Тема 6. Облік виробничих запасів та малоцінних та швидкозношуваних предметів.

1. Основи побудови обліку, класифікація та оцінка матеріальних оборотних засобів.

2. Документальне оформлення руху виробничих запасів.

3. Бухгалтерський облік надходження запасів (умови постачання, організація складського обліку).

4. Бухгалтерський облік списання запасів.

5. Особливості обліку малоцінних та швидкозношуваних предметів.

6. Оцінка запасів на дату балансу.

1. Одним з основних моментів обліку на підприємстві є облік операцій з товарно-матеріальними цінностями (далі - ТМЦ). Звична для нас назва «ТМЦ» сьогодні вживається як «запаси”. Часто запаси ТМЦ є найбільш важливою і великою статтею активів підприємства (організації).

Визначення запасів, порядок їх оцінки, визнання і відображення у звітності описуються у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 9 "Запаси" (далі - Стандарт 9). У зазначеному Стандарті наводяться рекомендації з фінансового обліку запасів.

Стандарт 9 "Запаси" дає таке визначення запасів: “Запаси - це активи, які:

1. утримуються для подальшого продажу;

2. утримуються для їх використання у виробництві продукції (робіт, послуг) або в адміністративних цілях;

3. знаходяться у процесі виробництва (незавершеного виробництва) з метою наступного продажу готової продукції.

Згідно зі Стандартом 9 до запасів відносяться:

• сировина, основні і допоміжні матеріали;

• комплектуючі вироби;

• незавершене виробництво - запаси, які перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва. Це предмети, які не закінчені обробкою і складанням деталей, вузлів;

• товари – матеріальні цінності, що придбані та утримуються підприємством з метою подальшого продажу;

• готова продукція - виготовлена на підприємстві, відповідає технічним характеристикам;

• МШП - використовуються протягом не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо більше одного року;

• молодняк тварин і тварини на відгодівлі, продукція сільського і лісового господарст­ва.

Матеріальні цінності отримані для невиробничих цілей у склад запасів не включаються.(для дитячих садків, піонерських таборів та ін.)

Запаси товарно-матеріальних цінностей (як і будь-які інші активи) визнаються активами (відображаються у балансі як активи) при дотриманні двох умов:

1) якщо існує ймовірність, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з використанням цих запасів;

2) якщо вартість запасів може бути достовірно визначена.

Якщо будь-які ТМЦ не можуть бути використані за призначенням або реалізовані (вони морально застаріли, втратили необхідну якість чи з інших причин), такі ТМЦ не повинні відображатися у складі активів підприємства, а значить, підлягають списанню на операщйні витрати звітного періоду.

Основою побудови обліку виробничих запасів є:

- облікова класифікація;

- оцінка;

- документальне оформлення наявності і руху матеріалів;

- система рахунків.

Класифікація матеріалів.

Розрізняють економічну та технічну класифікацію.

За економічною класифікацією всі виробничі запаси поділяються на категорії: сировина і матеріали; куповані напівфабрикати, паливо, тара та ін.

До сировини відносять продукти добувної промисловості і сільського господарства. Матеріали є продуктами обробної промисловості. Допоміжні матеріали на відміну від основних не створюють речовинної основи виробів. Вони можуть приєднуватися до основних для надання виробам відповідних якостей. Одні і ті ж матеріали в умовах одного виробництва можуть належати до основних, а в інших до допоміжних.

Залежно від технічних ознак матеріали класифікують на групи, підгрупи, за видами та найменуванням, типом, сортом, розмірами, та іншими ознаками. Така класифікація дістає відображення в розроблених на підприємствах номенклатурах - систематизованих переліках матеріалів. Якщо у номенклатурах вказана ціна за одиницю то вони називаються номенклатурами - цінниками.

Запаси зараховуються на баланс підприємства за первинною вартістю. Порядок формування цієї первинної вартості, залежно від способу надходження запасів на підприємство, розглянуто у п. 9-13 П(С)БО 9:

• придбані за плату;

• виготовлені на підприємстві;

• внесені до статутного фонду;

• одержані безоплатно;

• придбані в результаті обміну на подібні запаси;

• придбані в результаті обміну на неподібні запаси.

