№ 344 14,0 друк.арк.

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ, МОЛОДІ ТА СПОРТУ УКРАЇНИ

ДЕРЖАВНИЙ ВИЩИЙ НАВЧАЛЬНИЙ ЗАКЛАД

ДОНЕЦЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ТЕХНІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

НАВЧАЛЬНО-НАУКОВИЙ ІНСТИТУТ

ВИЩА ШКОЛА ЕКОНОМІКИ ТА МЕНЕДЖМЕНТУ

ФАКУЛЬТЕТ ЕКОНОМІКИ

КАФЕДРА «БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛIК ТА АУДИТ»

КОНСПЕКТ ЛЕКЦІЙ

з нормативної навчальної дисципліни циклу професійної та практичної підготовки

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК

для студентів усіх форм навчання

Галузь знань: 0305 Економіка і підприємництво»

Напрям(и) підготовки:

6.030501 Економічна теорія

6.030502 Економічна кібернетика

6.030503 Міжнародна економіка

6.030504 Економіка підприємства

6.030505 Управління персоналом та економіка праці

6.030507 Маркетинг

6.030508 Фінанси і кредит

Галузь знань: 0306 «Менеджмент і адміністрування»

Напрями підготовки:

6.030601 Менеджмент

Донецьк, 2012

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ, МОЛОДІ ТА СПОРТУ УКРАЇНИ

ДЕРЖАВНИЙ ВИЩИЙ НАВЧАЛЬНИЙ ЗАКЛАД

ДОНЕЦЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ТЕХНІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

НАВЧАЛЬНО-НАУКОВИЙ ІНСТИТУТ

ВИЩА ШКОЛА ЕКОНОМІКИ ТА МЕНЕДЖМЕНТУ

ФАКУЛЬТЕТ ЕКОНОМІКИ

КАФЕДРА «БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛIК ТА АУДИТ»

КОНСПЕКТ ЛЕКЦІЙ

з нормативної навчальної дисципліни циклу професійної та практичної підготовки

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК

для студентів усіх форм навчання

Галузь знань: 0305 Економіка і підприємництво»

Напрям(и) підготовки:

6.030501 Економічна теорія

6.030502 Економічна кібернетика

6.030503 Міжнародна економіка

6.030504 Економіка підприємства

6.030505 Управління персоналом та економіка праці

6.030507 Маркетинг

6.030508 Фінанси і кредит

Галузь знань: 0306 «Менеджмент і адміністрування»

Напрями підготовки:

6.030601 Менеджмент

Розглянуто на засіданні кафедри

«Бухгалтерський облік і аудит» протокол № 10

від «05» червня 2012 р.

Затверджено на засіданні

навчально-видавничої

ради Дон НТУ

протокол № _4__

від «04 » жовтня 2012 р.

Донецьк, 2012

УДК- 657 (______)

Конспект лекцій з нормативної навчальної дисципліни циклу професійної та практичної підготовки «Бухгалтерський облік» розроблено для студентів всіх форм навчання галузі знань 0305 «Економіка та підприємництво» напрямів підготовки 6.030501 Економічна теорія, 6.030502 Економічна кібернетика, 6.030503 Міжнародна економіка, 6.030504 Економіка підприємства, 6.030505 Управління персоналом та економіка праці, 6.030507 Маркетинг, 6.030508 Фінанси і кредит, галузі знань 0306 «Менеджмент і адміністрування» напряму підготовки 6.030601 Менеджмент – відповідних спеціалізацій / Укл. О.М. Кравцова. - Донецьк: ДонНТУ, 2012. - 229 с.

Конспект лекцій містить теоретичний матеріал згідно вимогам освітньо-професійної програми підготовки спеціалістів галузі знань 0305 «Економіка та підприємництво, галузі знань 0306 «Менеджмент і адміністрування»

Укладачі:

О.М. Кравцова , к.е.н., доцент

Відповідальний за випуск

В.А. Гавриленко, д.е.н., професор

ЗМІСТ

стор.

ВСТУП	5
Тема 1. Загальна характеристика бухгалтерського обліку, його предмет і метод	6
Тема 2. Бухгалтерський баланс	13
Тема 3. Рахунки бухгалтерського обліку і подвійний запис	15
Тема 4. Оцінювання та калькуляція	33
Тема 5. Документація та інвентаризація, техніка і форми бухгалтерського обліку	42
Тема 6. Облік необоротних активів	53
Тема 7. Облік запасів	90
Тема 8. Облік грошових коштів і дебіторської заборгованості	100
Тема 9. Облік фінансових інвестицій	137
Тема 10. Облік власного капіталу	150
Тема 11. Облік зобов’язань	154
Тема 12. Облік праці, її оплати та соціального страхування персоналу	163
Тема 13. Облік витрат діяльності підприємства	178
Тема 14. Облік доходів і фінансових результатів	203
Тема 15. Фінансова звітність	213
Список літератури	227

ВСТУП

В умовах становлення та розвитку ринкової економіки в Україні підвищується роль бухгалтерського обліку господарської діяльності підприємств усіх форм власності, як складової частини системи економічної інформації та управління. Основними джерелами інформації про господарські процеси відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» є дані бухгалтерського обліку.

Дисципліна «Бухгалтерський облік» є нормативною навчальною дисципліною циклу природничо-наукової та загальноекономічної підготовки бакалаврів за напрямами підготовки: 6.030501 «Економічна теорія», 6.030502 «Економічна кібернетика», 6.030503 «Міжнародна економіка», 6.030504 «Економіка підприємства», 6.030505 «Управління персоналом та економіка праці», 6.030507 «Маркетинг», 6.030508 «Фінанси і кредит» галузі знань 0305 «Економіка і підприємництво».

Метою лекцій є озброєння студентів фаховими теоретичними знаннями.

Лекції з нормативної навчальної дисципліни циклу природничо-наукової та загальноекономічної підготовки «Бухгалтерський облік» викладено у рамках освітньо-професійних програм підготовки бакалаврів за відповідними напрямами галузі та освітньо-кваліфікаційними характеристиками бакалаврів за відповідними напрямами підготовки галузі знань 0305 «Економіка і підприємництво» та 0306 «Менеджмент і адміністрування».

ТЕМА 1

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ, ЙОГО ПРЕДМЕТ І МЕТОД

Питання до теми:

1.1 Значення і роль бухгалтерського обліку в Україні. Види обліку. Значення бухгалтерського обліку на сучасному етапі реформування в Україні. Поняття фінансового і управлінського обліку, їх об’єкти. Зміст Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

1.2. Принципи бухгалтерського обліку на підприємствах України.

1.3 Організація бухгалтерського обліку на підприємствах.

1.4 Предмет і метод бухгалтерського обліку. Поняття про господарські засоби і джерела господарських засобів. Поняття про активи і зобов’язання.

1. Значення і роль бухгалтерського обліку в Україні

Бухгалтерський облік – система суцільного, безперервного спостереження і контролю за господарськими процесами підприємства, яка передбачає виявлення, вимірювання, реєстрацію, накопичення, узагальнення, зберігання і передачу інформації від діяльності підприємства зовнішнім і внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Мета ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності - надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої і неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності і рух грошових коштів підприємства.

Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку на підприємстві. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошового вимірника, базуються на даних цього обліку.

У бухгалтерському обліку виділяють внутрішньогосподарський і фінансовий облік.

Внутрішньогосподарський (управлінський, оперативний) облік - це система обробки і підготовки інформації про діяльність підприємства для внутрішніх користувачів в процесі управління підприємством.

Фінансовий облік - це сукупність правил і процедур, що забезпечують підготовку, обнародування інформації про результати діяльності підприємства і його фінансовий стан, відповідно до вимог законодавчих актів і стандартів бухгалтерського обліку.

Об'єктами фінансового обліку є:

активи підприємства: основні засоби, нематеріальні активи, капітальні вкладення, виробничі і товарні запаси, дебіторська заборгованість, грошові кошти;

джерела власних засобів: статутний капітал, інші види капіталу, нерозподілений прибуток;

зобов'язання підприємства: довгострокові і короткострокові кредити банків, інші позикові засоби, розрахунки з кредиторами, працівниками, бюджетом;

доходи підприємства по видах і витрати підприємства по економічних елементах;

фінансові результати діяльності підприємства і їх розподіл.

Об'єктами внутрішньогосподарського (управлінського) обліку є:

затрати підприємства по видах діяльності, групування їх по видах продукції, процесах і стадіях виробництв, по центрах відповідальності (центр витрат і центр прибутку), по сферах діяльності, по регіонах реалізації продукції;

доходи підприємства, групування доходів по видах продукції, по регіонах реалізації продукції тощо;

фінансові результати по видах продукції, сферам діяльності, по регіонах реалізації продукції тощо.

Характеристика управлінського і фінансового обліку надана у табл. 1.1

Таблиця 1.1

Характерні відмінні риси управлінського і фінансового обліку

Ознака	Фінансовий облік	Управлінський облік
1	2	3
Ціль обліку	Ведення обліку та складання форм установленої звітності	Підготовка інформації для менеджерів різних рівнів управління
Ступінь регламентації	Ведення фінансового обліку обов'язкове, регламентується законами і нормативними актами	Ведення обліку не обов'язкове й залежить від рішення адміністрації
Характеристика інформації обліку	Містить фактичну інформацію	Містить оперативну, поточну та прогнозну інформацію
Масштаби охоплення інформацією	Підприємство в цілому	Центри відповідальності, затрат, сегменти діяльності, види продукції
Методологічне забезпечення	Розробляється та затверджується законодавчими актами в загальноприйнятому порядку	Розробляється на підприємстві, затверджується керівником
Користувачі інформації	Зовнішні користувачі та менеджери підприємства	Управлінський апарат підприємства

Продовження табл. 1.1

1	2	3
Термін складання звітності	Після звітного періоду відповідно до законодавства	За вимогою: щоденно, щодекади тощо
Точність інформації	Точна інформація	Приблизні дані
Методи здійснення обліку	За допомогою прийомів подвійного запису на кореспондуючих рахунках	Існує варіантність здійснення обліку: за допомогою подвійного запису або за допомогою статистичних методів
Характеристика даних звітності	Фактичні дані	Фактичні, планові, оперативні, поточні, прогнозні дані
Структура обліку	Активи = власний капітал + обов'язки	За принципом «затрати-результат»
Ступінь відповідальності	Штрафні санкції	Дисциплінарна відповідальність
Форма звітної інформації	Передбачені законодавством форми звітності	У формі, зручній для користувачів

Правові основи регулювання, організації і ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності на підприємствах визначені Законом України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996 – XIV [1]. У даному Законі викладено загальні терміни, сфера дії Закону, мета і принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні, питання державного регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності, основні засади організації та ведення бухгалтерського обліку щодо відповідальності, форм організації бухгалтерського обліку, функцій головного бухгалтера, вимог до складання первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, інвентаризації активів та зобов’язань підприємства.

Порядок організації і ведення обліку регламентується Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій та Інструкцією по застосуванню Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженими наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99р. № 291 на виконання Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» [2, 3, 4].

1.2. Принципи бухгалтерського обліку на підприємствах України

Принцип бухгалтерського обліку - це правило, яким слід керуватися при вимірюванні, оцінці і реєстрації господарських операцій і при віддзеркаленні їх результатів у фінансовій звітності.

Згідно Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік має ґрунтуватися на наступних принципах:

• обачність – вживані в бухгалтерському обліку методи оцінки повинні запобігати заниженню оцінки зобов'язань і витрат, і завищення оцінки активів і доходів підприємства;

• повне освітлення – фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні і потенційні наслідки господарських операцій і подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі;

• автономність - кожне підприємство розглядається як юридична особа, відособлена від його власників, у зв'язку з чим особисте майно і зобов'язання власників не повинне відображатися у фінансовій звітності підприємства;

• послідовність - постійне, з року в рік, застосування підприємством вибраної облікової політики;

• безперервність - оцінка активів і зобов'язань підприємств здійснюється виходячи з припущення, що його діяльність продовжуватиметься надалі;

• принцип нарахування і відповідності доходів і витрат - для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівнювати доходи звітного періоду з витратами, здійсненими для отримання цих доходів. При цьому витрати і доходи відображаються в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності у момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів;

• превалювання єства над формою;

• історичної (фактичної) собівартості. Пріоритет віддається оцінці активів підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво і придбання;

• єдиний грошовий вимірник.

• періодичність - можливість розподілу діяльності підприємства на певні періоди з метою складання фінансової звітності. Звітними періодами є: місяць, квартал, рік [1].

1.3 Організація бухгалтерського обліку на підприємствах

Бухгалтерський облік ведеться на підприємстві безперервно, з дня його реєстрації і до його ліквідації. Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку і забезпечення фіксації фактів здійснення всіх господарських операцій в первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше 3 років, власник або уповноважений орган (посадовець), яке здійснює керівництво підприємством.

Для забезпечення ведення бухгалтерського обліку підприємство самостійно вибирає форми його організації. Форми організації бухгалтерського обліку наступні:

1. введення в штат підприємства посади бухгалтера або створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером;

2. користування послугами фахівця по бухгалтерському обліку, зареєстрованого як підприємець, що здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи;

3. ведення на договірних заставах бухгалтерського обліку аудиторською фірмою;

4. самостійне ведення бухгалтерського обліку керівником підприємства

Підприємство самостійно визначає облікову політику підприємства.

1.4 Предмет і метод бухгалтерського обліку. Поняття про господарські засоби і джерела господарських засобів. Поняття про активи і зобов’язання

Предметом бухгалтерського обліку є господарська діяльність підприємства, яка складається з окремих господарських операцій, що змінюють майно (господарські засоби) та його джерела, або стан і використовування майна підприємства.

Сутність предмету бухгалтерського обліку розкривається через його об'єкти. Об'єктом бухгалтерського обліку є господарські засоби, джерела господарських засобів і господарські процеси.

Усі об'єкти обліку розглядають в двох площинах:

1. Об'єкти, що забезпечують господарську діяльність - господарські засоби (рис. 1.1) та їх джерела (рис. 1.2.)

2. Об’єкти, що становлять суть господарської діяльності - господарські процеси і їх результати.

Джерела господарських засобів (пасиви) поділяють на власні і позикові. Власні джерела представлені статутним капіталом та іншими видами капіталу (резервним, пайовим, додатковим), нерозподіленим прибутком. Статутний капітал підприємств державної форми власності складає мінімум основних оборотних і необоротних активів, якими держава наділяє підприємство для його нормального функціонування. Статутний капітал підприємства з недержавною формою власності, як правило, це сума внесків його засновників. Позикові джерела господарських засобів – це короткострокові і довгострокові кредити банків і позики; зобов'язання перед кредиторами: постачальниками, працівниками по оплаті праці, перед фондами соціального страхування, перед бюджетом по податках і зборах.

Господарські процеси - це сукупність схожих за економічним змістом господарських операцій.

Основні види господарських процесів:

1. Придбання виробничих запасів.

2. Виготовлення продукції, надання послуг, виконання робіт.

3. Продаж (реалізація) продукції, товарів, послуг, робіт.

Визначення активів та зобов’язань надано у НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» [5.1].

Активи – ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому.

Активи відображаються у балансі як вартість майна і боргових прав, якими підприємство розташовує і які контролює.

Критерій визнання активу: актив відображається у Балансі за умови, що оцінка його може бути достовірно визначена та очікується отримання у майбутньому економічних вигод, що пов’язані з його використанням.

Оборотні активи - грошові кошти та їх еквіваленти, не обмежені у використовуванні, а також інші активи, призначені для реалізації і споживання протягом операційного циклу або протягом дванадцяти місяців з дати Балансу.

Операційний цикл - це проміжок часу між придбанням запасів для здійснення діяльності підприємства та отриманням грошових коштів від реалізації виготовленої продукції, товарів, послуг.

Необоротні активи – всі активи, що не є оборотними.

Зобов’язання – заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій, погашення якої, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди.

Критерій визнання зобов’язань: зобов’язання відображається у Балансі, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує вірогідність зменшення економічних вигод у майбутньому у результаті його погашення.

Власний капітал – частина в активах підприємства, яка залишається після вирахування його зобов’язань.

Метод бухгалтерського обліку – це сукупність способів і прийомів, що забезпечують отримання, обробку і видачу облікової інформації для віддзеркалення об'єктів обліку по якісно однорідних ознаках.

Методи, вживані у бухгалтерському обліку, наступні: документація, інвентаризація, рахунок, подвійний запис, калькуляція, оцінка, звітність, баланс.

