16 Мая товар оплачен немецкой фирме после того, как он поступил на склад "Феникса". Расходы "Феникса" по оплате разгрузочных работ составили 59000 руб. (в том числе ндс).

При таможенном оформлении "Феникс" уплатил НДС в размере 210000 руб., другие таможенные платежи рассматривать не будем.

Курс ЦБР на 14 и 16 мая не менялся и составил 33 руб./евро.

Бухгалтер "Феникса" должен сделать такие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма
Начислен 14 мая НДС, подлежащий уплате на таможне	19	68 субсчет "Расчеты по НДС"	210000
Уплачен НДС на таможне	68 субсчет "Расчеты по НДС"	51	210000
Товар доставлен на склад (30000 евро * 33 руб./евро)	002		990000
Произведена оплата иностранному партнеру 16 мая (30000 евро * 33 руб./евро)	60	52	990000
Оприходован импортированный товар	41	60	990000
Принят к вычету НДС, уплаченный на таможне	68 субсчет "Расчеты по НДС"	19	210000
Произведена оплата за разгрузку	60	51	60000
Отражена стоимость разгрузочных работ	41	60	50000
Начислен НДС по разгрузочным работам	19	60	9000
НДС, уплаченный на таможне, принят к вычету	68 субсчет "Расчеты по НДС"	19	9000
Стоимость оплаченного товара списана с забалансового счета		002	990000

Порядок формирования стоимости покупных товаров в целях налогообложения прибыли предусмотрен подп. 3 п. 1 ст. 268 и ст. 320 НК РФ. Исходя из положений этих статей, можно говорить о двух вариантах формирования стоимости приобретенных товаров.

При первом варианте стоимость приобретения товаров формируется исходя из цены, установленной условиями договора. Все остальные расходы, связанные с приобретением товаров, формируют издержки обращения.

Все расходы, за исключением внереализационных, которые предусмотрены ст. 265 НК РФ и осуществлены в текущем месяце, признаются косвенными расходами и полностью включаются в расходы текущего месяца. В результате таможенные пошлины и сборы, предусмотренные ст. 264 НК РФ, включаются полностью в расходы текущего месяца.

При этом затраты на транспортировку товаров согласно ст. 320 НК РФ относятся к прямым расходам. Транспортные расходы, относящиеся к остаткам нереализованных товаров, распределяются с учетом переходящего остатка товаров по правилам ст. 320 НК РФ.

При втором варианте таможенные пошлины и сборы, а также и другие расходы, связанные с приобретением товаров, могут формировать стоимость приобретения этих товаров и включаться в расходы по мере их реализации в соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ. Такой вариант стал возможен после вступления в силу изменений, внесенных в главу 25 НК РФ Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ.

Таким образом, с 1 января 2006 г. организация вправе самостоятельно выбрать вариант формирования стоимости товаров: с учетом расходов, связанных с их приобретением или без. Выбранный вариант фиксируется в учетной политике для целей налогообложения и применяется не менее двух налоговых периодов.

Пример 3.15. Организация заключила внешнеторговый контракт с иностранным поставщиком на поставку партии товаров. Контрактная стоимость товара составила 10000 евро. Условия поставки согласно «Инкотермс» - FCA иностранный порт. В соответствии с условиями поставки в обязанности покупателя входит заключение договора на перевозку и оплата услуг перевозчика. Стоимость услуг перевозчика составила 2500 евро. Право собственности и риск случайной гибели переходят к покупателю на дату сдачи товаров иностранным поставщиком перевозчику.

На дату прибытия товаров в таможенный пункт на территории Российской Федерации импортер представил таможенную декларацию. Таможенная стоимость товаров, на основании которой рассчитываются таможенные платежи, составила 12500 евро (10000 евро + 2500 евро), ставка таможенной пошлины - 10%.

Часть поступивших товаров (60%) сдана на склад организации, оставшиеся 40% реализованы покупателю на таможенном пункте. Договорная цена реализации товаров составила 283200 руб., в том числе НДС - 43200руб.

Помимо указанных расходов по доставке товаров организацией начислена заработная плата в сумме 25000 руб., начислен ЕСН в сумме 6500 руб.

