проверка специфических (определенных) элементов совокупности,
проверка отдельных элементов совокупности.
Сплошная проверка проводится, если:
генеральная (проверяемая) совокупность состоит из небольшого числа элементов большой стоимости;
неотъемлемый риск и риск средств внутреннего контроля являются высокими, а другие средства не позволяют получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства;
повторяющийся характер расчетов или иных процессов, осуществляемых с помощью компьютерной системы бухгалтерского учета, делает сплошную проверку эффективной с точки зрения соотношения затрат и результатов. Специфическими элементами совокупности являются элементы наибольшей стоимости (значение стоимости которых превышает определенную в ходе аудита степень точности), ключевые элементы (в которых вероятны ошибки и искажения).
Аудиторская выборка (в широком смысле) осуществляется в несколько этапов:
1. Принятие решения о проведении выборочной проверке.
2. Планирование выборочной проверки:
- определение совокупности данных, которая будет подвергнута выборочной проверке;
- определение элементов наибольшей стоимости и ключевых элементов;
- отбор определенного количества элементов выборки;
- определение метода отбора элементов выборки.
3. Проверка элементов выборки.
4. Анализ результатов выборочного исследования.
После определения числа элементов выборки аудитор отбирает конкретные элементы совокупности, которые попадут в выборку. При этом выборка должна быть репрезентативной. Согласно Федеральному правилу (стандарту) аудиторской деятельности № 16 «Аудиторская выборка» основными методами отбора элементов выборки являются случайный, систематический и бессистемный методы. Метод случайного отбора проводится по таблице случайных чисел. Они составляются на базе компьютерных программ и называются датчиками случайных чисел. Каждый из элементов находят при помощи таблицы по формуле: НД= (ЗК – ЗН)хСЧ + ЗН, где
СЧ – случайное число,
ЗН и ЗК – начальное и конечное значение диапазона,
НД – номер документа, который нужно отобрать.
Систематический метод предполагает, что элементы в выборку отбирают начиная со случайно выбранного числа через постоянный интервал, который строится либо на стоимостной оценке элементов совокупности (метод стоимостной выборки по интервалам), либо на определенном их числе (метод количественной выборки по интервалам).
По методу количественной выборки по интервалам: ИНТ= (ЗК – НК) : ЭВ, где
ИНТ – интервал выборки,
ЭВ – число элементов выборки.
По методу стоимостной выборки по интервалам: ИНТ = ОС : ЭВ, где
ОС – общий объем совокупности в стоимостном выражении.
Стартовая точка: СТ = ИНТ х СЧ.
Бессистемные методы представляют собой комбинацию различных методов случайного и систематического отбора. Это методы статистической выборки.
Нестатистическая выборка может формироваться с использованием следующих невероятностных методов: 1) метода блочного отбора — отбор последовательности нескольких элементов. Например, отбор для проверки всех кассовых ордеров за июнь 20ХХ года; 2) метода беспорядочного отбора — выделение элементов выборки безотносительно объёма выборки, ее источника или других характеристик; 3) оценочных методов — определение элементов выборки на основе профессионального суждений, аудитора. Исходя из своего профессионального суждения аудитор определяет: элементы, наиболее вероятно содержащие ошибки; нетипичные операции; временные периоды, в течение которых ошибки наиболее вероятны.
Для выполнения проверки выбранных элементов очень важно четко формулировать цель проведения аудиторских процедур и критерии проверки статей бухгалтерской отчетности, вероятность которых должна быть подтверждена или опровергнута собранными аудиторскими доказательствами. Исходя из этого, далее определяются методы получения аудиторских доказательств, устанавливаются критерии и границы погрешностей и ошибок. Аудитором ведутся рабочие документы, в которых фиксируется проведение аудиторских процедур, все проверенные элементы. Все выявленные в ходе выборочной проверки ошибки и расхождения фиксируются в графах раздела «Оценка ошибки» соответствующих бланков «Определение выборки». Отдельно записываются результаты проверки элементов наибольшей стоимости и ключевых элементов, отдельно – представительной выборки. В специальных графах приводятся ссылки на рабочие документы, где зафиксированы ошибки и расхождения.
Так как выборка в аудите проводится с целью формирования мнения и выводов о свойствах всей проверяемой совокупности, поэтому выявленные ошибки следует анализировать для определения их природы и переносить результаты на всю совокупность. Ошибки, обнаруженные по элементам представительной выборки, распространяются на всю проверенную совокупность. Ошибки, обнаруженные по элементам наибольшей стоимости и ключевым элементам, на всю совокупность не распространяются. Таким образом, полная прогнозная ошибка по результатам выборочной проверки складывается из прогнозной величины ошибки по результатам представительной выборки и фактически найденной величины ошибки по элементам наибольшей стоимости и ключевым элементам.
Если общая прогнозная ошибка больше уровня существенности, то аудитор не имеет достаточных доказательств для подтверждения достоверности проверяемой совокупности. Если ошибка меньше уровня существенности, то следует получить подтверждение, что истинная ошибка также не превышает уровня существенности. Если полная прогнозная величина ошибки по результатам выборки близка по порядку и величине к уровню существенности или степени точности, то аудитору необходимо:
- проанализировать причины возникновения ошибок и оценить их объем;
- модифицировать аудиторские процедуры (например, увеличить объем выборки);
- потребовать от клиента исправить обнаруженные ошибки.
Задача № 3. Аудитор должен подтвердить оценку товарных запасов. По данным бухгалтерского учета стоимость товарных запасов составляет 200 000 руб., стоимость выборки – 65 000 руб., обнаруженная ошибка равна 1000 руб. Определите ожидаемую ошибку в генеральной совокупности.
Решение
Ожидаемая ошибка в генеральной совокупности = Стоимость обнаруженной ошибки Х Стоимость генеральной совокупности : Стоимость выборочной совокупности
Планируемая ожидаемая ошибка в генеральной совокупности = 1000 х 200 000 : 65 000 = 3 077 руб.
Общая фактическая ожидаемая ошибка в генеральной совокупности = Планируемая ожидаемая ошибка в генеральной совокупности + Обнаруженная ошибка в генеральной совокупности.
Общая фактическая ожидаемая ошибка в генеральной совокупности = 3 077 + 1000 = 4 077 руб.
Задача №4. Аудитор должен подтвердить достоверность оценки объекта учета. Количество элементов в генеральной совокупности составило 700 ед. Аудитор допускает существование одной ошибки. Риск при выборки составляет 10%. В результате проведенного исследования выборочной совокупности аудитор обнаружил ошибку в размере 150 руб., допустимая ошибка – 21 руб. Определите ожидаемую ошибку в генеральной совокупности.
Решение
Ожидаемая ошибка в генеральной совокупности = Стоимость обнаруженной ошибки Х Размер обнаруженной ошибки : Размер выборочной совокупности.
Размер выборки = Стоимость генеральной совокупности х Фактор надежности : Допустимая ошибка.
Фактор надежности при 10% риске равен при допущении одной ошибки – 3, 84.
Размер выборки = (700 х 3.84) : 21 = 128 ед.
Планируемая ожидаемая ошибка в генеральной совокупности = 150 х 700 : 128 = 820,3 руб.
Общая фактическая ожидаемая ошибка в генеральной совокупности = Планируемая ожидаемая ошибка в генеральной совокупности + Обнаруженная ошибка в генеральной совокупности.
Общая фактическая ожидаемая ошибка в генеральной совокупности = 820,3 + 150 = 970,3 руб.