ТЕМА 2

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ БАЛАНС

Питання до теми:

2.1. Поняття про бухгалтерський баланс. Зміст статей балансу відповідно до НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»

2.2 Складання сальдового балансу, оборотної та шахової відомостей

2.1 Поняття про бухгалтерський баланс. Зміст статей балансу відповідно до НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»

Отримати уявлення про склад господарських засобів та їх джерел на звітну дату можна з Балансу підприємства. Баланс служить індикатором фінансового стану підприємства. Він покликаний допомогти користувачу в оцінці здібностей підприємства виконувати свої зобов'язання.

За НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» баланс (звіт про фінансовий стан) – звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов’язання і власний капітал [5.1].

Бухгалтерський баланс є двосторонньою таблицею: в лівій частині - активи, в правій частині - пасиви.

У Балансі підприємства відображається активи, зобов’язання та власний капітал підприємства. Підсумок активів Балансу має дорівнювати підсумку зобов’язань та власного капіталу. Кожний рядок Балансу, іменований статтею, призначений для віддзеркалення певного елемента (групи однорідних елементів) господарських засобів або їх джерел. Статті згруповані в розділи. Бухгалтерська таблиця складається з чотирьох розділів активів і п'яти розділів пасивів.

Зміст статей Балансу визначено у НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» [5.1].

НОВИЙ СКЛАД СТАТЕЙ – ДИВІТЬСЯ У ЖУРНАЛІ, ЯКИЙ Я ПЕРЕДАЛА НАДІЇ ЗБАНДУТ!!!!!!

По-старому:

У статті «Нематеріальні активи» відображається вартість об’єктів, які віднесені до складу нематеріальних активів згідно з відповідними положеннями (стандартами). У цій статті наводяться окремо первісна та залишкова вартість нематеріальних активів, а також нарахована у встановленому порядку сума накопиченої амортизації. Залишкова вартість визначається як різниця між первісною вартістю і сумою накопиченої амортизації, яка наводиться у дужках.

У статті «Незавершене будівництво» відображається вартість незавершених капітальних інвестицій у будівництво, створення, виготовлення, реконструкцію, модернізацію придбання необоротних активів (включаючи необоротні матеріальні активи, призначені для заміни діючих, і устаткування для монтажу), що здійснюються підприємством, а також авансові платежі для фінансування капітального будівництва.

У статті «Основні засоби» наводиться вартість власних та отриманих на умовах фінансового лізингу об’єктів і орендованих цілісних майнових комплексів, які віднесені до складу основних засобів згідно з відповідними положеннями, державні (казенні) та комунальні підприємства — вартість майна, отриманого на праві господарського відання чи праві оперативного управління, у тому числі вартість земельних ділянок, отриманих на праві постійного користування. У цій статті також наводиться вартість інших необоротних матеріальних активів. У цій статті наводяться окремо первісна (переоцінена) вартість, сума зносу основних засобів (у дужках) та їх залишкова вартість. До підсумку балансу включається залишкова вартість, яка визначається як різниця між первісною (переоціненою) вартістю основних засобів і сумою їх зносу на дату балансу.

У статті «Довгострокові біологічні активи» відображається вартість довгострокових біологічних активів, облік яких ведеться за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 30 «Біологічні активи». У цій статті наводиться справедлива (первісна, переоцінена) вартість, сума накопиченої амортизації (у дужках) і залишкова вартість довгострокових біологічних активів. До підсумку балансу включається справедлива або залишкова вартість, яка дорівнює різниці між первісною (переоціненою) вартістю і сумою накопиченої амортизації

У статті «Довгострокові фінансові інвестиції» відображаються фінансові інвестиції на період більше одного року, а також усі інвестиції, які не можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент. У цій статті виділяються фінансові інвестиції, які згідно з відповідними положеннями (стандартами) обліковуються методом участі в капіталі.

У статті «Довгострокова дебіторська заборгованість» показується заборгованість фізичних та юридичних осіб, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу.

У статті «Відстрочені податкові активи» відображається сума податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню в наступних періодах унаслідок тимчасової різниці між обліковою та податковою базами оцінки.

У статті «Інші необоротні активи» наводяться суми необоротних активів, які не можуть бути включені до наведених вище статей розділу «Необоротні активи», крім гудвілу і гудвілу негативного, що виникають при придбанні.

У статті «Виробничі запаси» показується вартість запасів малоцінних та швидкозношуваних предметів сировини, основних і допоміжних матеріалів, палива, покупних напівфабрикатів і комплектуючих виробів, запасних частин, тари, будівельних матеріалів та інших матеріалів, призначених для споживання в ході нормального операційного циклу.

У статті «Поточні біологічні активи» відображається вартість поточних біологічних активів тваринництва (дорослі тварини на відгодівлі і в нагулі, птиця, звірі, кролики, дорослі тварини, вибракувані із основного стада для реалізації, молодняк тварин на вирощуванні і відгодівлі) в оцінці за справедливою або первісною вартістю, а також рослинництва (зернові, технічні, овочеві та інші культури) в оцінці за справедливою вартістю, облік яких ведеться за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 30 «Біологічні активи».

У статті «Незавершене виробництво» показуються витрати на незавершене виробництво і незавершені роботи (послуги), а також вартість напівфабрикатів власного виробництва і заборгованість замовників за будівельними контрактами.

У статті «Готова продукція» показуються запаси виробів на складі, обробка яких закінчена та які пройшли випробування, приймання, укомплектовані згідно з умовами договорів із замовниками і відповідають технічним умовам і стандартам. Продукція, яка не відповідає наведеним вимогам (крім браку), та роботи, які не прийняті замовником, показуються у складі незавершеного виробництва.

У статті «Товари» показується без суми торгових націнок вартість товарів, які придбані підприємствами для наступного продажу.

У статті «Векселі одержані» показується заборгованість покупців, замовників та інших дебіторів за відвантажену продукцію (товари), інші активи, виконані роботи та надані послуги, яка забезпечена векселями.

У статті «Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги» відображається заборгованість покупців або замовників за надані їм продукцію, товари, роботи або послуги (крім заборгованості, яка забезпечена векселем). У підсумок балансу включається чиста реалізаційна вартість, яка визначається шляхом вирахування з дебіторської заборгованості резерву сумнівних боргів. Сума резерву сумнівних боргів наводиться у дужках.

У статті «Дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом» показується дебіторська заборгованість фінансових і податкових органів, а також переплата за податками, зборами та іншими платежами до бюджету.

У статті «Дебіторська заборгованість за виданими авансами» показується сума авансів, наданих іншим підприємствам у рахунок наступних платежів.

У статті «Дебіторська заборгованість з нарахованих доходів» показується сума нарахованих дивідендів, процентів, роялті тощо, що підлягають надходженню.

У статті «Дебіторська заборгованість із внутрішніх розрахунків» показується заборгованість пов’язаних сторін та дебіторська заборгованість із внутрішньовідомчих розрахунків.

У статті «Інша поточна дебіторська заборгованість» показується заборгованість дебіторів, яка не може бути включена до інших статей дебіторської заборгованості та яка відображається у складі оборотних активів.

Показники дебіторської заборгованості (крім дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги) у разі створення щодо неї резерву сумнівних боргів наводяться у балансі за чистою реалізаційною вартістю, яка визначається у порядку, наведеному в пункті 27 цього Положення (стандарту).

У статті «Поточні фінансові інвестиції» відображають фінансові інвестиції на строк, що не перевищує один рік, які можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент (крім інвестицій, які є еквівалентами грошових коштів).

У статті «Грошові кошти та їх еквіваленти» відображаються кошти в касі, на поточних та інших рахунках у банках, які можуть бути використані для поточних операцій, а також еквіваленти грошових коштів. У цій статті окремо наводяться кошти в національній та іноземній валютах. Кошти, які не можна використати для операцій протягом одного року, починаючи з дати балансу або протягом операційного циклу внаслідок обмежень, слід виключати зі складу оборотних активів та відображати як необоротні активи.

У статті «Інші оборотні активи» відображаються суми оборотних активів, які не можуть бути включені до наведених вище статей розділу «Оборотні активи». У цій статті наводиться, зокрема, сальдо субрахунків 331 «Грошові документи в національній валюті», 332 «Грошові документи в іноземній валюті» і 643 «Податкові зобов’язання».

У складі витрат майбутніх періодів відображаються витрати, що мали місце протягом поточного або попередніх звітних періодів, але належать до наступних звітних періодів.

У вписуваному рядку 275 «IV. Необоротні активи та групи вибуття» відображається вартість необоротних активів та груп вибуття, утримуваних для продажу, що визначається відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність».

У статті «Статутний капітал» наводиться зафіксована в установчих документах загальна вартість активів, які є внеском власників (учасників) до капіталу підприємства. Підприємства, для яких не передбачена фіксована сума статутного капіталу, відображають у цій статті суму фактичного внеску власників до статутного капіталу підприємства.

У статті «Пайовий капітал» наводиться сума пайових внесків членів спілок та інших підприємств, що передбачена установчими документами.

У статті «Додатковий вкладений капітал» акціонерні товариства показують суму, на яку вартість реалізації випущених акцій перевищує їхню номінальну вартість. Інші підприємства відображають у цій статті суму капіталу, який вкладено засновниками понад статутний капітал.

У статті «Інший додатковий капітал» відображаються сума дооцінки необоротних активів, вартість необоротних активів, безкоштовно отриманих підприємством від інших юридичних або фізичних осіб, та інші види додаткового капіталу.

У статті «Резервний капітал» наводиться сума резервів, створених, відповідно до чинного законодавства або установчих документів, за рахунок нерозподіленого прибутку підприємства.

У статті «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» відображається або сума нерозподіленого прибутку, або сума непокритого збитку. Сума непокритого збитку наводиться в дужках та вираховується при визначенні підсумку власного капіталу.

У статті «Неоплачений капітал» відображається сума заборгованості власників (учасників) за внесками до статутного капіталу. Ця сума наводиться в дужках і вираховується при визначенні підсумку власного капіталу.

У статті «Вилучений капітал» господарські товариства відображають фактичну собівартість акцій власної емісії або часток, викуплених товариством у його учасників, державні (казенні) та комунальні підприємства — передачу майна відповідно до Положення про порядок бухгалтерського обліку окремих активів та операцій підприємств державного, комунального секторів економіки і господарських організацій, які володіють та/або користуються об’єктами державної, комунальної власності, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 19.12.2006 р № 1213. Сума вилученого капіталу наводиться в дужках і підлягає вирахуванню при визначенні підсумку власного капіталу.

У складі забезпечень наступних витрат і платежів відображаються нараховані у звітному періоді майбутні витрати та платежі (витрати на оплату майбутніх відпусток, гарантійні зобов’язання тощо), величина яких на дату складання балансу може бути визначена тільки шляхом попередніх (прогнозних) оцінок, а також залишки коштів цільового фінансування і цільових надходжень, які отримані з бюджету та інших джерел.

Підприємства, які відповідно до законодавства є страховиками, у вписуваному рядку 415 наводять суму страхових резервів, у вписуваному рядку 416 наводять у дужках суму часток перестраховиків у страхових резервах, різниця між якими включається до підсумку розділу балансу.

Підприємства, які здійснюють діяльність з випуску та проведення лотерей на території України, у вписуваному рядку 417 наводять залишок сформованого призового фонду, що підлягає виплаті переможцям лотереї відповідно до оприлюднених умов її випуску та проведення, у вписуваному рядку 418 наводять залишок сформованого резерву на виплату джек-поту, не забезпеченого сплатою участі у лотереї.

У статті «Довгострокові кредити банків» показується сума заборгованості підприємства банкам за отриманими від них позиками, яка не є поточним зобов’язанням.

У статті «Інші довгострокові фінансові зобов’язання» наводиться сума довгострокової заборгованості підприємства щодо зобов’язання із залучення позикових коштів (крім кредитів банків), на які нараховуються відсотки.

У статті «Відстрочені податкові зобов’язання» показується сума податків на прибуток, що підлягають сплаті в майбутніх періодах внаслідок тимчасової різниці між обліковою та податковою базами оцінки.

У статті «Інші довгострокові зобов’язання» показується сума довгострокових зобов’язань, які не можуть бути включені до інших статей розділу «Довгострокові зобов’язання».

У статті «Короткострокові кредити банків» відображається сума поточних зобов’язань підприємства перед банками за отриманими від них позиками.

У статті «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями» показується сума довгострокових зобов’язань, яка підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

У статті «Векселі видані» показується сума заборгованості, на яку підприємство видало векселі на забезпечення поставок (робіт, послуг) постачальників, підрядчиків та інших кредиторів.

У статті «Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги» показується сума заборгованості постачальникам і підрядчикам за матеріальні цінності, виконані роботи та отримані послуги (крім заборгованості, забезпеченої векселями).

У статті «Поточні зобов’язання за одержаними авансами» відображається сума авансів, одержаних від інших осіб у рахунок наступних поставок продукції, виконання робіт (послуг).

У статті «Поточні зобов’язання із розрахунків з бюджетом» показується заборгованість підприємства за усіма видами платежів до бюджету, включаючи податки з працівників підприємства.

56. У статті «Поточні зобов’язання з позабюджетних платежів» показується заборгованість за внесками до позабюджетних фондів, передбачених чинним законодавством.

У статті «Поточні зобов’язання зі страхування» відображається сума заборгованості за відрахуваннями до пенсійного фонду, на соціальне страхування, страхування майна підприємства та індивідуальне страхування його працівників.

У статті «Поточні зобов’язання за розрахунками з оплати праці» відображається заборгованість підприємства з оплати праці, включаючи депоновану заробітну плату.

У статті «Поточні зобов’язання за розрахунками з учасниками» відображається заборгованість підприємства його учасникам (засновникам), пов’язана з розподілом прибутку (дивіденди тощо) і формуванням статутного капіталу.

У статті «Поточні зобов’язання із внутрішніх розрахунків» відображається заборгованість підприємства пов’язаним сторонам та кредиторська заборгованість з внутрішньовідомчих розрахунків.

У статті «Інші поточні зобов’язання» відображаються суми зобов’язань, які не можуть бути включеними до інших статей, наведених у розділі «Поточні зобов’язання». У цій статті наводиться, зокрема, сальдо субрахунку 644 «Податковий кредит» і сума валової заборгованості замовникам за будівельними контрактами.

61. До складу доходів майбутніх періодів включаються доходи, отримані протягом поточного або попередніх звітних періодів, які належать до наступних звітних періодів.

2.2 Складання сальдового балансу, оборотної та шахової відомостей

Сальдовий баланс складають на підставі оборотної відомості.

Приклад оборотної відомості наведено у табл. 2.1.

Таблиця 1.2

Оборотна відомість по рахунках синтетичного обліку

Шифр рахунку	Назва рахунку	Сальдо на початок періоду		Обороти		Сальдо на кінець періоду
		Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
10	Основні засоби	11397,2		8008,60		19405,8
20	Виробничі запаси	729,92		202,78		932,7
28	Товари	1235,04		43800,23	34602,54	3421548
30	Каса	9,27		40068,01	40000,20	77,08
31	Рахунки у банку	9700,60		13660,37	18340,05	5020,2
63	Розрахунки з постачальниками і підрядчиками		4333,20	10713,11	17007,80		10627,6
371	Розрахунки з підзвітними особами			9,0	3,0	6,0	5403,54
441	Нерозподілений прибуток		6903,64	1500,10
40	Статутний капітал		22950,6		8008,60		30959
	Разом	34187,44	34187,44	117962,2	117962,2	46990,63	46990,63

Особливість оборотної відомості полягає в забезпеченні трьох пар рівності:

1. залишків на початок періоду за дебетом та кредитом;

2. підсумкових оборотів за дебетом та кредитом;

3. залишків на кінець періоду за дебетом та кредитом.

Шахова оборотна відомість - це форма віддзеркалення і періодичного узагальнення бухгалтерських записів в розрізі кореспондуючих синтетичних рахунків. Містить підсумкові суми однорідних по економічному вмісту господарських операцій. Є таблицею, горизонтальні рядки якої відведені для записів по рахунках, що дебетуються, а вертикальні колонки — для записів по рахунках, що кредитуються. У місцях пересічення колонок і рядків приводяться підсумкові суми (звороти) всіх операцій по вказаних кореспондуючих рахунках. Однократним записом здійснюється подвійне віддзеркалення операцій.

На відміну від оборотної відомості простої форми, шахова оборотна відомість містить не лише суми зворотів кожного рахунку, але і доданки цих зворотів. Це дозволяє перевірити повноту і правильність записів по рахунках, а також бачити економічну суть операцій, відбитих по дебету і кредиту кожного Інколи у цю відомість включають, окрім зворотів, і залишки по синтетичних рахунках; у цих випадках її називають також шаховим балансом.