Оскільки в момент надходження запаси повинні бути оцінені за первісною вартістю, для кожного випадку надходження запасів необхідно знати, що є цією первісною вартістю і як її визначити. Таке визначення первісної вартості запасів залежно від джерел надходження наведено у таблиці.

№ п/п	Джерела надходження	Первісна вартість
1.	Придбання за плату	Усі витрати, пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях, у т.ч. затрати на: придбаяня, включаючи націнки постачальників; відсотки за придбання у кредит, наданий постачальниками; комісійні винагороди; послуги товарних бірж; митні збори і мито; транспортування; послуги сторонніх організацій на зберігання, доставку та ін.; пошук запасів, у т.ч. інформаційні, посередницькі, інші; затрати на заготівлю, навантажно-розвантажувальні роботи; страхування; прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати підприємства на доробку і підвищення якості техніч­них характеристик запасів
2.	Виробництво запасів	Собівартість їх виробництва, яка визначається Положенням (стандартом) бухгалтеремеоге обліку 16 "Витрати"
3.	Внесок до статутного капіталу	Узгоджена засновниками (учасниками) справедлива вартість
4.	Одержання безоплатно	Справедлива вартість
5.	Обмін на подібні запаси	Балансова вартість переданих запасів (якщо балансова вартість переданих запасів перевищує їх справедливу вартість, то початковою вартістю одержа­них запасів є їх справедлива вартість)
6.	Обмін на неподібні запа­си	Справедлива вартість переданих запасів, збільшена (зменшена) на суму гро­шових коштів або їх еквівалента, яка була передана (одержана) в процесі об­міну

Справедлива вартість – це сума, за якою може бути здійснено обмін активу або оплата зобовязання у результаті операції між поінформованими, зацікавленими і незалежними сторонами.

2. Усі операції руху матеріальних цінностей поділяють на дві групи: прибуткові та видаткові й оформляють їх відповідними документами. Видаткові документи в свою чергу поділяють на документи, якими оформляють внутрішнє переміщення (склад-виробництво) та документи на реалізацію на сторону. До прибуткових документів на одержані ТМЦ належать зовнішні документи (одержані від постачальників) та внутрішні (оформлені на підприємстві). Документи на внутрішнє переміщення матеріальних цінностей – це документи, що засвідчують рух матеріальних цінностей від одного до іншого структурного підрозділу підприємства.

Документальне оформлення операцій з надходження, внутрішнього переміщення та вибуття запасів проводиться на підставі первинних документів, типові форми яких затверджені наказом Мінстату України від 21.06.1996 р. № 193 “Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку сировини та матеріалів”. До них відносять:

М-1 “Журнал обліку вантажів, що надійшли” – застосовується для реєстрації транспортних документів, що свідчать про надходження та оприбуткування вантажів;

М-2а “Акт списання бланків довіреностей” – призначений для списання використаних довіреностей;

М-4 “Прибутковий ордер” – використовується при оприбуткуванні запасів на складі при умові відсутності розбіжностей фактичного надходження запасів та даних відображених у товаро-супровідних документах постачальника;

М-7 “Акт про приймання матеріалів” - використовується при оприбуткуванні запасів на склад при наявності розбіжностей між фактичним надходженням та даними відображеними у товаро-супровідних документах постачальника, а також при отриманні невідфактурованих запасів;

М-8 “Лімітно-забірна картка” – використовуються для багаторазового відпуску одного найменування запасів;

М-9 “Лімітно-забірна картка” – використовуються для багаторазового відпуску кількох найменувань запасів;

М-10 “Акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів” – використовується для одноразового відпуску запасів для господарських потреб;

М-11 “Накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів” – використовується при переміщенні матеріалів внутрі підприємства;

М-12 “Картка складського обліку матеріалів” – використовується на складах для обліку кожного найменування (виду) запасів;

