3.6 Импорт с участием посредника

Чтобы приобрести импортные товары, российские фирмы часто привлекают посредников, так как комиссионное вознаграждение нередко оказывается меньше тех издержек, которые может понести импортер, если будет все делать самостоятельно.

Посредник в договоре комиссии заключает с иностранным продавцом контракт от своего имени, но за счет импортера (ст.990 ГК РФ). В договоре стороны могут предусмотреть, что посредник оплачивает транспортировку товара, его страхование, таможенное оформление и т.д. Затем все эти затраты, кроме расходов на хранение товара, импортер должен возместить посреднику (ст.1001 ГК РФ).

Командировочные и представительские расходы, а также затраты на телефонные переговоры являются производственными расходами посредника, следовательно, он покрывает их за счет вознаграждения.

К первичным документам при комиссионных операциях относятся:

- извещение об оприходовании товара;

- отчет посредника о произведенных расходах (с приложением счета-фактуры и копий выписок банка);

- международная транспортная накладная и грузовая таможенная декларация (ГТД).

Права и обязанности по контракту приобретает комиссионер, поэтому, как правило, расчеты в валюте с иностранным продавцом осуществляет комиссионер. Для этого он открывает в своем банке паспорт сделки.

Инструкция ЦБ РФ N 111-И допускает, что комитент может переводить на счет комиссионера иностранную валюту для исполнения посредником обязательств по внешнеторговому контракту. При этом иностранная валюта зачисляется на транзитный валютный счет посредника и переводится на его текущий валютный счет.

Суммы комиссионного вознаграждения по договорам, заключенным с комитентами-резидентами, зачисляются на транзитные валютные счета комиссионеров и перечисляются на их текущие валютные счета также без обязательной продажи.

Расчеты между участниками договора комиссии могут полностью осуществляться в рублях. В этом случае комиссионер, являясь импортером, будет приобретать иностранную валюту для осуществления расчетов с иностранным поставщиком, и сторонам целесообразно предусмотреть в договоре комиссии, на чей счет будут относиться убытки от покупки валюты.

Товары, приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего (статья 996 Гражданского кодекса РФ). Поэтому на дату перехода права собственности по внешнеторговому контракту товары переходят в собственность непосредственно к комитенту.

На дату перехода прав собственности комиссионер должен представить комитенту извещение об оприходовании товаров. По исполнении договора комиссии посредник обязан передать комитенту отчет о произведенных расходах. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым, такой порядок установлен статьей 999 Гражданского кодекса РФ.

Для комиссионера отчет подтверждает факт исполнения поручения. Он является основанием для подписания акта выполненных работ и начисления вознаграждения. Утверждение отчета комитентом обосновывает правомерность списания произведенных комиссионером расходов за счет комитента (в дебет счета 76), а не на расходы комиссионера (в дебет счета 26).

У комитента на основании отчета формируется фактическая стоимость импортных товаров, поэтому в отчете желательно указать номера первичных документов, в соответствии с которыми произведены расходы.

К отчету комиссионер должен также приложить счета-фактуры.

Когда счет-фактура выставлен продавцом на имя комиссионера, то основанием для вычета НДС у комитента, является счет-фактура, полученный от посредника. Посредник составляет для комитента счет-фактуру, в который переносит показатели из счета-фактуры, выставленного ему продавцом. Счет-фактура, полученный посредником от продавца, и счет-фактура, выставленный посредником комитенту, в книге покупок и в книге продаж у посредника не регистрируются.

На основании счетов-фактур комиссионера комитент может принять к вычету НДС, предъявленный комиссионеру. Счет-фактура, полученный от комиссионера, регистрируется у комитента в книге покупок.

В международной транспортной накладной получателем товаров может быть указан как комитент, так и комиссионер, в зависимости от того, кому фактически доставляются товары.

ГТД может оформляться комиссионером (так как он заключил внешнеторговый контракт от своего имени) или комитентом (так как он является собственником товаров и может ими распоряжаться).

Порядок бухгалтерского учета у комиссионера и комитента зависит от порядка возмещения произведенных расходов. Возможен вариант, когда комитент сначала перечисляет денежные средства комиссионеру, а затем комиссионер за счет поступивших средств оплачивает импортные товары. Может быть и обратная ситуация, когда комиссионер оплачивает импортные товары, а затем произведенные расходы возмещаются комитентом.

Рассмотрим бухгалтерские записи при втором варианте расчетов.

Пример 3.17. ООО "Феникс" поручило ЗАО "Гермес" купить партию посуды. "Гермес" заключил договор с канадской фирмой Glass Ltd. на сумму 8000 долл. США.