 Зважаючи на деяку громіздкість і складність складання шахова оборотна відомість застосовується не при всіх формах бухгалтерського обліку, проте принцип шаховому запису широко використовується для побудови облікових регістрів. Так, при журнально-ордерній формі рахівництва всі основні регістри будуються по шаховій формі, що дозволяє значно скоротити облікову роботу.

Шахова відомість призначена для аналізу і контролю за проведеними операціями. Занесені в неї підсумки по вертикалі і горизонталі дають уявлення про проведені обороти за рахунками, що дає можливість наочно проконтролювати кожний рахунок. Бухгалтер може проаналізувати стан кожного рахунка і перевірити правильність формування бухгалтерських записів. Дана відомість може бути відображена за будь який необхідний період.

Контроль здійснюється на основі даних інформаційної бази і Довідника допустимої кореспонденції рахунків. У разі помилки бухгалтер коригує дані згідно з діючим положенням. При автоматизації формування бухгалтерської звітності особливо важлива автоматизація контролю результатних даних, який нарівні із вхідним контролем інформації повинен становити єдину систему забезпечення достовірності обробки даних зведеного обліку і звітності.

http://tax.38044.org/UA/9285

ТЕМА 3

РАХУНКИ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ І ПОДВІЙНИЙ ЗАПИС

Питання до теми:

3.1 Рахунок як елемент методу бухгалтерського обліку

3.2 Схеми активного і пасивного рахунків

3.3 Сутність методу подвійного запису

3.4 Синтетичні та аналітичні рахунки

3.5 Класифікація рахунків бухгалтерського обліку

3.1 Рахунок як елемент методу бухгалтерського обліку

Рахунок – спосіб економічного угрупування, поточного віддзеркалення і оперативного контролю за господарськими засобами, їх джерелам і господарськими операціями.

Основний принцип обліку на рахунках бухгалтерського обліку полягає в тому, що на кожну групу однорідних засобів і джерел відкривається окремий рахунок, в якому записується: початковий залишок (сальдо) кожної групи засобів або джерел, усі подальші зміни, що викликаються господарськими операціями, та конечний залишок (сальдо).

Схематично рахунок є таблицею. Для зручності визначення суми змін по рахунках таблицю роблять двосторонньою. Одна сторона (один бік) призначена для запису збільшень, а інша - для зменшення засобів або їх джерел.

Ліва сторона – ДЕБЕТ – (лат.) повинен

Права сторона - КРЕДИТ – (лат.) вірити

Кожний бухгалтерський рахунок відображає статику і динаміку видів господарських засобів, джерел господарських засобів, рух господарських операцій. Статику, що складається на будь-який вибраний момент часу, характеризує залишок засобів на даний момент.

Динаміка - рух (збільшення, зменшення, оборот). Динаміку (рух) об'єктів бухгалтерського обліку характеризують операції, відбивані на рахунку за дебетом та кредитом рахунку (залежно від характеру операції).

Різниця між сумами, записаними на одному боці рахунку та іншому боці, називається залишком або сальдо.

Рахунки бухгалтерського обліку мають взаємозв'язок з бухгалтерським балансом. Цей взаємозв'язок виражається в наступному:

1. залишки записуються в рахунок на тому ж боці, що у балансі.

2. на підставі записів по рахунках визначаються залишки по рахунках на перше число наступного місяця (останнє число поточного місяця) і по цих залишках складається бухгалтерський (сальдовий) баланс.

3.2 Схеми активного і пасивного рахунків

По відношенню до балансу рахунку поділяють на активні і пасивні.

Активні рахунки призначені для обліку стану, руху і змін складу господарських засобів (по видах) та витрат. На активних рахунках початковий залишок (сальдо) заносять в ліву частину таблиці. За дебетом фіксуються дані по збільшенню даного виду господарських засобів, за кредитом - дані про зменшення даного виду господарських засобів.

Для визначення конечного сальдо активного рахунку необхідно до суми початкового залишку додати дебетовий оборот та вирахувати кредитовий оборот. Таким чином, активний рахунок, що призначений для обліку господарських засобів, можна представити у вигляді табл. 3.1.

Таблиця 3.1

Схема активного рахунку, призначеного для обліку господарських засобів (рахунки активів – клас 1, 2, 3 за виключенням контрактивних рахунків 13, 38)

Дебет	Кредит
Початкове сальдо (ПС) - залишок господарських засобів на початок звітного періоду	Відсутні записи
Записи по господарських операціях, які призводять до збільшення господарських засобів, протягом звітного періоду	Записи по господарських операціях, які призводять до зменшення господарських засобів, протягом звітного періоду
Сума записів за дебетом (без урахування початкового сальдо – дебетовий оборот (ДО)	Сума записів за кредитом – кредитовий оборот (КО)
Конечне сальдо (КС) - залишок господарських засобів на кінець звітного періоду	Відсутні записи

Приклад: на початок робочого дня залишок готівки у касі підприємства становив 1500 грн., протягом дня надходила готівка три рази: у сумі 500 грн. отримано з поточного рахунку для видачі премії; у сумі 1200 грн. отримано з поточного рахунку для видачі готівки під звіт; у сумі 800 грн. отримано від покупця у якості погашення дебіторської заборгованості. Видача готівки відбулася: у сумі 500 грн.. – видано премію; 1200 грн.. – видано аванс на службове відрядження. Розрахувати залишок у касі на кінець робочого дня.

Відображення господарських операцій по активному рахунку 301 «Каса у національній валюті» показано у табл. 3.2.

Таблиця 3.2

Рахунок 301 «Каса в національній валюті»

Дебет	Кредит
ПС = 1500 грн.	Відсутні записи
500 грн. 1200 грн. 800 грн.	500 грн. 1200 грн.
ДО = 2500 грн.	КО = 1700 грн.
КС = 1500+2500-1700 = 2300 грн.	Відсутні записи

Активні рахунки також призначені для відображення витрат, що обліковуються на рахунках класів 8 та 9. Особливістю таких рахунків є відсутність початкового та конечного сальдо, дорівнювання дебетового і кредитового оборотів – табл. 3.3.

Таблиця 3.3

Схема активного рахунку, призначеного для обліку витрат

(рахунки витрат - клас 8 , 9)

Дебет	Кредит
Початкове сальдо відсутнє	Відсутні записи
Записи по господарських операціях, які призводять до виникнення витрат	Записи по господарських операціях, які призводять до зменшення (списання) витрат
Сума записів за дебетом - дебетовий оборот (ДО)	Сума записів за кредитом – кредитовий оборот, що дорівнює дебетовому обороту (КО)
Конечне сальдо відсутнє	Відсутні записи

Пасивні рахунки призначені для обліку стану та руху джерел господарських засобів. Порядок запису на пасивних рахунках протилежний порядку запису на активних рахунках, табл. 3.4

Для визначення конечного сальдо пасивного рахунку необхідно до суми початкового залишку додати кредитовий оборот та вирахувати дебетовий оборот.

Таблиця 3.4

Схема пасивного рахунку, призначеного для обліку джерел господарських засобів (рахунки пасивів – клас 4, 5, 6 за виключенням рахунків 45, 46)

Дебет	Кредит
Відсутні записи	Початкове сальдо (ПС) - залишок джерел господарських засобів на початок звітного періоду
Записи по господарських операціях, які призводять до зменшення джерел господарських засобів, протягом звітного періоду	Записи по господарських операціях, які призводять до збільшення джерел господарських засобів, протягом звітного періоду
Сума записів за дебетом – дебетовий оборот (ДО)	Сума записів за кредитом (без урахування початкового сальдо) – кредитовий оборот (КО)
Відсутні записи	Конечне сальдо (КС) - залишок джерел господарських засобів на кінець звітного періоду

Приклад: На початок звітного періоду підприємство має заборгованість по оплаті праці робітникам у сумі 40000 грн. Протягом звітного періоду нарахований фонд оплати праці у сумі 70000 грн., видано зарплату за попередній період у сумі 38000 грн. та аванс у сумі 22000 грн. Визначити конечне сальдо по рахунку 66 «Розрахунки по оплаті праці».

Відображення господарських операцій по пасивному рахунку 66 «Розрахунки по оплаті праці» показано у табл. 3.5

Таблиця 3.5

Рахунок 66 «Розрахунки по оплаті праці»

Дебет	Кредит
Відсутні записи	ПС = 40000 грн.
38000 грн. 22000 грн.	70000 грн.
ДО = 60000 грн.	КО = 70000 грн.
Відсутні записи	КС = 40000+70000-60000 = 50000 грн.

Пасивні рахунки також призначені для відображення доходів, що обліковуються на рахунках класу 7. Особливістю таких рахунків є відсутність початкового та конечного сальдо, дорівнювання дебетового і кредитового оборотів - табл. 3.6.

Таблиця 3.6

Схема пасивного рахунку, призначеного для обліку доходів (рахунки доходів - клас 7)

Дебет	Кредит
Відсутні записи	Початкове сальдо відсутнє
Записи по господарських операціях, які призводять до зменшення (списання) доходів	Записи по господарських операціях, які призводять до виникнення доходів
Сума записів за дебетом - дебетовий оборот (ДО)	Сума записів за кредитом – кредитовий оборот (КО)
Відсутні записи	Конечне сальдо відсутнє

У бухгалтерському обліку є також активно-пасивні рахунки.

Активно-пасивні рахунки – це рахунки, в яких сальдо може бути як за дебетом, так і за кредитом. Якщо на такому рахунку сальдо дебетовим, то його слід відображати в активі балансу; якщо сальдо кредитове, то його слід відображати в пасиві балансу. Прикладом активно-пасивного рахунку є рахунок 64 «Розрахунки по податках та платежах». Подвійний залишок активно-пасивних рахунків називається розгорненим сальдо.

3.3 Сутність методу подвійного запису

Рух і зміна усіх об'єктів бухгалтерського обліку відображається за допомогою подвійного запису.

Сутність методу подвійного запису полягає в тому, що кожна господарська операція в одній і тій же сумі записується на двох рахунках: на одному рахунку за дебетом, на іншому – за кредитом.

Короткий запис, який указує, за якими рахунками відображається господарська операція, називається рахунковою формулою або бухгалтерською проводкою. Взаємозв'язок між рахунками, який виникає в результаті віддзеркалення на них способом подвійного запису господарської операції, називається кореспонденцією рахунків, а рахунки, вказані в бухгалтерській проводці, називаються кореспондуючими.

Для правильного складання бухгалтерської проводки необхідно відповісти на наступні питання:

1.Які економічні явища викликає дана операція?

2.На яких рахунках має відбиватися господарська операція?

3.Что відбувається з об'єктами, що обліковуються на даних рахунках (збільшення, зменшення)?

4. За дебетом або за кредитом слід відображати ці зміни?

Рахункові формули (проводки) бувають простими і складними. В простій бухгалтерській проводці дебет одного рахунку кореспондує з кредитом іншого рахунку. В складній проводці дебет одного рахунку кореспондує з кредитом декількох рахунків або навпаки. У бухгалтерському обліку не допускається таких складних проводок, в яких одночасно дебетується і кредитується декілька рахунків.

Приклад 1: Скласти бухгалтерську формулу за господарською операцією: до каси підприємства надійшов грошовий внесок від засновника підприємства у сумі 1000 грн.

Рахунок 40 Рахунок 30

«Статутний капітал» «Каса»

Д К Д К

1000 грн.

Або:

Отримано у касу гроші від засновника - Дебет 30 «Каса» Кредит 40 «Статутний капітал» на суму 1000 грн. (у даному випадку застосовується також рахунок 46 «Неоплачений капітал»).

Приклад 2: Акцептовано (тобто узгоджено, прийнято до оплати) рахунок від постачальника - Підприємства електромереж на оплату спожитої електроенергії на офісі. Сума рахунку 1200 грн., у тому числі ПДВ 200 грн.

Використовуємо такі рахунки: 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками», 92 «Адміністративні витрати», 641/ПДВ – «Розрахунки за податками/ податок на додану вартість»

Д 63 К Д 92 К

1000

Д 641/ПДВ К

200

Або так:

Акцептовано рахунок постачальника за спожиту електроенергію - Дебет 92 «Адміністративні витрати» К63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками» на суму 1000 грн. (без ПДВ)

Відображено право на податковий кредит за ПДВ - Дебет 641/ПДВ К 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками» на суму 200 грн. (ПДВ).

На кожному з рахунків бухгалтерського обліку господарські операції відображаються у календарній послідовності їх здійснення. Таке угрупування операцій на рахунках бухгалтерського обліку називається хронологічним записом, який робиться в особливих журналах, що називаються реєстраційними. Запис операцій на рахунках бухгалтерського обліку шляхом систематизації однорідних сум є систематичним записом, який відбивається у журналах-ордерах і відомостях до них.

3.4 Синтетичні та аналітичні рахунки

Для оперативного керівництва господарською діяльністю підприємства необхідно володіти інформацією не тільки про загальну вартість об'єктів, що обліковуються, але й про їх залишки у кількісному виразі, про їх збільшення або зменшення по окремих видах, найменуваннях тощо. Для отримання таких даних ведуть два типи рахунків: синтетичні та аналітичні.

Синтетичними називаються рахунки, на яких відображається узагальнене віддзеркалення (у вартісному виразі) стану і руху економічно однорідних видів господарських засобів по їх складу і розміщенню, а також джерел їх формування. Облік, що ведеться на синтетичних рахунках, називається синтетичним.

Аналітичними називаються рахунки, за допомогою яких здійснюється детальна характеристика синтетичних рахунків (у вартісному виразі та у натуральних показниках). Облік, побудований на цих рахунках, називається аналітичним.

Аналітичні та синтетичні рахунки взаємозв'язані між собою. Аналітичні рахунки є частиною синтетичного рахунку, вони мають таку ж структуру: якщо синтетичний рахунок активний, то відповідний аналітичний рахунок теж активний (і навпаки).

Бухгалтерські записи на аналітичних і синтетичних рахунках проводять на підставі одних і тих же документів. Причому записи господарських операцій на аналітичних рахунках проводяться аналогічно запису на відповідному синтетичному рахунку. Тому при звірянні дані за відповідними аналітичними і синтетичними рахунками співпадають. Суми залишків по кожному синтетичному рахунку на початок і кінець звітного періоду повинні дорівнювати сумі залишків всіх його аналітичних рахунків. Суми дебетового і кредитового оборотів кожного синтетичного рахунку повинні дорівнювати підсумкам відповідних оборотів по всіх аналітичних рахунках. Відсутність рівності свідчить про наявність помилок, які необхідно знайти і виправити.

Зазвичай, аналітичні рахунки відкриваються для віддзеркалення руху товарно-матеріальних цінностей. Деякі рахунки не потребують підрозділі, і тому до них не відкриваються аналітичні рахунки (наприклад, грошові кошти, каса). Аналітичний облік ведуть на картках, книгах або відомостях.

3.5 Класифікація рахунків бухгалтерського обліку

Класифікація рахунків – це науково обґрунтоване групування рахунків по істотно однорідних ознаках.

Рахунки бухгалтерського обліку класифікують по наступних ознаках:

- по ступеню узагальнення облікових даних;

- по взаємозв'язку з балансом;

- по економічному змісту;

- за призначенням і структурі.

Класифікація рахунків по ступеню узагальнення облікових даних:

- синтетичні;

- аналітичні.

Класифікація рахунків по взаємозв'язку з балансом:

- активні;

- пасивні;

- активно-пасивні.

Економічний зміст рахунку визначається змістом об'єкту, який обліковується на даному рахунку. Об'єкти обліку пов'язані з господарськими засобами, джерелами їх утворення і господарськими процесами, тому рахунки бухгалтерського обліку по економічному змісту групуються у такому ж розрізі.

Класифікація рахунків за економічним змістом:

- рахунки господарських засобів і господарських процесів, з них:

- рахунки наявних споживаних засобів: рахунки основних засобів (10, 11, 13), нематеріальних активів (12, 13), виробничих запасів (20-22); предметів праці (25-27); предметів обігу (28), грошових коштів (30, 31, 33), засобів в розрахунках (18, 36, 37), фінансових інвестицій (14, 35), векселів отриманих (34, 182);

- рахунки неспоживаних засобів (процесів): процес виробництва (12,91); капітальних інвестицій (15): витрат майбутніх періодів (39); витрат по елементах (клас 8); витрат діяльності (клас 9).

- рахунки джерел утворення господарських засобів, з них:

- рахунки власних джерел: власного капіталу (40-46), доходів майбутніх періодів (69), цільового фінансування (48):

- рахунки залучених джерел: рахунки довгострокових зобов'язань (50-55); рахунки поточних зобов'язань (60-68);

- рахунки доходів і фінансових результатів (70-79).