М-13 “Реєстр приймання-здавання документів” – використовується при здачі документації в бухгалтерію;

М-14 “Відомість обліку залишків матеріалів на складі” – використовується для контролю та звірки даних складського та бухгалтерського обліку;

М-16 “Матеріальний ярлик” – використовується у складському господарстві для ідентифікації одиниць запасів;

М-18 “Сигнальна довідка про відхилення фактичного залишку матеріалів від установлених норм запасів” – використовується при виявленні завскладом відхилень від установлених мінімальних норм залишків кожної одиниці запасів на складі;

М-19 “Матеріальний звіт” – відображає рух запасів на складі, складається МВО в кінці звітного періоду і подається до бухгалтерії;

М-21 “Інвентарний опис” – використовується при проведенні інвентаризації на складі та містить перелік усіх видів запасів, що розміщені на складі, та знаходяться в дорозі або на відповідальному зберіганні;

М-23 “Акт № про витрату давальницьких матеріалів” використовується при роботі із давальницькою сировиною, яка обліковується на позабалансовому рахунку 022;

М-26 “Картка обліку устаткування для встановлення”;

М-28 “Лімітно-забірна картка” використовується будівельними організаціями-забудовниками для систематичного отримання на будівництво лімітованих матеріалів;

М-28а “Лімітно-забірна картка” – використовується на складі комірником для обліку відпущених на будову матеріальних цінностей;

Важливим документом при оприбуткуванні товарно-матеріальних цінно­стей с вантажна квитанція, яка засвідчує дійсність відправлення вантажу, служить підставою для його отримання і для пред'явлення претензій транспор­тним організаціям (залізниці) при частковій або повній втраті вантажу.

Одержання товарно-матеріальних цінностей безпосередньо у постачальни­ка або у транспортної організації здійснюється матеріально відповідальною особою, на яку виписується доручення встановленого зразка (форма М – 2), відповідно до Інструкції про порядок реєстрації виданих, повернених та використаних дору­чень на отримання цінностей, затвердженій наказом Міністерства фінансів Ук­ради від 16.05.96 р. № 99 (зі змінами та доповненнями).

Матеріальні цінності приймаються відповідно до встановлених правил і термінів. При порушенні цих правил і термінів підприємства втрачають мож­ливість пред'явлення претензій постачальникам або транспортним організаці­ям при нестачах або зниженні якості матеріальних цінностей.

Найбільш доцільним способом оформлення прийняття товарно-матеріаль­них цінностей, що надійшли, є застосування спеціального штампу. Цей штамп ставлять безпосередньо на супровідних товарних документах (товарно-транспортних накладних, рахунках-фактурах та ін.) матеріально-відповідальні особи, які прийняли під звіт цінності. На штампі зазначені: дата прийняття товарів, номер і дата супровідного документа, вартість прийнятих матеріаль­них цінностей та окремої тари. які завіряються підписом матеріально відпові­дальної особи.

Якщо немає можливості оформити прийняпя товарно-матеріальних цінно­стей проставленням штампа на супровідних документах, то складають прий­мальний акт (форма М - 7).

При виявленні невідповідності кількості або якості товарно-матеріальних цінностей, що надійшли, даним супровідних документів отримувач (покупець) складає акт про прийняття товарно-матеріальних цінностей. Для перевірки товарно-матеріальних цінностей і складання акта створюється комісія, до складу якої обов'язково входять матеріально відповідальна особа і представник постачальника (при відсутності останнього акт складається за участю представ­ника незацікавленої організації).

При виявленні нестачі або псування товарно-матеріальних цінностей, що надійшли залізничним, водним або повітряним транспортом, підприємство повинне вимагати від залізниці або порту складання комерційного акта й отримати його завірену копію, яка є підставою для відшкодування отримувачу сплаченої вартості вантажу, який не надійшов.