Учетной политикой организации установлено, что в целях исчисления налога на прибыль применяется метод начисления, расходы по заготовке и доставке товаров относятся к расходам на продажу, распределению по окончании отчетного периода подлежат только транспортные расходы.

Курс евро составил (взят условно):

— на дату оплаты услуг перевозчику — 33,10 руб./евро;

— на дату оприходования товаров — 33 руб./евро;

— на дату оформления грузовой таможенной декларации — 33,60 руб./евро.

Для отражения таможенных платежей к счету 76 следует открыть субсчета 1 «Таможенная пошлина», 2 «Таможенный сбор в рублях», 3 «Таможенный сбор в валюте», 4 «Расчеты с таможней по НДС».

Определим сумму транспортных расходов, подлежащую списанию по окончании отчетного периода. Допустим, что остаток товара на начало отчетного периода составил 70000 руб., остаток транспортных расходов -18000 руб. Произведем расчеты.

Сумма прямых расходов — 101500 руб. (18000 руб. + 83500 руб.).

Стоимость товаров — 446630 руб. (70000 руб. + 376630 руб.).

Средний процент — 22, 61% (101000 руб.: 446630 руб. * 100%).

Транспортные расходы на остаток товаров на конец отчетного периода -66920,63руб. ((446630 руб. - 150652 руб.) * 22,61%).

Прямые расходы, которые необходимо списать в отчетном периоде, составляют 16579,37 руб. (83500 руб. — 66920,63 руб.).

В бухгалтерском учете организации следует сделать следующие проводки:

Корреспонденция счетов		Сумма, руб.	Содержание операций
Дебет	Кредит
60	52	82750	Оплачены услуги перевозчика (2500 евро * 33, 10 руб./евро)
На дату перехода права собственности на товар
41	60	334 000	Оприходованы импортные товары (10000 евро * 33,40 руб./евро)
44	60	83500	Отражены расходы на перевозку (2500 евро * 33,40 руб./евро)
60	91	750	Отражена курсовая разница (2500 евро * (33,40 руб./евро — 33,10 руб./евро))
41	76-1	42000	На дату оформления грузовой таможенной декларации начислена таможенная пошлина (12500 евро * 10% * 33,60 руб./евро).
41	76-2	1000	Начислен таможенный сбор (стоимость партии от 200000 до 450000 руб.)
19	76-4	83 160	Начислен НДС по ввезенным товарам ((12500 евро * 33,60 руб./евро) + 42000 руб.) * 18%
На дату реализации части поступивших товаров
62	90	283200	Отражена реализация части товаров
90	68	43200	Начислен НДС по реализации
90	41	150800	Списана фактическая себестоимость реализованных товаров (334 000 руб. + 42 000 руб. + 1000 руб.) * 40%
На последний день отчетного периода
44	70	25000	Начислена заработная плата работникам
44	69	6500	Отражены начисления ЕСН
90	44	33900	Списаны расходы, не подлежащие распределению
90	44	16579,37	Списаны транспортные расходы, приходящиеся на реализованные товары
90	99	41268,63	Отражена прибыль отчетного периода

Если организация будет формировать стоимость товаров с учетом всех расходов, связанных с их приобретением, то она сможет избежать различий между бухгалтерским и налоговым учетом и ей не придется применять ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль"

Помимо материалов (товаров, работ, услуг), организация-импортер может приобретать у иностранного поставщика и производственное оборудование.

Оценка имущества (основных средств), приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку согласно п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.

Оценка объекта основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Банка России, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Пример 3.16. ООО "Феникс" импортировало из Гамбурга производственное оборудование стоимостью 5000 евро.

Условия поставки товара - DDP Москва. Согласно условиям контракта право собственности на оборудование переходило к покупателю в момент передачи оборудования от иностранного поставщика в пункте назначения.

Оборудование было доставлено 2 февраля. Задолженность перед иностранным поставщиком была погашена 10 февраля. Оборудование было введено в эксплуатацию 15 февраля.