Класифікація рахунків за призначенням і структурі:

1. Основні

2. Регулюючі

3. Операційні

4. Бюджетно-розподільчі

5. Результуючі (фінансово-результативні)

6. Забалансові

Основні рахунки:

- рахунки матеріальних активів - для обліку ТМЦ: 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 20 «Виробничі запаси», 21 «Тварини на вирощуванні і відгодівлі», 22, 25, 26, 27, 28. По відношенню до балансу ці рахунки активні, дебетові залишки свідчать про наявність на певну дату даного виду засобів, достовірність залишків можна перевірити шляхом інвентаризації, тому ці рахунки ще називають інвентарними. Аналітичний облік по цих рахунках ведеться з використанням натуральних показників.

- рахунки нематеріальних активів: рахунок 12 виділено в окрему групу, виходячи з економічного змісту, хоча його характеристика схожа на матеріальні рахунки.

• рахунки грошових коштів 30, 31, 33.

• Рахунки розрахунків, призначені для розрахунків підприємства з іншими підприємствами і окремими особами. На цих рахунках враховується дебіторська і кредиторська заборгованість, тому ці рахунки можуть бути активними, пасивними, активно-пасивними: 18, 51, 36, 63, 34, 62, 64, 65, 66, 67, 37, 68. Активно-пасивні рахунки можуть мати два залишки: по дебету і по кредиту, сальдо по них відображається в балансі розгорнене.

Особлива підгрупа – рахунки по податкових розрахунках: на активному рахунку 17 «Відстрочені податкові активи» ведеться облік суми податку на прибуток, що підлягає компенсації у наступних звітних періодах. На рахунку 54 «Відстрочені податкові зобов'язання» ведеться облік суми податку на прибуток, який буде сплачений в майбутніх періодах.

• рахунки для обліку джерел власного капіталу призначені для узагальнення інформації за видами власного капіталу, нерозподіленого прибутку (непокритих збитків) та забезпечення зобов'язань. Рахунок 40 відображає розмір статутного капіталу підприємства, рахунок 41 – розмір пайового капіталу, 42 - додатковий капітал, 43 - резервний капітал, 45 - вилучений капітал, 46 - неоплачений капітал, 48 - цільове фінансування і цільові надходження.

Регулюючі рахунки виконують функцію уточнення (регулювання) оцінки господарських засобів і їх джерел, з них:

- додаткові рахунки. Призначені для віддзеркалення суми, на яку коректується залишок (сальдо) основного рахунку. Наприклад, транспортно-заготівельні витрати можна враховувати на рахунку 28 «Товари», а можна враховувати на окремому аналітичному рахунку 289. В останньому випадку за допомогою додаткового рахунку визначається фактична собівартість ТМЦ при їх списанні: при вибутті товарів списується певний відсоток ТЗР (по розрахунку);

- контрарні рахунки. Призначені для коректування залишку основних рахунків: контрактивні (рахунки 13 «Знос необоротних активів», 38 «Резерв сумнівних боргів», субрахунок 285 «Торгова націнка») і контрпасивні (рахунок 45 «Вилучений капітал», 46 «Неоплачений капітал»). Наприклад на рахунку 45 «Вилучений капітал» враховують вилучений капітал, який на вимогу учасника АТ або ТОВ повинен бути повернений у разі викупу власних акцій у акціонерів з метою їх перепродажу або ануляції, а також у разі зменшення номінальної вартості акцій: за дебетом рахунку 45 відображають суми внесків, які повертаються учаснику товариства, вартість викуплених у акціонерів власних акцій; за кредитом рахунку 45 відображають вартість анульованих та перепроданих акцій. Дебетове сальдо рахунку 45 дорівнює вартості викуплених власних акцій і відображається в балансі негативним (від’ємним) значенням. Рахунок 46 «Неоплачений капітал»: за дебетом рахунку 46 відображають заборгованість засновників господарського товариства по внесках в статутний капітал підприємства, за кредитом 46 - погашення заборгованості засновника по внесках в статутний капітал.

Операційні рахунки:

- калькуляційні рахунки, які використовують для обліку витрат (прямих і непрямих), пов'язаних з виробництвом продукції (робіт, послуг). За їх допомогою визначається фактична собівартість продукції. Рахунок 23 «Виробництво», 25 «Напівфабрикати власного виготовлення». Сальдо калькуляційного рахунку може бути тільки дебетовим, воно показує витрати незавершених процесів по заготівлі матеріалів, виробництву продукції, робіт, послуг тощо. До цієї підгрупи відносять рахунок «Капітальні інвестиції».

• збірно-розподільні рахунки, які призначені для обліку непрямих витрат з метою їх подальшого розподілу і включення в собівартість виготовленої продукції. Приклад - рахунок 91 «Загальновиробничі витрати», який списується на рахунок 23 «Виробництво» і рахунок 90 «Собівартість реалізації» залежно від розподілу витрат.

• контрольно-накопичувальні рахунки використовують для накопичення інформації про цільові витрати. Рахунок 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут».

• рахунки витрат діяльності використовуються для узагальнення інформації про витрати операційної, інвестиційної, фінансової, іншої звичайної і надзвичайної діяльності. 90, 94, 95, 96, 97, 98, 99. Ці рахунки закривають на рахунок 79.

• рахунки по елементах витрат – рахунки класу 8.

• рахунки доходів використовують для обліку доходів від операційної, інвестиційної, фінансової, іншої звичайної і надзвичайної діяльності. Ці рахунки закривають на рахунок 79.

Операційні рахунки класу 8 та 9 не мають початкового і кінцевого сальдо, не відображаються в балансі, дебетовий і кредитовий обороти по них за звітний період однакові.

Бюджетно-розподільні рахунки призначені для розподілу отриманих доходів або витрат між звітними періодами. Приклади: рахунок 39 «Витрати майбутніх періодів», 69 «Доходи майбутніх періодів», 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів».

Приклад по рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів». У вересні 2009р. оформлено підписку на періодичні видання на суму 600 грн.. на четвертий квартал 2009 р. Це витрати трьох майбутніх місяців: жовтень-грудень 2009 р.

Перераховано грошові кошти на підписку у безготівковій формі:

Дебет 39 «Витрати майбутніх періодів»

Кредит 31 «Рахунки в банках» на суму 600 грн.

Списано щомісячно на адміністративні витрати:

Дебет 92 «Адміністративні витрати»

Кредит 39 «Витрати майбутніх періодів» по 200 грн. щомісячно.

Приклад по рахунку 69 «Доходи майбутніх періодів». Отриманий авансовий платіж по орендній платні за майбутній квартал в сумі 900 грн.

Отримано на рахунок у банку орендну плату:

Дебет 31 «Рахунки в банках»

Кредит 69 «Доходи майбутніх періодів»у сумі 900 грн.

Списано щомісячно на доходи від операційної оренди активів:

Дебет 69 «Доходи майбутніх періодів»

Кредит 713 «Дохід від операційної оренди активів» по 300 грн. щомісячно протягом кварталу.

Приклад по рахунку 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів». За кредитом рахунку 471 «Забезпечення виплат відпусток» відображається рівномірне накопичення суми відпусток (щомісячно) в кореспонденції з рахунками витрат.

Нараховано забезпечення оплати відпусток для робочих виробництва у сумі визначеного резерву:

Дебет 23 «Виробництво»

Кредит 471 «Забезпечення виплат відпусток»

Нарахування фактичних сум відпустки конкретному робочому цього виробництва відображається:

Дебет 471 «Забезпечення виплат відпусток»

Кредит 661 «Розрахунки за заробітною платою».

Фінансово-результативний рахунок 79 «Фінансові результати» призначений для обліку і узагальнення інформації про фінансові результати підприємства від здійснення операційної, фінансової, інвестиційної, іншої звичайної діяльності, а також діяльності внаслідок надзвичайних подій.

На рахунок 79 закриваються рахунки класів 7 та 9. Приклад закриття рахунків класів 7, 9 та нарахування податку на прибуток наведено нижче.

Списання витрат на фінансовий результат:

Дебет 79 «Фінансові результати»

Кредит рахунків класу 9 загальною сумою дебетового обороту, наприклад 100000 грн.

Списання доходів на фінансовий результат:

Дебет рахунків класу 7 загальною сумою кредитового обороту, наприклад 120000 грн.

Кредит 79 «Фінансові результати»

Нарахування податку на прибуток (ставка 2012 р. – 21%):

Дебет 98 «Податок на прибуток»

Кредит 641/податок на прибуток (120000 – 100000)*0,21 = 4200 грн.

Списання суми нарахованого податку на фінансовий результат:

Дебет 79 «Фінансовий результат»

Кредит 98 «Податок на прибуток» 5000 грн.

Визначено чистий прибуток:

Дебет 79 «Фінансовий результат»

Кредит 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки» 15800 грн.

Забалансові рахунки (найбільш поширені):

01 «Орендовані необоротні активи»

02 «Активи на відповідальному зберіганні»

07 «Списані активи» (071 «Списана дебіторська заборгованість»)

08 «Бланки суворого обліку»

Для віддзеркалення об'єктів обліку на забалансових рахунках метод подвійного запису не вживається: наприклад, при отриманні матеріальних цінностей забалансовий рахунок дебетується, при використовуванні – кредитується.

ТЕМА 4

ОЦІНЮВАННЯ ТА КАЛЬКУЛЯЦІЯ

Питання до теми:

1.1. Оцінювання як елемент методу бухгалтерського обліку. Оцінка окремих об’єктів обліку.

1.2. Калькулювання (калькуляція) як елемент методу бухгалтерського обліку. Елементи затрат калькуляції.

1.1. Оцінювання як елемент методу бухгалтерського обліку

Особливістю бухгалтерського обліку, яка відрізняє його від інших видів обліку, є відображення господарських засобів їх джерел та господарських процесів у грошовому виразі, тобто у вартісному вимірюванні. Бухгалтерський облік відображає ті засоби, процеси та явища які підлягають вартісному вимірюванню. З цією метою використовуються такі елементи методу бухгалтерського обліку як оцінка та калькуляція.

Грошовий вираз - це вимірювання господарських засобів, їх джерел та господарських процесів в грошовій одиниці (гривнях та копійках). Аналогічне значення має і поняття вартісне вимірювання. У зв’язку з цим правильно характеризувати бухгалтерський облік як такий, якому обов’язкове властиве вартісне вимірювання, що передбачає використання грошового вимірника.

Вимірюваність вважається необхідною передумовою визнання. Під вимірюванням або оцінкою слід розуміти привласнення числових значень об'єктам і подіям за визначеними параметрами.

Оцінка включає три елементи:

1) об’єкт або подію;

2) належну до кількісної оцінки властивість (якість, ознака, характеристика);

3) шкалу виміру або сукупність одиниць виразу властивості.

Будь-який об’єкт або подія мають декілька властивостей, які можна виміряти. Вибір властивості визначається метою оцінки.

Мета оцінки - це формування основного завдання, яке слід вирішити в результаті оцінки. Формування мети оцінки передбачає:

а) повне і правильне найменування об'єкту оцінки;

б) вид активів, які оцінюються;

в) вид майнових прав, які оцінюються;

г) дату оцінки.

Тому від правильності поставленої мети залежить вибір адекватної оцінки та уникнення помилок при оцінці активів і пасивів.

Вартісне вимірювання охоплює всі об’єкти бухгалтерського обліку: господарські засоби, їх джерела та господарські процеси. У відповідності до ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» єдиний грошовий вимірник є важливим принципом бухгалтерського обліку і фінансової звітності, який проголошує вимірювання та узагальнення всіх господарських операцій підприємства у його фінансовій звітності, яке здійснюється у єдиній грошовій одиниці, а саме у грошовій одиниці України - гривні.

Оцінка – це спосіб вартісного вимірювання господарських засобів, джерел їх утворення.

Оцінка господарських засобів (активів) та їх джерел (капіталу та зобов'язань) є відправним моментом бухгалтерського обліку і реальною основою його побудови.

В різних джерелах цей елемент методу бухгалтерського обліку визначається по-різному. Одні, визначають оцінку, як спосіб вираження у грошовому вимірюванні витрат живої і уречевленої праці, вкладеної в окремі види засобів і процесів.

Ціна як грошовий вираз вартості є базовою категорією при оцінці активів і господарських операцій. Будь яка ціна складається з таких елементів: собівартості реалізації; накладних витрат (адміністративні, збутові тощо); прибутку; податків; торгівельних націнок (знижок). Основою формування ціни виробника продукції є собівартість виробництва і реалізації продукції. Визначення собівартості є прерогативою управлінського обліку.

В основу оцінки господарських засобів покладені оптові, роздрібні, середньозважені, розрахункові, облікові та інші ціни. Найбільш поширеними є такі види цін: оптові та роздрібні. Оптові ціни - це ціни, за якими продукцію підприємство реалізує іншим підприємствам, збутовим чи торгівельним фірмам. Оптова ціна підприємства включає: собівартості реалізації, накладні витрати, прибуток і податок. Роздрібні ціни - це ціни, за якими товари реалізуються споживачам. Роздрібні ціни - це ціни, за якими товари реалізуються споживачам. Вони включають оптову ціну підприємства та торгівельну (знижку) націнку з метою покриття витрат обігу.

Концептуальна основа складання та подання фінансових звітів міжнародних стандартів бухгалтерського обліку містить таке визначення: оцінка - це процес визначення грошових сум, за якими мають визнавати і відображатися елементи фінансових звітів в балансі та звіті про фінансові результати.

Теорія бухгалтерського обліку пред’являє до оцінки основні вимоги, що забезпечують правильність відображення об’єктів обліку та достовірність оцінки, а саме – адекватність (реальність) оцінки; єдність оцінки та її цілеспрямованість.

Реальність оцінки забезпечує об’єктивну відповідність грошового виразу об'єктів обліку їх фактичній величині, відображення у грошовому вимірнику дійсної величини господарських засобів і операцій. Адекватність оцінки вимагає точного обчислення фактичної собівартості всіх об'єктів обліку шляхом проведення інвентаризації та переоцінки.

Єдність оцінки забезпечує однаковість і незмінність оцінки протягом тривалого часу і на всіх суб’єктах господарювання (підприємствах, організаціях, установах). Єдність оцінки досягається встановленням обов’язкових положень, інструкцій, правил обліку і калькулювання.

Система вартісних оцінок, що застосовується в бухгалтерському обліку, носить багатофункціональний характер. Оцінка в бухгалтерському обліку необхідна в процесі господарської діяльності: при надходженні і вибутті активів; при виникненні прав і зобов’язань; при здійсненні таких операцій як: купівля-продаж, оренда майна, застава, страхування, інвестування, переоцінка активів, при створенні об’єднання, ліквідації підприємства, виконанні права успадкування, виконання судового вироку тощо.

Цією обставиною пояснюється існування різноманітних грошових оцінок: економічні, юридичні, експертні, страхові (актуальні) оцінки.

Економічні оцінки використовують при визначенні цінності майна при його реалізації чи придбанні і носить, як правило, калькуляційний характер.

Юридичні оцінки можуть бути обмежені двома групами оцінок, які випливають з укладених угод (договорів) обумовлених необхідністю відшкодування заподіяної шкоди.

Статистичні оцінки характеризують сукупність об'єктів за деякими середніми величинами і використовуються в макроекономічному обліку і аналізі.

Експертні оцінки проводять, як правило, фахівці і це самостійний вид оцінки в бухгалтерському обліку.

Страхові (актуальні оцінки) розраховують індивідуально для кожного страхового об’єкта і остаточно встановлюються після перевірки страховою організацією даних, наданих їй страхувальником.

У зв’язку з тим, що фактичну оцінку господарських засобів та їх джерел не завжди можливо, а інколи і економічно не доцільно отримати, то замість визначення фактичної вартості застосовують певні облікові припущення, щодо вартісного вимірювання того чи іншого об'єкту обліку - застосовують різні бази (способи) оцінки.

Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку передбачають можливість декількох різних основ оцінки одночасно з різним ступенем та в різних комбінаціях. Виділяють наступні бази оцінки.

Історична собівартість. Активи відображаються за сумою сплачених грошових коштів та їх еквівалентів або за справедливою вартістю компенсації, виданої, щоб придбати їх, на момент їх придбання. Зобов’язання відображаються за сумою надходжень, отриманих в обмін на зобов’язання або за сумою грошових коштів, що як очікується будуть сплачені з метою погашення зобов'язання під час звичайної діяльності підприємства.