Матеріальні цінності без супровідних документів і рахунків-фактур назива­ють "невідфактуровані поставки". Такі матеріальні цінності оприбутковуються на склади за існуючими запропонованими цінами або виходячи з оцінки по­передніх поставок аналогічних товарно-матеріальних цінностей. Отримувач таких цінностей повинен вжити заходи щодо розшуку постачальника і платіжних документів для погашення заборгованості, що виникла.

Товарно-матеріальні цінності можуть бути придбані матеріально відпові­дальними (підзвітними) особами в роздрібній торговельній мережі за рахунок коштів, виділених на господарські потреби.

У цьому випадку документом, що підтверджує кількість і вартість товарно-матеріальних цінностей, буде товарний чек. Для підтвердження оплати до товарного чека повинні бути додані належним чином оформлені чек РРО, або квитанція прибуткового касового ордера.

Первинні документи постачальника реєструються в журналі реєстрації прибут­кових документів. Кожному первинному документу надається порядковий номер.

Відповідно до первинних документів на матеріальні цінності, що надійшли, заповнюються прибуткові ордери (форма М – 4). Прибуткові ордери виписуються на кож­ний номенклатурний номер або партію товарно-матеріальних цінностей

На матеріальні цінності, що надійшли через підзвітну особу, складаються прибуткові ордери, а на товарних чеках, доданих до авансового звіту, простав­ляються відмітки комірника з посиланням на номери прибуткових ордерів.

Після надходження прибуткових документів складається реєстр на здачу документів, який передасться в одному екземплярі в бухгалтерський підрозділ разом з первинними документами.

Вартість товарно-матеріальних цінностей, що знаходяться в дорозі, повинна бути підтверджена платіжними вимогами-дорученнями постачальників і кви­танціями (накладними) залізничного або водного транспорту зі штампом станції (причалу) прибуття, що підтверджує знаходження вантажу в дорозі, а за товар­но-матеріальними цінностями, що не вивезені зі складів місцевих постачаль­ників, охороними розписками, підписаними керівником та головним бухгал­тером підприємства.

Товарно-матеріальні цінності можуть вважатися такими, що знахо­дяться в дорозі, тільки протягом визначеного терміну для їх доставки від місця відвантаження до місця призначення. Після закінчення цього терміну вживаються заходи щодо розшуку вантажу, а до вартості товарно-матеріаль­них цінностей пред'являється претензія.

При опрацюванні первинних документів звертається увага на:

• відповідність виконання умов укладеного контракту (оплата страхування, транспортних витрат тощо);

• правильність таксування первинних документів для визначення облікової ціни отриманих товарно-матеріальних цінностей із врахуванням послуг по­середника, транспортних витрат, мита та інших витрат;

• наявність та правильність оформлення податкової накладної, якщо отриму­вач є платником податку на додану вартість.

У випадку наявності помилок в оформленні податкової накладної необхід­но звернутися до постачальника з проханням виписати правильно оформлену податкову накладну.

Неправильно оформлена податкова накладна при використанні товарно-матеріальних цінностей в господарській діяльності або самостійний розраху­нок суми податку на додану вартість (ПДВ) не є підставою для проведення зарахування суми ПДВ у розрахунки з бюджетом за податковим кредитом.

Видаток товарно-матеріальних цінностей здійснюють згідно з вимогами угод, інструкцій про порядок прийняття продукції виробничо-технічного призначен­ня і товарів народного споживання за кількістю та якістю, стандартів, технічних та особливих умов достачання окремих цінностей.

Підставою для відпуску товарно-матеріальних цінностей є рахунок-фактура, вимога-накладна, специфікація, лімітна карта та інші документи, які підтверд­жують фактично відпущену їх кількість.

При відвантаженні матеріальних цінностей залізничним або водним шля­хом виписують спеціальне розпорядження на відправку вантажу. Це роз­порядження є підставою для відбирання, пакування і передачі цінностей експе­диції.

На прийняті до перевезення матеріальні цінності транспортна організація видає вантажну квитанцію, яка поряд з рахунками-фактурами, специфіка­ціями, пакувальними ярликами та іншими документами при платіжній вимозі-дорученні відправляється покупцю.