Вознаграждение "Посредника" составляет 35400 руб. (в том числе НДС - 5400 руб.).

27 июля Glass Ltd. передала посуду перевозчику, право собственности перешло к покупателю. 28 июля "Гермес" заплатил на таможне таможенную пошлину в сумме 6600 руб. и НДС в сумме 36828 руб. 30 июля "Гермес" погасил задолженность перед Glass Ltd. и передал товары "Фениксу".

3 августа "Феникс" выплатил "Гермесу" вознаграждение и возместил его расходы.

Курс Центрального банка РФ составил:

на 27 июля - 26 руб./USD;

на 30 июля - 26,5 руб./USD;

на 3 августа - 26,7 руб./USD.

Чтобы упростить пример, мы не будем рассматривать проводки по покупке валюты и по уплате таможенных сборов.

Бухгалтер "Гермеса" сделает такие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма
Отражена задолженность 27 июля перед Glass Ltd. (8000 USD * 26 руб./USD)	76 субсчет "Расчеты с комитентом"	60	208000
Оприходован товар за балансом	004		208000
Уплачена таможенная пошлина	76 субсчет "Расчеты c таможенными органами"	51	6600
Уплачен НДС на таможне	68 субсчет "Расчеты по НДС"	51	38628
Сумма уплаченного НДС отнесена на расчеты с "Фениксом"	76 субсчет "Расчеты с комитентом"	68 субсчет "Расчеты по НДС"	38628
Сумма уплаченной таможенной пошлины отнесена на расчеты с "Фениксом"	76 субсчет "Расчеты с комитентом"	76 субсчет "Расчеты с таможенными органами"	6600
Погашена задолженность 30 июля перед Glass Ltd. .(8000 USD *26,5 руб./USD)	60	52	212000
Курсовая разница отнесена на расчеты с "Фениксом" (212000 - 208 000)	76 субсчет "Расчеты с комитентом"	60	4000
Списаны товары с забалансового учета после передачи товаров "Фениксу"		004	208000
Начислено вознаграждение	76 субсчет "Расчеты с комитентом"	90-1	35400
Начислен НДС по вознаграждению	90-3	68 субсчет "Расчеты по НДС"	5400
Вознаграждение и компенсация 3 августа получены произведенных расходов в рублях (35 400 руб. + 38628 руб. + 6600 руб.)	51	76 субсчет "Расчеты с комитентом"	80628
Получена компенсация произведенных расходов в валюте (8000 USD *26,7 руб./USD)	52	76 субсчет "Расчеты с комитентом"	213600
Скорректированы расчеты с "Фениксом"(8000 USD * (26,7 руб./USD - 26,5 руб./USD))	76 субсчет "Расчеты с комитентом"	91-1	1600

Теперь рассмотрим, как должен отразить посреднические операции в бухгалтерском учете импортер:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма
Отражена 27 июля задолженность перед Glass Ltd (8000 USD *26 руб./USD)	41	60	208000
Оплачено 30 июля за счет "Гермеса" иностранному поставщику (8000 USD * 26,5 руб./USD)	60	76 субсчет "Расчеты с комиссионером"	212000
Отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с Glass Ltd. (8000 USD 9 (26,5 руб./USD - 26 руб./USD))	91-2	60	4000
Начислена таможенная пошлина	41	76 субсчет "Расчеты с таможенными органами"	6600
Отражена уплата таможенной пошлины "Гермесом"	76 субсчет "Расчеты с таможенными органами"	76 субсчет "Расчеты с комиссионером"	6600
Начислен НДС	19	68 субсчет "Расчеты по НДС"	38628
Отражена уплата НДС "Гермесом"	68 субсчет "Расчеты по НДС"	76 субсчет "Расчеты с комиссионером"	38628
Принят к вычету НДС, уплаченный на таможне	68 субсчет "Расчеты по НДС"	19	38628
Начислено вознаграждение "Гермесу"	41	76 субсчет "Расчеты с комиссионером"	30000
Начислен НДС с вознаграждения	19	76 субсчет "Расчеты с комиссионером"	5400
Вознаграждение и компенсация расходов в рублях 3 августа перечислены "Гермесу"(35400 руб. + 38628 руб. + 6600 руб.)	76 субсчет "Расчеты с комиссионером"	51	80628
Компенсация расходов в валюте перечислены "Гермесу" (8000 USD * 26,7 руб./USD)	76 субсчет "Расчеты с комиссионером	52	213600
Скорректированы расчеты с "Гермесом"(8000 USD* (26,7 руб./USD - 26,5 руб./USD))	91-2	76 субсчет "Расчеты с комиссионером"	1600