Поточна собівартість. Активи відображаються за сумою грошових коштів або їх еквівалентів, яка була б сплачена в разі придбання такого ж або еквівалентного активу на поточний момент. Зобов’язання відображаються за недисконтованою сумою грошових коштів або їх еквівалентів, яка була б необхідна для погашення зобов’язання на даний момент.

Вартість реалізації (погашення). Активи відображаються в обліку за сумою грошових коштів або їх еквівалентів, яку можна було б отримати на поточний момент шляхом продажу активу в ході звичайної реалізації. Зобов’язання відображаються за вартістю їх погашення, тобто за недисконтованою сумою грошових коштів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов’язань під час звичайної діяльності підприємства.

Теперішня вартість. Активи відображаються за теперішньою дисконтованою вартістю майбутніх чистих надходжень грошових коштів, які, як очікується, має генерувати об’єкт обліку під час звичайної діяльності підприємства. Зобов’язання відображаються за теперішньою дисконтованою вартістю майбутніх чистих відпливів грошових коштів, які, як очікуються будуть необхідні для погашення зобов’язань під час звичайної діяльності підприємства.

На підставі принципу історичної (фактичної) собівартості, основою оцінки найчастіше приймається історична собівартість - оцінка на основі витрат на виробництво чи придбання активів. Історична собівартість, як правило, комбінується з іншими основами оцінки. Наприклад, запаси стандарти обліку вимагають відображати за нижчою з двох оцінок собівартістю (історичною) або чистою вартістю реалізації, таке поєднання способів оцінки витікає з принципу обачності. Ринкові цінні папери, а також інші активи, по яких існує активний ринок, можна відображати за ринковою вартістю. Вибір основи оцінки підприємством залежить від вимог стандартів обліку, економічної доцільності, а також законодавчих актів.

Оцінка різних об’єктів обліку - активів, зобов’язань, капіталу, господарських процесів - визначається в відповідних стандартах обліку. Для кожного виду активів, як правило, визначаються декілька ситуацій, в яких здійснюється оцінка активів. Це оцінка при придбанні (отриманні), оцінка при вибутті, оцінка на дату балансу (на кінець звітного періоду). Оцінка придбання здійснюється за первісною вартістю, яка, як правило, представляє собою історичну (фактичну) собівартість активу, за якою він зараховується на баланс підприємства. Також при оцінці активів може використовуватися такий спосіб оцінки, як оцінка за справедливою вартістю - сума, за якою може бути здійснений обмін активу або оплата зобов’язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами. Оцінка за справедливою вартістю має застосовуватись в таких операціях: безкоштовне одержання активів, внесення активів до статутного фонду (при цьому вартість погоджується з засновниками), обмін активами тощо.

Оцінка окремих об’єктів обліку розглядається у наступних темах.

1.2. Калькулювання (калькуляція) як елемент методу бухгалтерського обліку. Елементи затрат калькуляції.

 

Сутність калькулювання як елементу методу бухгалтерського обліку полягає в обчисленні у грошовому виразі витрат підприємства на придбання виробництво окремого виду матеріальних цінностей, виробів (виробництво робіт, надання послуг) і витрат на реалізацію (збут). Отже калькулювання представляє собою процес оцінювання результатів господарських процесів: постачання, виробництва, реалізації.

Калькуляція - спосіб вартісного вимірювання процесів придбання матеріальних цінностей, виробництва продукції, їх реалізації, а також окремих етапів процесу розширеного відтворення.

Калькуляція – це угрупування витрат і визначення фактичної собівартості одиниці продукції.

Більш детально розглянемо цей процес на прикладі калькулювання собівартості виробництва продукції.

Об’єктами калькулювання собівартості виробництва продукції є витрати виробництва, які реально виникають, які згруповані за відповідними ознаками для формування показників собівартості.

Ознаки групування витрат відбивають різні об’єктивні характеристики виробничого процесу: формування витрат та собівартості. В вузькому розумінні, об’єкт обліку витрат на виробництво - це ознака їх групування, яка визначає кодування даних для отримання інформації в інтересах контролю управління.

Класифікація – метод пізнання, чим більше існуючі класифікації розроблені, тим об’єкт можна вважати в більшій мірі дослідженим. У практиці використовуються групування витрат за економічними елементами та статтями калькуляції (витрат).

Первинними, елементними об’єктами обліку витрат на виробництво є витрати праці і матеріальних ресурсів при виконанні різних виробничих операцій, витрати на утримання та експлуатацію обладнання, приладів, будівель, на управління виробництвом. Інформація про ці первинні витрати за допомогою елементів методу бухгалтерського обліку й облікових процедур групуються й узагальнюються за різними ознаками, формуючи необхідні для управління облікові показники. Ці первинні облікові об’єкти належать до певних елементів виробництва – економічних елементів витрат.

Під економічним елементом розуміють економічно однорідну первинну витрату, яку не можна розкласти на складові частини. Виділяють такі економічні елементи витрат:

матеріальні витрати (витрати операційної діяльності сировини і матеріалів, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, тари і тарних матеріалів, будівельних матеріалів, запасних частин тощо);

витрати на оплату праці (витрати на виплату основної та додаткової заробітної плати відповідно до системи оплати праці, прийнятої на підприємстві, оплата відпусток, компенсаційні та інші виплати);

відрахування на соціальні заходи (єдиний соціальний внесок, індивідуальне страхування);

амортизація (сума нарахованої амортизації основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів);

інші операційні витрати (вартість робіт і послуг сторонніх організацій, сума податків і зборів, витрати від курсових різниць, знецінення запасів, списання та уцінка активів, сума фінансових санкцій тощо).

Облік витрат за елементами здійснюють всі без винятку підприємства, організації. Для цього у Плані рахунків бухгалтерського обліку передбачено окремий клас 8 «Витрати за елементами». Рахунки цього класу призначені для узагальнення інформації про витрати підприємства протягом звітного періоду і використовуються головним чином статистичними органами для розрахунку макроекономічних показників за системою національних рахунків (СНР) зокрема, валового внутрішнього продукту (ВВП).

Групування витрат за економічними елементами характеризує їх відношення до створення продукту, але не відображає цілі і призначення виробничих витрат, їх доцільність, не повністю виявляє їх роль у технологічному процесі виробництва. Існує необхідність перегрупування виробничих витрат, виділення серед них основних - безпосередньо спрямованих на виробництво продукту, витрати на обслуговування, управління, збут та реалізацію. Тому використовується інший об’єкт обліку витрат – за статтями калькуляції – групування витрат за їх призначенням і роллю у процесі виробництва. Групування за статтями собівартості – об’єкт аналітичного обліку. Деталізація групування витрат за статтями собівартості залежить від специфіки виробничого процесу та потреб управління.

Відповідно до регламентів національного положення (стандарту) № 16 «Витрати» підприємство самостійно обирає перелік калькуляційних статей.

Для правильного розуміння призначення витрат, їх економічної ролі в виробництві, теорія обліку й калькулювання досліджує характеристику різних витрат за декількома іншими класифікаціями. Виділяють такі класифікації витрат:

1. За економічним змістом: витрати засобів праці, предметів праці, живої праці.

2. По відношенню до фаз кругообігу виробничих фондів (засобів): постачальницько-заготівельні витрати, виробничі, витрати на збут.

3. По відношенню до технологічного процесу: основні - витрати безпосередньо пов'язані з виготовленням продукту, які споживаються в однократному процесі виробництва; накладні - витрати на обслуговування та управління.

4. За способом віднесення на собівартість: прямі – включаються до собівартості безпосередньо, непрямі – включаються до собівартості шляхом певних розрахунків.

5. По відношенню до обсягу виробництва: постійні – не залежать на певному проміжку від обсягу виробництва, змінні – змінюються (пропорційно, прогресивно, регресивне) при зміні обсягу виробництва.

6. За складом: одноелементні (прості), комплексні – містять декілька економічних елементів витрат.

7. За роллю у процесі виробництва (за сферою виникнення): виробничі, не виробничі.

8.За доцільністю: продуктивні, непродуктивні.

9.За календарними періодами: поточні, майбутніх періодів, минулих періодів.

10.За періодичністю виникнення: повсякденні, одноразові.

11.По відношенню до готового продукту: витрати в незавершене виробництво, витрати на готовий продукт.

12. За охопленням плануванням: плановані, не плановані.

13. За охопленням нормуванням: нормовані, ненормовані.

14. За можливістю контролю в даному підрозділі й на даному рівні управління: контрольовані, неконтрольовані.

Відомості, які отримані при застосуванні різних класифікації витрат використовуються для отримання необхідної інформації для потреб управління.

Витрати краще контролювати при продуктивному (виробничому) використанні ресурсів, тобто там де відбувається виробничий процес або його обслуговування. У зв’язку з цим, на основі аналітичної деталізації й групування витрат, мають місце такі об’єкти обліку витрат на виробництво як місця виникнення витрат, центри витрат та центри відповідальності.

Місце виникнення витрат – структурні підрозділи підприємства, за якими організується планування, нормування й облік витрат виробництва для контролю й управління витрачання ресурсів. У промисловості – цех, дільниця, бригада.

Центр витрат – первинні виробничі й обслуговуючи одиниці, що відрізняються однорідністю функцій і виробничих операцій. рівнем технічного оснащення й організацією праці, спрямуванням витрат.

Центри відповідальності групування витрат за підрозділами й відповідальними особами, що забезпечують контроль витрат, несуть колективну й індивідуальну відповідальність і зацікавлені у зниженні собівартості.

Групування витрат за місцями виникнення витрат, центрами витрат та центрами відповідальності сприяє підвищення контролю за здійсненими витратами, а також спрощенню розрахункових процедур по розподілу накладних витрат.

Калькулювання - сукупність прийомів аналітичного обліку витрат на виробництво й розрахункових процедур визначення собівартості продукту. Калькулювання спрямовано на виявлення собівартості результату виробництва. Об'єктами калькулювання виступають продукти праці - види продуктів, напівфабрикатів, часткових продуктів (деталі, вузли) різного ступеня готовності, робіт, послуг, за якими необхідна інформація про їхню собівартість.

Калькулювання включає такі частини: калькуляційний облік та калькуляцію.

Калькуляція – це спосіб розрахунку, визначена сукупність розрахункових процедур, собівартості продукту. А одночасно калькуляція є і результатом калькулювання - визначеним і структурованим переліком, витрат, які відносяться на продукт. Від структури калькуляції залежить порядок калькуляційного обліку, система розрахунків і характеристика інформації, яку отримують у результаті. Виділяють декілька класифікацій видів калькуляцій за різними ознаками.

Різні види калькуляцій складаються та використовується в залежності від системи, що прийнята на підприємстві, наявності відомостей, і потреб керівництва.

Другою складовою частиною процесу калькулювання є калькуляційний облік – система аналітичного обліку витрат на виробництво в інтересах достовірного й точного калькулювання.

Основна задача системи калькуляційного обліку – повна локалізація прямих витрат за об’єктами калькулювання й облік непрямих витрат, який забезпечує найбільш достовірний їх розподіл.

Поєднання системи калькуляційного обліку та калькуляції здійснюється при застосуванні того чи іншого методу калькулювання – сукупності способів аналітичного обліку витрат на виробництво й прийомів обчислення собівартості калькуляційних об’єктів.

Методи калькулювання відрізняються методикою калькуляційного обліку (по замовленнях, переділах, продуктах), та способами калькуляції. Найчастіше зустрічаються простий, позамовний, попереджальний, нормативний методи. Стрункої класифікації не існує через труднощі виділення класифікаційної ознаки, яка б задовольняла всі існуючи методи.

Простий метод використовується у однопродуктових виробництвах (виробництво пари, електроенергії, видобування нафти, вугілля). На цих виробництвах усі витрати йдуть на цей продукт. Найчастіше це відбувається в одному цеху. Собівартість одиниці калькулюється шляхом розподілення усіх витрат на кількість виробленої продукції.

У послідовних виробництвах (коли один технологічний процес настає за іншим) технологічний процес розподіляється на окремі частини – переділи (процеси) і за кожним з них окремо обліковуються витрати. Переділи частіше збігаються з цехами. У таких послідовних виробництвах використовують попередільний метод обліку витрат і калькулювання собівартості продукції. При цьому витрати обліковуються за кожним переділом (цехом), передаються з переділу на переділ, і на останньому калькулюється собівартість готової продукції.

У складних паралельних виробництвах, коли у ряді основних цехів паралельно виготовляються окремі частини, вузли, а потім збираються у збиральному цеху, використовується позамовний метод. При цьому методі всі витрати збираються (групуються) за замовленнями, для виконання який вони здійснені. Собівартість одиниці виробу визначається шляхом розподілу всіх витрат за замовленням на кількість випущених виробів в рамках замовлення.

Витрати можуть обліковуватись фактично або за нормативним методом. Останній полягає у тому, що витрати обліковуються за нормами, а фактична собівартість визначається як алгебраїчна сума витрат за нормами, відхилень від норм, а також змін норм.

Крім цього прийнятною на наш погляд є концепція двох методів калькулювання, один з яких позамовний, а інший називають по різному: масовий, періодичний, попроцесний, поопераційний, попереджальний. Така концепція розглядається й застосовується як у вітчизняному обліку, так і в зарубіжних країнах. В цій концепції в визначенні методу калькулювання варіюють дві ознаки: час (період) і процес. В першому методі розрахунок собівартості індивідуалізовано для певного продукту або їх сукупності, об’єднаних одним замовленням (процесом). У другому методі розраховується усереднена собівартість продукції, що отримана з виробництва за даний період часу. Останній метод найбільш прийнятний для калькулювання безперервного виробництва масової продукції, де існує необхідність періодично визначати собівартість.

Другою складовою методу калькулювання є спосіб калькулювання - конкретний перелік та порядок розрахунків для отримання остаточних відомостей, та складання безпосередньо калькуляції як результату процесу калькулювання. Виділяють наступні способи калькулювання: прямого розрахунку, сумування витрат, виключення витрат, розподілу витрат, нормативний спосіб.

ТЕМА 5

ДОКУМЕНТАЦІЯ ТА ІНВЕНТАРИЗАЦІЯ, ТЕХНІКА І ФОРМИ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ

Питання до теми:

5.1. Документація та інвентаризація як елементи методу бухгалтерського обліку. Види документації. Способи перевірки документів.

5.2. Порядок проведення інвентаризації. Оформлення результатів інвентаризації.

5.3. Журнально-ордерна та меморіально-ордерна форми бухгалтерського обліку. Зміст і правила складання журналів за кредитом відповідних рахунків і відомостей до них

5.1 Документація та інвентаризація як елементи методу бухгалтерського обліку. Види документації. Способи перевірки документів

Документація – спосіб первинного спостереження за господарськими операціями та обґрунтовування бухгалтерських записів. До бухгалтерського обліку приймаються тільки правильно заповнені документи.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення операції. Первинні документи складаються безпосередньо під час здійснення операції, а при неможливості – відразу після її закінчення. Для контролю та впорядкування обробки даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можна складати на паперових та машинних носіях. Обов'язковими реквізитами документів є:

- найменування документу (рахунок-фактура, касовий ордер, податкова накладна);

- дата (число, місяць прописом, рік);

- найменування підприємства, від імені якого складено документ;

- опис, зміст документа (господарської операції), наприклад, найменування, кількість, ціну, одиницю виміру;

- посада осіб, які відповідають за здійснення операції та правильність її оформлення, та їх підписи;

• печатка.

Бухгалтер зобов'язаний перевірити правильність оформлення документів. Існує три види перевірки документів:

1. Правильність з формальної точки зору

2. Арифметична (рахункова)

3. По суті (законність операцій).

Допущені помилки в первинних документах виправляються коректурним способом. Неправильний текст закреслюється однією рискою, щоб було видно попередній текст. Зверху або поряд записується новий текст, пишеться «виправлено», ставиться дата і підпис.

Виправленням не підлягають касові та банківські документи.

Інвентаризація – особливого роду переривчасте, переважно періодичне, документальне спостереження, яке доповнює поточне спостереження. Це спосіб контролю за збереженням власності, який дозволяє привести у відповідність дані обліку з фактичною наявністю ресурсів, виявити невраховані цінності, а також втрати і розкрадання. Під терміном «інвентаризація» розуміються перевірка і оцінка наявності об'єкту контролю, тобто активів та зобов'язань на певну дату.

5.2 Порядок проведення інвентаризації. Оформлення результатів інвентаризації

Інвентаризація проводиться в обов'язковому порядку:

• перед складанням річної фінансової звітності (але не раніше 01 жовтня звітного року), що встановлено Порядком надання фінансової звітності, затв. Постановою КМУ від 28.02.2000 р. № 419 [5];

• при зміні матеріально відповідальних осіб (на день прийому-передачі справ);

• при встановленні фактів крадіжок і зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів);

• після стихійного лиха;

• при переоцінці матеріальних цінностей;

• при реорганізації, передачі структурних підрозділів (оренда, викуп);

• по розпорядженню судово-слідчих органів;

• при ліквідації підприємства.