Основними первинними документами на відпуск матеріалів у виробництві служать лімітно-забірні карти (форма № М – 8, 9) і накладні – вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів.

Лімітно-забірні карти використовуються для оформлення відпуску матеріалів, які систематично використовуються у виробництві. Виписуються карти відділом постачання на одне або декілька найменувань матеріалів в двох екземплярах, одна із яких передається передається цеху-отримувачу, а другий – на склад. В лімітно-забірній карті вказується ліміт відпуску матеріалів, а потім робиться запис про фактичну кількість відпущених матеріалів. Після кожного запису виводиться залишок невикористаного ліміту, який підтверджується підписами завідуючого складом та отримувача.

В кінці місяця лімітно-забірні карти передаються в бухгалтерію для обліку витрачання матеріалів. Вони є важливим засобом контролю за дотриманням норм витрачання матеріалів.

Організація документообороту на підприємстві має бути організована таким чином, щоб забезпечувати вчасне надходження необхідної інформації до бухгалтерії. Первинні документи, які надходять до бухгалтерії, підлягають перевірці за змістом операції та за правильністю її оформлення. В бухгалтерії, отримана від комірників аналітична інформація про рух запасів узагальнюється в регістрах синтетичного обліку та відображається на рахунках бухгалтерського обліку. Станом на перше число місяця в бухгалтерії підприємства у оборотно-сальдовій відомості виводиться залишок по кожному рахунку запасів.

3. Одним із важливих питань організації матеріального обліку є отримання інформації про наявність і рух запасів в сортовому, аналітичному розрізі.

В обліку використовують два методи складського обліку запасів.

При великій номенклатурі запасів використовується оперативно-бухгалтерський метод обліку запасів. При цьому методі кількісно-сортовий облік матеріалів на складах ведеться в карточках складського обліку (форма № М – 12), які відкриваються на кожний номенклатурний номер матеріалів. Записи в карточках матеріально-відповідальними особами здійснюються щоденно на підставі первинних документів по поступленню та витрачанню матеріалів з обов’язковим виведенням залишку після кожної операції.

Бухгалтерія здійснює постійний контроль за правильністю складського обліку і його відповідності документам по приходу та витрачанні матеріалів. З цією метою працівник бухгалтерії, який веде облік матеріалів, у встановленні дні (але не рідше одного разу в тиждень) являється на склад і в присутності матеріально-відповідальної особи перевіряє правильність зроблених нею записів і виведених залишків в карточках складського обліку. Після цього по реєстру приймає приймально-витратні документи, підтверджуючи факт отримання документів своїм підписом на карточках складського обліку.

Після цієї перевірки карточки складського обліку перетворюються з регістрів складського обліку в регістри оперативно-бухгалтерського обліку. В зв’язку з цим відпадає необхідність вести в бухгалтерії паралельну картотеку аналітичного обліку матеріалів.

Аналітичний облік матеріалів в бухгалтерії здійснюється тільки в грошовому виразі в розрізі синтетичних рахунків, субрахунків і місць зберігання (матеріально-відповідальними особами).

Для ув’язки кількісного складського обліку з вартісним бухгалтерським обліком для кожного складу (матеріально-відповідальної особи) відкривають сальдову відомість (або книгу залишків матеріалів). Ці відомості кожного 1-го числа місяця передаються бухгалтерією на склади для перенесення в них матеріально-відповідальними особами з карточок складського обліку кількісних залишків кожного виду і сорту матеріалів на початок нового місяця. В бухгалтерії ці залишки оцінюються по прийнятих облікових цінах, підраховуються підсумки їх вартості по групах і складах в цілому, а потім звіряють з даними бухгалтерського обліку.

При сортовому методі обліку матеріалів матеріали зберігаються і обліковуються за сортами. На кожний вид або сорт (номенклатурний номер) матеріалів відкривається карточка складського обліку, записи в яку здійснюються в натуральних вимірниках на підставі прибуткових та витратних документів. В складській картотеці карточки розміщуються за групами і сортами.