Курс евро по отношению к рублю составлял (условно):

- на 2 февраля - 34,60 руб./EUR;

- на 10 февраля - 34,70 руб./EUR.

В бухгалтерском учете были оформлены следующие проводки:

Отражено 2 февраля получение оборудования (5000 EUR * 34,60 руб./ EUR)	08-4	60	173000
Погашена 10 февраля задолженность перед иностранным поставщиком(5000 EUR * 34,70 руб./EUR)	60	52	173500
Отражена отрицательная курсовая разница по задолженности иностранному поставщику на дату совершения операции (173500 руб. - 173000 руб.)	91-2	60	500
Оборудование введено в эксплуатацию 15 февраля	01	08-4	173000

3.5 Импорт работ (услуг)

В соответствии с п. 8 ст. 2 Закона «О регулировании внешнеторговой деятельности» внешняя торговля услугами – оказание услуг (выполнение работ), включающее в себя производство, распределение, маркетинг, доставку услуг (работ). Внешняя торговля услугами согласно ст. 33 данного Закона осуществляется, в частности, следующими способами:

1) с территории иностранного государства на территорию РФ;

2) на территории иностранного государства российскому заказчику услуг;

3) иностранным исполнителем услуг, не имеющим коммерческого присутствия на территории РФ, путем присутствия его или уполномоченных действовать от его имени иностранных лиц на территории РФ;

4)иностранным исполнителем услуг путем коммерческого присутствия на территории РФ.

Факт импорта работ (услуг) фиксируется в момент завершения работ (получения услуг).

Импорт работ и услуг имеет ряд особенностей:

- таможенного оформления выполненных работ (оказанных услуг) не требуется;

- приобретение импортных услуг, таможенными пошлинами, таможенными сборами и акцизами не облагается.

Таможенные платежи уплачиваются, если ввозится товар, необходимый для оказания услуги (например, документированная информация, которая перемещается через таможню на магнитных дисках или бумажных носителях).

В некоторых случаях с дохода, выплаченного иностранной компании за выполненные работы (оказанные услуги), требуется удержать НДС.

Чтобы определить, будет ли облагаться НДС импорт работ (услуг), нужно выяснить, где, согласно Налоговому кодексу, эти работы (услуги) считаются реализованными.

Местом реализации работ (услуг) для целей НДС будет являться территория России, если зарубежный партнер на основании заключенного контракта (ст. 148 НК РФ):

- выполняет работы на объектах, которые находятся на территории РФ (кроме космических объектов, воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания). Это могут быть строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению;

- оказывает услуги по передаче в собственность или переуступке патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав;

- оказывает консультационные, юридические, бухгалтерские, инжиниринговые, рекламные услуги, услуги по обработке информации, услуги при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (в том числе через Интернет);

- оказывает услуги в сфере искусства, культуры, образования, физической культуры и спорта на территории России;

- предоставляет персонал для работы российской фирмы;

- оказывает услуги по сдаче в аренду движимого имущества (за исключением автотранспортных средств);

- оказывает услуги по поиску исполнителей услуг, перечисленных выше.

В остальных случаях услуги зарубежного партнера будут считаться оказанными за рубежом, и НДС с их стоимости удерживать не нужно. Чтобы подтвердить факт выполнения работ (место реализации услуг) за пределами России, нужно представить внешнеэкономический контракт, акт приемки-сдачи работ, счет/счет-фактуру.

Если работы (услуги), оказанные иностранной фирмой, считаются реализованными на территории России, необходимо выяснить, состоит ли иностранная фирма - исполнитель работ (услуг) на налоговом учете в России.

Если иностранная фирма в России не зарегистрирована, то из выплаченных ей денег необходимо удержать НДС и перечислить его в бюджет. В этом случае фирма-покупатель выступает в качестве налогового агента и должна заплатить НДС одновременно с перечислением валюты иностранной фирме, даже если это предоплата.

Если же иностранная фирма зарегистрирована в России как налогоплательщик (имеет соответствующее свидетельство и ИНН), налоги она платит самостоятельно.

В некоторых случаях с дохода иностранной фирмы нужно также удержать налог на прибыль.