Порядок проведення інвентаризації регламентується Інструкцією по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, документів і розрахунків, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 11.08.94 р. № 69 [6]. Для проведення інвентаризації створюється спеціальна комісія, до складу якої входить керівник підприємства, головний бухгалтер, матеріально відповідальна особа, представник громадськості. На момент проведення інвентаризації відповідальна особа складає звіт і дає розписку, що всі прибуткові і витратні документи на матеріальні цінності здано в бухгалтерію; цінності, що надійшли, оприбутковувані, а ті, що вибули - списані. До моменту закінчення зняття фактичних залишків в бухгалтерії має бути закінчено обробку всіх документів по оприбуткуванню та витрачанню цінностей, зроблено відповідні записи в облікових регістрах і виведено залишки на день інвентаризації.

Фактична наявність цінностей на день інвентаризації визначається шляхом їх перерахунку, зважування, обміру у присутності матеріально відповідальних осіб, результати фактичної наявності цінностей заносяться в інвентарний опис. Кожну сторінку опису підписують члени комісії.

Для виявлення результату інвентаризації складають звіряльні відомості, в яких виводиться розбіжність фактичної наявності цінностей проти даних бухгалтерського обліку.

Розходження фактичної наявності виявлених інвентаризацією цінностей з обліковими даними називається інвентаризаційними різницями. Приведення облікових даних у відповідність із фактичними даними називається регулюванням інвентаризаційних різниць. Розглянемо окремі види інвентаризаційних різниць.

Надлишки цінностей.

Надлишки товарно-матеріальних цінностей підлягають оприбутковуванню.

Наприклад, виявлено надлишок товарів:

Дебет 28 «Товари»

Кредит 719 «Інші доходи від операційної діяльності» на суму надлишків товарів за справедливою вартістю.

*У податковому обліку оприбуткована сума надлишків, встановлених при інвентаризації, підлягає включенню до складу доходів, що враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку згідно з пп. 135.5.14 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу (інші доходи платника податку за звітний податковий період), якщо підприємство є платником податку на прибуток [7].

Нестача цінностей.

Головними причинами виявлених нестач можуть бути природні втрати (розпилювання, випаровування, всихання тощо), помилки під час приймання та відпускання цінностей, зловживання (розкрадання).

Тому суми виявлених нестач матеріальних цінностей слід поділяти на дві групи, а саме:

нестачі у межах установлених норм природних втрат;

наднормативні нестачі.

Нестача цінностей в межах встановлених норм природного убутку списується на витрати виробництва і обігу. Застосування норм убутку провадиться тільки при виявлені фактичних нестач.

Убуток цінностей у межах установлених норм визначається після покриття нестач за рахунок лишків з пересортиці. Якщо після зарахування лишків з пересортиці все-таки виявилася нестача цінностей, то норми природного убутку повинні застосовуватися тільки до цінностей, з яких встановлено нестачу.

При відсутності норм убуток розглядається як наднормативна нестача.

Облік нестач грошових коштів та інших цінностей і втрат від псування цінностей, що виявлені в процесі заготовлення, переробки, збереження та реалізації, ведеться на субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей». Виявлені при інвентаризації нестачі запасів в межах встановлених норм природного убутку, а також наднормативні нестачі визнаються витратами звітного періоду з відображенням їх фактичної собівартості (з урахуванням транспортно-заготівельних витрат) за дебетом субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей». При цьому списання з балансу відповідних запасів відображається за кредитом відповідних рахунків класу 2 «Запаси». Водночас, якщо облік запасів ведеться за цінами продажу, то списанню підлягає також відповідна сума торговельної націнки, що за розрахунком відноситься до вартості запасів, що виявилися у нестачі. Одночасно суми нестач і втрат від псування цінностей понад норми природного убутку до прийняття рішення про конкретних винуватців відображаються на позабалансовому субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей». Слід зазначити, якщо винні особи не встановлені, суми списаних цінностей обліковуються на позабалансовому субрахунку 072 не менше строку позовної давності (3 роки) з моменту встановлення факт нестачі.

Наприклад, списано у межах норм природного убутку нестачу виробничих запасів за обліковою вартістю:

Дебет 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей»

Кредит 20 «Виробничі запаси»

І одночасно: Дебет 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей»

Наднормативна нестача цінностей, а також втрати від їх псування відшкодовуються у встановленому порядку винними особами відповідно до оцінки, встановленої для обчислення шкоди від розкрадання, нестачі, знищення та псування матеріальних цінностей.

Розрахунок суми відшкодувань завданих збитків здійснюється згідно з Постановою Кабінету Міністрів України № 116 від 22.01.96 р. «Про затвердження Порядку визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей» [8]. Розмір збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей визначається шляхом проведення незалежної оцінки відповідно до національних стандартів оцінки. У разі визначення розміру збитків, що призвели до завдання майнової шкоди державі, територіальній громаді або суб'єкту господарювання з державною (комунальною) часткою в статутному (складеному) капіталі, розмір збитків визначається відповідно до методики оцінки майна, затвердженої Кабінетом Міністрів України. При цьому, відповідно до п. 10 цієї постанови, із стягнутих сум здійснюється відшкодування збитків, завданих підприємству, а решта коштів перераховуються до Державного бюджету України.

Після вирішення питання про винуватців згідно із здійсненими розрахунками проводяться такі записи:

за дебетом субрахунку 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» з кредитом субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів» - в сумі, що належить до відшкодування винуватцями;

за дебетом субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів» з кредитом субрахунку 642 «Розрахунки по обов'язкових платежах» – на суму коштів, необхідних для перерахування до Державного бюджету України.

Також після встановлення винуватців сума нестач цінностей, що обліковується на субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей», підлягає зменшенню.

При відшкодуванні винуватцями визначеної суми здійснюється запис за дебетом субрахунку 301 «Каса в національній валюті» (або субрахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті», якщо кошти вносяться на банківський рахунок, чи субрахунку 661 «Розрахунки за заробітною платою», якщо керівником прийнято рішення про утримання вартості збитку із заробітної плати винуватця) та кредитом субрахунку 375. Сума, що підлягає перерахуванню до бюджету, відображається записом за дебетом субрахунку 716 з кредитом субрахунку 642.

Якщо встановлено, що нестачі та втрати виникли внаслідок зловживань, відповідні матеріали протягом 5 днів після встановлення нестач і втрат підлягають передачі органам попереднього слідства, а на суму виявлених нестач і втрат подається цивільний позов;

Наднормативні нестачі цінностей та втрати від їх псування (включаючи готову продукцію) у разі, коли винних не встановлено або відшкодування відмовлено судом, списуються на результати господарської діяльності.

Згідно з п. 11.12 Інструкції № 69 вартість нестачі для стягнення з винних визначається відповідно до Закону про визначення розміру збитків (якщо виявлено нестачу дорогоцінних металів, каміння тощо) та постанови № 116 (якщо виявлено нестачу інших цінностей). Переважно визначена за цими нормативними документами сума збитку більша за фактичний збиток підприємства. Тому стягнена з винної особи сума збитку йде на погашення фактичного збитку підприємства, а перевищення над цією сумою перераховується до бюджету.

Якщо нестачу виявлено за підакцизними товарами, потрібно нараховувати акцизний податок.

На рахунках бухгалтерського обліку операцій за результатами інвентаризації відображені в табл. 5.1.

Таблиця 5.1

Відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій за результатами інвентаризації

№	Зміст операції	Дебет	Кредит
1	2	3	4
Надлишок
1	Оприбуткування лишків матеріальних цінностей	20 «Виробничі запаси», 28 «Товари» та інші запаси	719 «Дохід від безоплатно одержаних активів»

Продовження табл. 5.1

1	2	3	4
Нестача (винна особа виявлена)
2	Списання нестачі	947 «Нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей»	20 «Виробничі запаси», 28 «Товари» та інші запаси
	- одночасно	072«Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей»	-
3	Відображення суми відшкодування винною особою нестачі – за розрахунком	375 «Розрахунки за відшкодуванням збитків»	716 «Відшкодування раніше списаних активів»
	- одночасно	-	072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей»
4	На суму податку на додану вартість нестач матеріальних цінностей	375 «Розрахунки за відшкодуванням збитків»	641 «Розрахунки за податками»
5	Якщо сума нестач визначена із застосуванням коефіцієнта, то на суму різниці між балансовою вартістю і відшкодуванням із застосуванням коефіцієнтів	716 «Відшкодування раніше списаних активів»	642 «Розрахунки за обов’язковими платежами»
6	Відшкодування винними особами нестач, псування цінностей (готівкою, утриманням із заробітної плати)	30 «Каса» (готівкою) або 66 «Розрахунки з оплати праці» (утримання із зарплати)	375 «Розрахунки за відшкодуванням збитків»
7	Перерахування до бюджету різниці в цінах матеріальних цінностей між балансовою та розрахунковою вартістю	642 «Розрахунки за обов’язковими платежами»	31 «Рахунки в банках»
Нестача у межах природних втрат
8	Списання нестач у межах норм природних витрат	91 «Загально виробничі витрати»	20 «Виробничі запаси»
9	Донараховується ПДВ	949 «Інші витрати операційної діяльності»	641 «Розрахунки за податками»

Продовження табл. 5.1

1	2	3	4
Нестача понад меж природних втрат, винуватця не виявлено
10	Списання виявлених нестач на псування матеріальних цінностей за балансовою вартістю у випадку, якщо не встановлена винна особа	947 «Нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей»	20 «Виробничі запаси» 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети»; 28 «Товари» та інші запаси
	- одночасно	072«Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей»	-
11	Донараховується ПДВ	949 «Інші витрати операційної діяльності»	641 «Розрахунки за податками»

Окрім нестачі та надлишку може бути такий вид інвентаризаційних різниць, як пересортиця.

Пересортиця – це виявлений інвентаризацією надлишок цінностей одного найменування відповідного сорту, розміру, кольору тощо та нестача цінностей цього самого найменування, але іншого сорту тощо, які утворилися за один і той самий період, що перевіряється, у однієї і тієї самої особи, яка перевіряється.

5.3. Журнально-ордерна та меморіально-ордерна форми бухгалтерського обліку. Зміст і правила складання журналів за кредитом відповідних рахунків і відомостей до них

Облікові регістри є спеціальними таблицями, пристосованими для реєстрації і угрупування в них даних про наявність засобів і операції з ними, які зафіксовані в первинних документах, для накопичення і зберігання облікової інформації.

В регістрах наперед указуються кореспондуючі рахунки, що полегшує облікову реєстрацію і забезпечує правильне віддзеркалення господарських операцій на рахівницях.

Регістри бухгалтерського обліку класифікуються:

1. за характером бухгалтерських записів:

- систематичні записи, які застосовуються для записів господарських операцій в систематизованому вигляді по однорідних ознаках, тобто на бухгалтерських рахунках. Приклад - Головна книга;

- хронологічні, які застосовуються для обліку господарських операцій в календарному порядку їх здійснення і оформлення. Приклад – Касова книга;

- комбіновані, в яких відображається систематичні і хронологічні записи. Приклад – Журнал-ордер;

2. за змістом:

- синтетичні (господарські операції відображаються в узагальненому вигляді й лише у вартісному виразі);

- аналітичні (кожна господарська операція записується з необхідною повнотою в двох показниках (вартісному і натуральному) і супроводжується текстом пояснення);

3) на вигляд:

- бухгалтерські книги, які застосовуються для систематичних і хронологічних записів (Головна книга);

- картки, які застосовуються для обліку основних засобів і товарно-матеріальних цінностей;

- відомості, які відкриваються до журналів-ордерів для отримання додаткової інформації по господарських операціях.

Способи виправлення помилок в регістрах бухгалтерського обліку

Помилково зроблений запис в регістрах виправляється декількома способами:

- Спосіб «червоне сторно». Неправильний бухгалтерський запис знищується шляхом складання сторнувального запису, в якому повторюється кореспонденція рахунків і сума помилкового запису. Запис робиться червоним чорнилом або обводиться у квадратну рамку, після чого робиться правильний запис.

Якщо відображена завищена сума, то сторнується різниця.

- Спосіб додаткових проводок. Застосовується, коли в господарських операціях занижена сума. Для виправлення записується проводка на необхідну суму.

При використанні обох способів обов'язково указується зміст записів, що приводяться, та надається посилання на проводку, яка виправляється.

Виправлення помилок повинне бути підтверджено підписом особи, що підписала документ.

Порядок зберігання документів

Бухгалтерські документи поділяються на документи постійного і тимчасового зберігання. Порядок зберігання, передачі до архіву та знищення документів встановлюється Головним Державним архівом

До документів постійного зберігання відносяться документу з обліку особового складу робітників та з оплати праці. Вони зберігаються на підприємстві аж до його ліквідації, з подальшою передачею до архівної установи.

Термін зберігання документів тимчасового зберігання – не менше трьох років. Знищують такі документи після проведення перевірки з боку органів державної податкової інспекції та фондів соціального страхування, оформлюючи при цьому відповідний акт знищення з документів, який містить опис знищуваних документів.

Форми бухгалтерського обліку

Формою бухгалтерського обліку називається комплекс облікових регістрів різної побудови та взаємозв'язку з певною послідовністю і порядком заповнення. Виділяють дві форми:

• меморіально-ордерну (використовують частіше всього на невеликих, бюджетних підприємствах і в кредитних установах);

• журнально-ордерну (найбільш поширена на підприємствах).

При ручній обробці бухгалтерської інформації на підприємствах використовують журнально-ордерну форму бухгалтерського обліку, при механізованій обробці інформації використовується таблично-автоматизована форма бухгалтерського обліку.

В основі журнально-ордерної форми лежить принцип н акопичення даних первинних документів шляхом використовування накопичувальних відомостей. Журнально-ордерна форма включає облікові регістри: журнали-ордери, відомості, розробочні таблиці, Головну книгу. Схема журнально-ордерної форми бухгалтерського обліку надана на рис. 5.1

Рис. 5.1. Схема журнально-ордерної форми бухгалтерського обліку

Відповідно до Методичних рекомендацій по застосуванню облікових регістрів бухгалтерського обліку використовуються наступні регістри:

Облік грошових коштів і грошових документів. Журнал 1 по кредиту рахунків 30, 31, 33 і три відомості до нього 1.1, 1.2, 1.3 по дебету рахунків 30, 31, 33 відповідно.

Облік довгострокових і короткострокових позик. Журнал 2 по кредиту рахунків 50,60.

Облік розрахунків, довгострокових і поточних зобов'язань.

Журнал 3. Розділ 1 «Облік розрахунків за товари, роботи, послуги, інших розрахунків і резерву сумнівних боргів (по кредиту рахунків 16, 34, 36, 37, 38, 51, 62, 63, 68)».

Журнал 3. Розділ 2 «Облік розрахунків з бюджетом, облік довгострокових і поточних зобов'язань (по кредиту рахунків 17, 52, 53, 54, 55, 61, 64, 67, 69)». Шість відомостей до Журналу 3:

3.1. Відомість аналітичного обліку розрахунків з покупцями і замовниками.

2. Відомість аналітичного обліку розрахунків з різними дебіторами.

3. Відомість аналітичного обліку розрахунків з постачальниками і підрядчиками.

4. Відомість аналітичного обліку виданих і отриманих векселів.

5. Відомість аналітичного обліку розрахунків по інших операціях.

6. Відомість аналітичного обліку розрахунків з бюджетом.

Облік необоротних активів і фінансових інвестицій. Журнал 4. Журнал 4. Розділ 1 «Облік основних засобів, інших необоротних матеріальних активів і зносу необоротних активів (по кредиту рахунків 10, 11, 12, 13, 19)».

Журнал 4. Розділ 2 «Облік капітальних і фінансових інвестицій і інших необоротних активів (по кредиту рахунків 14, 15, 18,35)».

4.1. Відомість аналітичного обліку капітальних інвестицій.

4.2. Відомість аналітичного обліку фінансових інвестицій.

4.3. Відомість аналітичного обліку нематеріальних активів.

Облік витрат. Журнали 5, 5А містять розділи 1 «З кредиту рахунків 90, 92, 93, 94, 95, 96, 97, 98, 99...», 2 «Витрати з податку на прибуток, витрати фінансової та інвестиційної діяльності, інші витрати», 3 « Витрати діяльності», 4 «Аналітичні дані до рахунку 28 «Товари».

Відомість 5.1 аналітичного обліку запасів.