В установлені строки матеріально-відповідальними особами складається матеріальний звіт (форма № М-19), який разом з первинними документами передається в бухгалтерію. Матеріальний звіт складається в 2-х екземплярах. Перший екземпляр звіту з прикладеними документами залишається у бухгалтера, а другий – повертається матеріально-відповідальній особі (МВО). Помилки виявлені в матеріальному звіті при перевірці його бухгалтером, повинні бути виправлені МВО в двох екземплярах звіту.

В бухгалтерії аналітичний облік матеріалів за найменуваннями і сортами ведеться в карточках кількісно-сумового обліку, на підставі яких в кінці місяця складають оборотні відомості за аналітичними рахунками (по складах та МВО). Підсумки оборотних відомостей узагальнюються і звіряються з даними матеріальних звітів.

На малих і середніх підприємствах при незначній кількості матеріалів і відсутності складів замість карточок облік матеріалів в кладових може вестись в матеріальних звітах (форма № М – 19), в яких відображається залишок матеріалів (за найменуваннями та сортами) на початок місяця, надходження і відпуск за місяць та залишок на кінець місяця. До звіту додаються виправдні документи.

В бухгалтерії аналітичний облік матеріалів ведеться в карточках кількісно-сумового обліку, за даними яких в кінці місяця складають оборотні відомості за аналітичними рахунками і звіряють з даними складського обліку.

Розглянемо основні способи надходження ТМЦ на підприємство:

1. Придбання ТМЦ з оплатою грошовими коштами (у випадку післяоплати):

Дт 20,22 Кт 631 отримано ТМЦ за договором постачання;

Дт 641 Кт 631 відображено суму ПДВ, включену до вартості ТМЦ;

Дт 631 Кт 311 проведена оплата за отримані ТМЦ;

Дт 20 Кт 631 витрати з доставки та розвантаж. запасів стороннім транспортом;

Дт 641 Кт 631 відображено суму ПДВ у складі транспортних витрат;

Дт 631 Кт 311 проведена оплата за транспортування та розвантаж. запасів;

Придбання ТМЦ через підзвітних осіб:

Дт 20, Кт 372 придбані ТМЦ через підзвітних осіб;

Дт 641 Кт 372 відображено суму у вартості придбаних запасів;

Придбання ТМЦ з оплатою грошовими коштами (у випадку передоплати):

Дт 371 Кт 311 сплачено за товари авансом;

Дт 641 Кт 644 відображено виникнення податкового кредиту;

Дт 20,22 Кт 631 оприбутковано на склад ТМЦ;

Дт 644 Кт 631 списана сума раніше нарахованого податкового кредиту;

Дт 631 Кт 371 відображено зарахування заборгованості;

У даному випадку ТЗВ включено безпосередньо до собівартості придбаних запасів. Проте п.9 П(С)БО 9 передбачено, у разі неможливості включення ТЗВ безпосередньо до собівартості придбаних запасів, відображати витрати із доставки запасів на окремому субрахунку до рахунку обліку виробничих запасів. Наприкінці місяця сума накопичених на цьому субрахунку ТЗВ розподіляється між сумою залишку запасів на кінець місяця і сумою запасів що вибули на протязі звітного місяця. Розподіл здійснюється на базі середнього відсотка ТЗВ, який визначається за формулою:

Залишок ТЗВ

на поч. Місяця + сума ТЗВ за місяць

Середній % ТЗВ=--------------------------------------------------

Залишок запасів + вартість запасів

На поч.. місяця що надійшла за місяць

Сума ТЗВ, яка відноситься

до запасів що вибули = Середній % ТЗВ Х Вартість запасів що вибули.

Дт 281 Кт 631 Отримано товари від постачальника;

Дт 641 Кт 631 Відображено суму ПДВ;

Дт 28/ТЗВ Кт 631 Витрати на транспортування;

Дт 641 Кт 631 Відображено суму ПДВ у вартості ТЗВ;

Дт 902 Кт 281 списана собівартість реалізованих товарів;

Дт 902 Кт 28/ТЗВ списано ТЗВ на реалізовані товари.