Облік доходів і результатів діяльності. Журнал 6 по кредиту рахунків 70, 71, 72, 73, 74, 75, 76, 79. Розділ 2 Аналітичні дані про доходи.

Облік власного капіталу і забезпечення зобов'язань. Журнал 7 по кредиту рахунків 40, 41, 42, 43, 4, 45, 46, 47, 48, 49 і три відомості.

Відомість 7.1 аналітичних даних рахунку 42 «Додатковий капітал»

Відомість 7.2 аналітичних даних рахунку 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)»

Відомість 7.3 аналітичних даних рахунку 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів»

Відомість 8 забалансового обліку.

ТЕМА 6

ОБЛІК НЕОБОРОТНИХ АКТИВІВ

Питання до теми:

6.1 Облік основних засобів

6.2 Облік нематеріальних активів

6.1 Облік основних засобів

Поняття про основні засоби. Класифікація та оцінка основних засобів. П(С)БО № 7 «Основні засоби». Первинні документи з обліку основних засобів. Облік та порядок придбання, вибуття, ремонту основних засобів. Методи розрахунку амортизації. Переоцінка основних засобів.

Нормативна база для обліку основних засобів міститься в П(С)БУ № 7 «Основні засоби». Норми стандарту застосовуються підприємствами, організаціями і іншими юридичними особами всіх форм власності, окрім бюджетних установ.

Основні засоби – це матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використовування у виробництві або для поставки товарів, надання послуг, для здачі в оренду іншим особам, або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, термін корисного використовування (експлуатації) яких більше 1 року (або 1 операційного циклу, якщо його тривалість більше одного року).

Об'єктами основних засобів є: завершений пристрій зі всіма пристосуваннями і оснащенням до нього; окремий конструктивно відособлений предмет, призначений для виконання самостійних функцій; відособлений комплекс конструктивно об’єднаних предметів, які є єдиним цілим і спільно виконують певну роботу.

Якщо один об'єкт основних засобів складається з частин, що мають різний термін корисної експлуатації, то кожна з цих частин в бухгалтерському обліку може визнаватися окремим об'єктом основних засобів.

Термін корисної експлуатації об’єкту основних засобів визначається підприємством самостійно з урахуванням наступних чинників:

• очікуваної потужності або фактичної продуктивності об'єкту;

• очікуваного фізичного зносу;

• морального зносу;

• правових або аналогічних обмежень по використовуванні продукту (термін оренди, передбачені угоди, нормативний акт, визначальний термін експлуатації даного об'єкту).

Визнання об’єкту основних засобів активом

Активи – це ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використовування яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод в майбутньому (НСБО №1).

Об'єкт основних засобів визнається активом, тобто відображається в балансі, якщо існує вірогідність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, зв'язані з використанням об'єкту, і його вартість може бути достовірно визначена.

Розглядаючи питання про визнання основних засобів активом, необхідно знати, що об'єкти основних засобів, що відповідають визначенню основних засобів, але мають незначну вартість, зазвичай списуються відразу на витрати.

При визнанні активів їх необхідно підрозділити на ті, що підлягають та не підлягають амортизації. Наприклад, якщо земля і будівля придбані одночасно, то їх слід оприбутковувати як окремі об'єкти, оскільки земля не підлягає амортизації.

Доцільно об'єднати в один об'єкт групу однорідних засобів, що надійшли одночасно на підприємство і мають однаковий термін корисної експлуатації.

Група основних засобів – це сукупність однорідних по технічних характеристиках, призначенні і умовах використання основних засобів.

Класифікація основних засобів

Класифікація за економічними ознаками

Основні засоби класифікуються:

1. по функціональному призначенню:

   1. виробничі основні засоби

   2. невиробничі основні засоби

2. по галузях народного господарства: промисловість, будівництво, сільське господарство тощо.

3. за використанням:

   1. діючі основні засоби

   2. недіючі основні засоби, з них -

здані в оренду

знаходяться у резерві (запасні)

знаходяться на консервації

4. за приналежністю:

   1. власні – обліковуються на балансі підприємства

   2. орендовані – обліковуються за балансом

Класифікація по бухгалтерському обліку

Згідно П(С)БУ № 7 основні засоби діляться на 9 груп:

100 Інвестиційна нерухомість

101 Земельні ділянки

102 Капітальні вкладення на поліпшення земель

103 Будівлі та споруди

104 Машини та обладнання

105 Транспортні засоби

106 Інструменти, прилади та інвентар

107 Тварини

108 Багаторічні насадження

109 Інші основні засоби

Додаткова інформація.

Класифікація за КОФ

З 01.01.1998 р. згідно Державному класифікатору України (КОФ) виділяли 3 групи основних засобів, до яких відносили:

1 група - будівлі, споруди, їх структурні компоненти і передавальні пристрої. Річна норма амортизації об'єктів 1-й групи основних засобів складала 5% (квартальна - 1,25%).

2 група - машини і устаткування, автотранспорт і вузли до нього, меблі, побутові, електронні, оптичні, електромеханічні пристосування і інструменти, включаючи ЕОМ, інші машини для автоматизованої обробки інформації, інформаційні системи, телефони, мікрофони, рація, офісне устаткування. Річна норма амортизації - 25%, квартальна - 6,25%.

3 група - інше, що не увійшло до 1 і 2 груп. Річна норма амортизації - 15%, квартальна - 3,75%.

Відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» з 1 січня 2003 року основні фонди підприємства були поділені на 4 групи:

1 група - квартальна норма амортизації з 1 січня 2004 року складає 2%

2 група - квартальна норма амортизації 10%

3 група - квартальна норма амортизації 6%

4 група, в яку виділено окремо ЕОМ, інші машини для автоматичної обробки інформації, їх програмне забезпечення, інформаційні системи, телефони (у тому числі і стільникові), мікрофони і рації, квартальна норма амортизації 15%.

Класифікація за податковим обліком

З 01.04.2011 р. діє Податковий кодекс України у розділі «Податок на прибуток підприємств». У ст. 145 Податкового кодексу України представлена класифікація груп основних засобів та інших необоротних активів, а також мінімально допустимі терміни їх експлуатації для цілей нарахування амортизації у податковому обліку [7].

У табл. 6.1 надана інформація за ст. 145 Податкового кодексу України.

Таблиця 6.1

Класифікація груп основних засобів та інших необоротних активів і мінімально допустимих строків їх амортизації.

Групи	Мінімально допустимі строки корисного використання, років
група 1 – земельні ділянки	−
група 2 – капітальні витрати на поліпшення земель, не пов’язані з будівництвом	15
група 3 – будівлі,	20
споруди,	15
передавальні пристрої	10
група 4 – машини та обладнання	5
з них:
електронно-обчислювальні машини, інші машини для автоматичного оброблення інформації, пов’язані з ними засоби зчитування або друку інформації, пов’язані з ними комп’ютерні програми (крім програм, витрати на придбання яких визнаються роялті, та/або програм, які визнаються нематеріальним активом), інші інформаційні системи, комутатори, маршрутизатори, модулі, модеми, джерела безперебійного живлення та засоби їх підключення до телекомунікаційних мереж, телефони (в тому числі стільникові), мікрофони і рації, вартість яких перевищує 2500 гривень	2
група 5 – транспортні засоби	5
група 6 – інструменти, прилади, інвентар (меблі)	4
група 7 – тварини	6
група 8 – багаторічні насадження	10
група 9 – інші основні засоби	12
група 10 – бібліотечні фонди	−
група 11 – малоцінні необоротні матеріальні активи	−
група 12 – тимчасові (нетитульні) споруди	5
група 13 – природні ресурси	−
група 14 – інвентарна тара	6
група 15 – предмети прокату	5
група 16 – довгострокові біологічні активи	7

Оцінка вартості основних засобів

Види оцінок вартості основних засобів:

• первинна;

• переоцінена;

• залишкова;

• справедлива;

• амортизаційна;

• ліквідаційна

Первинна вартість - історична (фактична) собівартість основних засобів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, які було сплачено (передано), використано для придбання (створення) основних засобів.

Придбані (створені) основні засоби відображаються на балансі підприємства по первинній вартості.

Первинна вартість включає:

1. суми, сплачені (підлягають оплаті) згідно з угодою постачальнику (продавцю);

2. суми, сплачені (підлягають оплаті) організаціям за здійснення робіт за договорами будівельного підряду;

3. суми, сплачені організаціям за інформаційні і консультаційні послуги, пов'язані з придбанням (створенням) основних засобів;

4. реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, здійснені у зв'язку з придбанням (отриманням прав) на об'єкт основних засобів;

5. сплачений митний збір, податки та інші обов'язкові платежі, пов'язані з придбанням (створенням) основних засобів, не відшкодовувані державою;

6. винагороди, сплачені посередницькою організацією, через яку придбано об'єкт основних засобів;

7. витрати по страхуванню ризиків, пов'язаних з доставкою основних засобів;

8. витрати на установку, монтаж, добудову, наладку основних засобів;

9. адміністративні і інші витрати, пов'язані з придбанням (створенням) основних засобів і приведенням їх в робочий стан.

Первинна вартість активу, що отримано безкоштовно, дорівнює справедливій вартості на дату отримання з урахуванням вищевказаних витрат.

Первинна вартість активу, що отримано у якості внеску у статутний капітал, дорівнює узгодженій засновниками справедливій вартості з урахуванням вищевказаних витрат.

Переоцінена вартість – вартість основних засобів після переоцінки.

Справедлива вартість – ринкова вартість об'єкту, звичайно встановлювана експертним шляхом (експерт – оцінювач).

Залишкова вартість (або балансова) – різниця між первинною вартістю об'єкту і сумою нарахованого зносу.

Амортизаційна вартість – це первинна вартість основних засобів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.

Ліквідаційна вартість – це сума грошових коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) основних засобів після закінчення терміну їх корисного використовування, за вирахуванням витрат, пов'язаних з реалізацією або ліквідацією.

Документальне оформлення основних засобів

Первинні документи по оформленню обліку та обігу основних засобів:

ОЗ-1 «Акт прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів». Акт складається у двох екземплярах при прийомі-передачі і внутрішньому переміщенні об'єкту основних засобів та в одному екземплярі при покупці основних засобів. Акт складається і підписується комісією, створеною за наказом керівника підприємства.

ОЗ-2 «Акт прийому-здачі відремонтованих, модернізованих, реконструйованих об'єктів». Складається в одному екземплярі при ремонті власними силами, у двох екземплярах - за наявності підрядчика.

ОЗ-3 «Акт на списання основних засобів». Використовується для оформлення вибуття окремих інвентарних об’єктів основних засобів (крім автотранспорту) у випадку їх повної або часткової ліквідації. Звернути увагу на наявність розділу «Розрахунок результатів списання об'єктів».

ОЗ-4 «Акт на списання автотранспортних засобів». Використовується для оформлення вибуття транспортних засобів (вантажних або легкових автомобілів, причепів, напівпричепів) у результаті їх зносу, морального старіння, знищення внаслідок аварії, стихійного лиха.

ОЗ-5 «Акт на установку, пуск і демонтаж будівельної машини». Використовується для оформлення прийому, установки та пуску будівельних машин та механізмів будівельно-монтажними організаціями.

Регістри аналітичного обліку:

ОЗ-6 «Інвентарна картка обліку об'єкту основних засобів». Використовується для індивідуального обліку кожного об’єкту основних засобів (або групи об’єктів).

ОЗ-7 «Опис інвентарних карток обліку основних засобів». Використовується для реєстрації усіх інвентарних карток

ОЗ-8 «Картка обліку руху основних засобів». Використовується для обліку руху основних засобів по класифікаційним групам при обробці інформації вручну.

ОЗ-9 «Інвентарний список основних засобів». Використовується для по об’єктного обліку основних засобів по місцях їх находження (експлуатації) основних засобів по матеріально відповідальним особам.

ОЗ-14 «Розрахунок амортизації основних засобів (для промислових підприємств)».

ОЗ-15 «Розрахунок амортизації основних засобів (для будівельних організацій)».

ОЗ-16 «Розрахунок амортизації по автотранспорту».

Розрахунок амортизації здійснюється окремо по кожному структурному підрозділу з метою віднесення суми нарахованої амортизації на відповідний рахунок витрат.

Відомість аналітичного обліку капітальних інвестицій 4.1.

Журнал 4 по кредиту рахунків 10, 11, 12, 13, 14, 15, 18, 19, 35

Фінансова звітність: Форма № 1 «Баланс», Форма № 5 «Примітки до річної фінансової звітності».

Таким чином, поточний облік основних засобів ведуть по кожному інвентарному об’єкту в інвентарних картках обліку за формою ОЗ-6, за індивідуальним інвентарним номером, який зберігається за об’єктом протягом усього терміну експлуатації. Цей номер ставиться в усіх первинних документах, що оформлюють наявність та обіг об’єкту. Для контролю за зберіганням інвентарних карток в одному екземплярі складається Опис інвентарних карток обліку основних засобів (форма ОЗ-7) за групами. Для пооб’єктного обліку основних засобів на місця їх знаходження складають інвентарі списки (ОЗ-9), у яких вказується інвентарний номер, повна назва, первісна вартість об’єкта.

Поточний облік основних засобів відображає технічну та економічну характеристику об’єкту, його місце знаходження, первісну оцінку та переоцінку, норму амортизаційних нарахувань. В аналітичному обліку відбивається усі зміни, що відбулися за період експлуатації.

Інвентарні картки об’єктів, що на даний час знаходяться у капітальному ремонті, зберігаються в окремій картотеці у згрупованому вигляді по термінам закінчення ремонту, по способам проведення робіт та виконавцям цих робіт.

Просумовані дані інвентарних карток щомісяця звіряються з даними синтетичного обліку – Журналом-ордером № 4 та Головною книгою. Крім того, щомісяця ведеться звіряння інвентарних карток з їх описом.

Зведений облік основних засобів

Облік основних засобів розглядається у такому розрізі:

• надходження;

• нарахування амортизації;

• ремонт та поліпшення;

• вибуття;

• переоцінка.

Облік надходження основних фондів

Порядок віддзеркалення в синтетичному обліку надходження основних засобів:

1. Відображаються події, в результаті яких надходить об'єкт основних засобів.

2. Відображаються витрати, пов'язані з придбанням об'єкту основних засобів, та їх оплата.

3. Відображаються витрати, пов'язані з приведенням об'єкту основних засобів в працездатний стан, та їх оплата.

4. Відображається сума ПДВ по придбанню об'єкту і приведенню його в працездатний стан.

5. Відображається введення об'єкту основних засобів до експлуатації (постановка на баланс).

Об'єкти основних засобів можуть надходити на підприємство:

1. безоплатно:

1.1 виділяються бюджетом або передаються іншими підприємствами

1.2. невраховані раніше та виявлені при інвентаризації

2. отримуються за платню:

2.1 придбані (покупка)

2.2 створюються власними силами

2.3 надходять як внесок в статутний капітал

2.4 переводяться з оборотних активів до основних засобів

2.5 надходять у результаті обміну

1.1 Безоплатне отримання об'єктів основних засобів шляхом виділення з бюджету або передача іншим підприємством – на схемі

Д 424 К Д 10 (15) К

за справедливою вартістю

Д 745 К

на суму амортизаційних нарахувань щомісячно

745 - дохід від безоплатно одержаних активів

424 – безоплатно одержані необоротні активи

1.2 Невраховані раніше, виявлені при інвентаризації основні засоби

Д 746 К Д 10 К

за справедливою вартістю

746 - інші доходи від звичайної діяльності

2.1 Придбані за оплату, наприклад, автомобіль (як транспортний засіб) на суму 12000 грн. з урахуванням ПДВ

Д 152 К

Д 63 К Д 105 К

10000 10000

Д 641 / ПДВ К

2000

2.1.1 Господарські операції з придбання об'єкту основних засобів та відображення витрат з приведення об'єкту в робочий стан (оплата за фактом)

31 63 152 10

ж а

сч.644 641/ПДВ

б б

63, 685

31 в

ж 641/ПДВ

г

сч.651 сч.949

д д

сч.31

ж

а) акцептується рахунок постачальника на об'єкт, що поступив: Кт 631 Дт 152

б) відображений ПДВ при придбанні об'єкту основних засобів

в) відображена кредиторська заборгованість посередникам за консультаційні, інформаційні, реєстраційні, транспортні, рекламні послуги

г) відображений ПДВ до пункту в)

д) якщо придбаний об'єкт – автомобіль, внесок у Пенсійній фонд України

е) зарахування об'єкту основних засобів на баланс ( Кт 15 - Дт рахунку 10)

ж) сплачені всі заборгованості кредиторам з поточного рахунку

2.2 Створення власними силами - господарські операції при будівництві об'єктів основних засобів господарським способом

а) відображаються витрати на будівництво об'єкту основних засобів

- відпуск виробничих запасів для будівництва Кт 20 Дт 151

- нараховується заробітна платня Кт 661 Дт 151

- відображаються відрахування на соціальні заходи, пов'язані з нарахуванням заробітної платні Кт 65 Дт 151

- нарахування зносу устаткування Кт 131 Дт 151, що використовується

б) відображається кредиторська заборгованість стороннім організаціям і ПДВ

в) створений об'єкт приймається на баланс Кт 151 Дт 103 «Будівлі і споруди»

Д 20 К Д 151 К Д 103 К

а

в

Д 661 К

а

Д 65 К

а

Д 63, 685 К

б

Д 644 К Д 641 К

б б

2.3 Облік надходження об'єкту основних засобів від засновників як внесок в статутний к апітал

40 46

10

а б

63 (685) 15

в

сч.641

а) утворена заборгованість засновників по внесках в статутний капітал

46 - неоплачений капітал

40 - статутний капітал

б) засновник погашає свою заборгованість в статутний капітал шляхом внеску об’єкту основних засобів

в) відображаються витрати по транспортуванню (та інше) і сума ПДВ

2.4 Переведення оборотних активів до основних засобів

При переведенні оборотних активів (товарів, готової продукції тощо) до основних засобів первісна вартість основних засобів дорівнює собівартості цих активів, яка визначається відповідно до ПБО 9 «Запаси» і 16 «Витрати» (п. 11 ПБО 7).

Така операція в бухгалтерському обліку відображається з використанням відповідного субрахунку рахунку 15 «Капітальні інвестиції»:

1. Надходження основних засобів з власного виробництва:

Дебет 15 «Капітальні інвестиції»

Кредит 26 «Готова продукція» (23 «Виробництво»)

2. Придбані для перепродажу основні засоби вирішено використовувати у власному виробництві:

Дебет 15 «Капітальні інвестиції»

Кредит 28 «Товари»

3. Введено в дію об’єкт основних засобів:

Дебет 10 «Основні засоби»

Кредит 15 «Капітальні інвестиції»

2.5 Обмін основних засобів на подібні та неподібні активи

Обмін подібними об’єктами основних засобів

Подібні об’єкти – об’єкти, які мають однакове функціональне призначення та однакову справедливу вартість.

Первісна вартість об’єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об’єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об’єкта основних засобів.

Якщо залишкова вартість переданого об’єкта перевищує його справедливу вартість, то первісною вартістю об’єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об’єкт, є справедлива вартість переданого об’єкта з включенням різниці до витрат звітного періоду.

При обміні подібними активами дохід не визнається (ПБО 15, п.9).

Якщо справедлива вартість об’єктів основних засобів, що обмінюються, відрізняється і виникає необхідність у грошовій доплаті, то такі об’єкти вважаємо неподібними і відповідно до цього відображаємо в обліку.

Обмін неподібними об’єктами основних засобів

Первісна вартість об’єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний об’єкт, дорівнює справедливій вартості переданого об’єкта основних засобів, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну.

Однак у будь-якому випадку первісна вартість отриманого об’єкта не може перевищувати його справедливої вартості.

Основні засоби також можуть надходити на підприємство в результаті бартерного обміну не тільки на основні засоби, але і на всі інші активи (запаси, цінні папери). Первісна вартість основних засобів, отриманих у результаті такого обміну, дорівнює справедливій вартості переданих активів, відкориговані на суму грошових доплат (відшкодувань), якщо такі мали місце.

Увага!

1. При придбанні основних засобів за іноземну валюту необхідно враховувати вимоги ПБО 21 «Вплив змін валютних курсів». Під час первісного визнання основні засоби отримані за іноземну валюту відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на дату здійснення операції (дата визнання активів). На дату балансу перерахунок таких основних засобів не здійснюється, оскільки основні засоби відносяться до немонетарних статей.

Сума авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, надана іншим особам у рахунок платежів для придбання основних засобів, при включенні до вартості цих основних засобів перераховується у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на дату сплати авансу. В даному випадку курсова різниця не виникає. Балансова вартість основних засобів надалі визначається (оцінюється) згідно з ПБО 7 «Основні засоби».

2. Згідно з ПБО 7 первісна вартість основних засобів може змінюватись у таких випадках:

• внаслідок переоцінки;

• у зв’язку з частковою ліквідацією об’єкта основних засобів;

• в результаті додаткових витрат, понесених підприємством після надходження об’єкта основних засобів.

Облік нарахування амортизації по об'єктах основних засобів

Об'єкти основних засобів після надходження на підприємство вводяться в експлуатацію. В процесі експлуатації вони поступово зносяться і переносять вартість зносу на виробничу продукцію. У зв'язку з цим на об'єкти основних засобів нараховується амортизація.

Амортизація – цей систематичний розподіл амортизаційної вартості основних засобів протягом терміну їх корисного використовування (експлуатації).

Нарахування зносу на об' єкти основних засобів проводиться за кредитом рахунку 131 «Знос основних засобів» в дебет рахунків відповідних витрат.

Наприклад, нарахування зносу на устаткування цеху, будівлю цеху

Дебет 23 (91) «Виробництво» («Загальновиробничі витрати»)

Кредит 131 «Знос основних засобів»

Нарахування зносу на офісне устаткування, будівлю офісу

Дебет 92 «Адміністративні витрати»

Кредит 131 «Знос основних засобів»

Нарахування зносу на будівлю складу готової продукції

Дебет 93 «Витрати на збут»

Кредит 131 «Знос основних засобів»

Нарахування зносу на об'єкти основних засобів соціально-культурного призначення

Дебет 949 «Інші операційні витрати»

Кредит 131 «Знос основних засобів»

Методи амортизації

Вартість основних засобів, що підлягає амортизації, розраховується як різниця між балансовою вартістю об'єкту і його ліквідаційною вартістю. Зазвичай ліквідаційну вартість приймають рівній нулю, оскільки на практиці, у момент надходження об'єкту, важко передбачити ліквідаційну вартість.

Об'єктом амортизації є основні засоби, що мають обмежений термін корисної експлуатації.

Терміном корисної експлуатації основних засобів є період, протягом якого підприємство припускає використовувати відповідний об'єкт, або кількість одиниць продукції (послуг), яке підприємство чекає отримати від його використовування.

Термін корисної експлуатації визначається підприємством з урахуванням наступних чинників: очікуваної потужності або фізичної продуктивності об'єкту; очікуваного фізичного зносу; морального зносу; правових або аналогічних обмежень по використовуванню об'єкту.

Таким чином, термін корисної експлуатації визначається, виходячи з корисності об'єкту, і відображає наміри керівництва підприємства щодо використовування даного об'єкту основних засобів з урахуванням накопиченого досвіду і оцінки ринкової ситуації. Нарахування амортизації об'єкту основних засобів припиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання і консервації. Термін корисного використовування об'єкту основних засобів переглядається у разі зміни очікуваних економічних вигод від його використовування.

Класифікація методів амортизації основних засобів (МСБО 16 «Основні засоби»):

1. Методи, які ґрунтуються на часі використовування основних засобів.

   1. Метод рівномірної амортизації – прямолінійного списання.

   2. Метод дегресивної (прискореної) амортизації –

1.2.1. Кумулятивний (суми цифр років)

1.2.2. Зниження залишку

1.3. Метод прогресивної (уповільненої) амортизації –

1.3.1. Амортизаційного фонду

1.3.2. Ануїтету

2. Методи, засновані на кількості одиниць продукції, отриманих від використовування об'єкту основних засобів – виробничий метод.

Метод прямолінійного списання.

Вартість об'єкту списується рівномірно рівними частками протягом всього періоду його експлуатації.

Розрахунок суми щорічних амортизаційних відрахувань проводиться:

1. Поділянням вартості об'єкту, який амортизується, на термін його корисної експлуатації.

2. Множенням встановленої або розрахованої річної норми амортизації на первинну вартість об'єкту.

Амортизаційні відрахування за рік	=	Первісна вартість – Ліквідаційна вартість
		Строк корисного використання

Переваги: простота розрахунку і рівномірність розподілу суми амортизації між обліковими періодами, що забезпечує зіставленість собівартості продукції з доходом від її реалізації.

Недоліки: не враховується моральний знос, відмінність виробничої потужності основних засобів в різні роки їх експлуатації і необхідність збільшення витрат на ремонт останніми роками служби.

Метод дегресивної (прискореної) амортизації

У перші роки експлуатації основних засобів списується більша частина їх вартості, що означає щорічне зниження суми амортизаційних відрахувань.

Переваги – на перші роки експлуатації об'єктів основних засобів доводиться найбільша інтенсивність їх використовування. У цей час інтенсивно накопичуються кошти для заміни об'єкту у разі його швидкого морального старіння та інфляції. Є можливість збільшення вартості об'єкту шляхом врахування вартості на ремонт.

Кумулятивний метод – суми цифр років

Сума цифр років – результат складання порядкових номерів тих років, протягом яких функціонує об'єкт. Наприклад, якщо термін експлуатації об’єкту дорівнює три роки, то сума цифр років складатиме = 1+2+3 = 6.

Приклад. Первісна вартість об’єкту основних засобів складає 12000 грн. Термін експлуатації – 3 роки. Метод амортизації – суми цифр років. У табл. 6.2 розрахована сума амортизаційних відрахувань по роках.

Таблиця 6.2

Розрахунок амортизаційних відрахувань за методом суми цифр років

Рік	Річна норма амортизації	Розрахунок суми щорічних амортизаційних відрахувань, грн.	Залишкова вартість об’єкту наприкінці року, грн.
Перший	3/6	3/6 * 12000 = 6000	6000
Другий	2/6	2/6 * 12000 = 4000	2000
Третій	1/6	1/6 * 12000 = 2000	0
Разом	1	12000

Річна норма амортизації (на поточний рік) визначається як відношення числа років, що залишилися на початок звітного року до закінчення терміну служби, до суми цифр років. Щорічні амортизаційні відрахування розраховуються шляхом множення розрахованої норми амортизації (на поточний рік) на первісну вартість об'єкту.

Метод зменшення залишкової вартості

Річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об’єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації.

Річна сума амортизації

=

Залишкова вартість

х

Річна норма амортизації

Річна норма амортизації	=	[1 – n√ (	Ліквідаційна вартість	) ] х 100%,
			Первісна вартість

де: n - це кількість років корисного використання об’єкта.

Примітка: цей метод передбачає обов’язкову наявність ліквідаційної вартості, вона не має дорівнювати 0.

Метод прискореного зменшення залишкової вартості

При використанні методу прискореної амортизації ліквідаційна вартість об’єкта не враховується. Річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об’єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації, яка обчислюється, виходячи із строку корисного використання об’єкта, і подвоюється:

Амортизаційні відрахування

=

Залишкова вартість

х

Річна норма амортизації

х

2

Річна норм а амортизації визначається діленням 100% на кількість років корисного використання об’єкта основних засобів.

Примітка: цей метод передбачає обов’язкову наявність ліквідаційної вартості, вона не має дорівнювати 0.

Метод прогресивної (уповільненої) амортизації

Передбачається поступове збільшення суми амортизаційних відрахувань протягом терміну експлуатації.

Метод амортизаційної фундації передбачає, що одночасно з періодичним нарахуванням амортизації сума, рівна величині амортизаційних відрахувань, вкладається в надійні папери або депонується на окремому рахунку. Отримані відсотки по інвестиціях або внесках також зараховуються до амортизаційного фонду. При цьому амортизаційна фундація формується з двох джерел: амортизаційних відрахувань і отриманого доходу у вигляді відсотків на інвестиції або внески.

Виробничий метод

Річна сума амортизації визначається як множення фактичного річного об'єму продукції (робіт, послуг) на виробничу ставку амортизації.

Виробнича ставка амортизації визначається розподілом вартості, що амортизується, на загальний об'єм продукції, який підприємство очікує виробити за допомогою даного об'єкту.

Класифікація методів амортизації основних засобів згідно ПСБУ № 7:

1. Метод прямолінійного списання.

2. Метод зменшення залишкової вартості.

3. Метод прискореного зменшення залишкової вартості.

4. Кумулятивний метод.

5. Виробничий метод.

Крім перерахованих вище методів нарахування амортизації, підприємство відповідно до ПБО 7 може застосовувати норми і методи нарахування амортизації, передбачені податковим законодавством. Але в цьому випадку підприємство повинне розуміти, що суми амортизації, нараховані відповідно до вимог податкового обліку, та отримані у фінансовому обліку, будуть відрізнятися. Балансова вартість основних засобів визначена для цілей податкового обліку не співпадає з балансовою вартістю основних засобів у фінансовому обліку. Різниця виникає внаслідок відображення в бухгалтерському обліку витрат на ремонт основних засобів (без обмежень), операцій з продажу і ліквідації основних засобів, амортизації об’єктів невиробничого призначення. Тому, незалежно від того, який метод нарахування амортизації застосовують підприємства для цілей фінансового обліку, їм необхідно окремо вести облік основних засобів для цілей оподаткування.

Нарахування амортизації проводиться щомісяця. Місячна сума амортизації при застосуванні всіх методів, крім виробничого, визначається розподілом річної суми амортизації на 12 місяців.

Відповідно до ПБО 7, нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому об’єкт основних засобів став придатним для корисного використання. Нарахування амортизації припиняється починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об’єкта основних засобів. Нарахування амортизації призупиняється на період реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації об’єкта основних засобів.

Для узагальнення інформації про накопичену амортизацію щодо об’єктів основних засобів, які обліковуються на рахунку 10 «Основні засоби», Планом рахунків передбачений рахунок 131 «Знос основних засобів». За кредитом рахунку 131 відображається нарахування амортизації основних засобів, за дебетом – її зменшення. Аналітичний облік ведеться за видами основних засобів.

При нарахуванні амортизації збільшується сума витрат підприємства та сума зносу основних засобів.

Нарахування амортизації у податковому обліку

Податковий кодекс України.

Ст. 145.1.2. Нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, який встановлюється наказом по підприємству при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не менше ніж визначено в пункті 145.1 і призупиняється на період його виводу з експлуатації (для реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших причин) на підставі документів, які свідчать про виведення таких основних засобів з експлуатації).

Методи амортизації, які використовуються у податковому обліку, згідно Податковому кодексу України - ст. 145., п. 145.1.5. ПКУ.

145.1.5. Амортизація основних засобів нараховується із застосуванням таких методів:

1) прямолінійного, за яким річна сума амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується, на строк корисного використання об’єкта основних засобів;

2) зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об’єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації. Річна норма амортизації (у відсотках) обчислюється як різниця між одиницею та результатом кореня ступеня кількості років корисного використання об’єкта з результату від ділення ліквідаційної вартості об’єкта на його первісну вартість;

3) прискореного зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об’єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації, яка обчислюється відповідно до строку корисного використання об’єкта і подвоюється.

Метод прискореного зменшення залишкової вартості застосовується лише при нарахуванні амортизації до об’єктів основних засобів, що входять до груп 4 (машини та обладнання)

та 5 (транспортні засоби);

4) кумулятивного, за яким річна сума амортизації визначається як добуток вартості, яка амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця строку корисного використання об’єкта основних засобів, на суму числа років його корисного використання;

5) виробничого, за яким місячна сума амортизації визначається як добуток фактичного місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації. Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням вартості, яка амортизується, на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням об’єкта основних засобів.

145.1.6. Амортизація об’єктів груп 9, 12, 14, 15, визначених у пункті 145.1 цієї статті, нараховується за методами, що наведені в підпунктах 1 і 5 підпункту 145.1.5 цієї статті. Амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів і бібліотечних фондів може нараховуватися за рішенням платника податків у першому місяці використання об’єкта в розмірі 50 відсотків його вартості, яка амортизується, та решта 50 відсотків вартості, яка амортизується, у місяці їх вилучення з активів (списання з балансу) внаслідок невідповідності критеріям визнання активом або в першому місяці використання об’єкта в розмірі 100 відсотків його вартості.

145.1.7. На основні засоби груп 1 та 13 амортизація не нараховується.

145.1.8. Суми амортизаційних відрахувань не підлягають вилученню до бюджету, а також не можуть бути базою для нарахування будь-яких податків та зборів.

145.1.9. Нарахування амортизації в цілях оподаткування здійснюється підприємством за методом, визначеним наказом про облікову політику з метою складання фінансової звітності, та може переглядатися в разі зміни очікуваного способу отримання економічних вигод від його використання.

Нарахування амортизації за новим методом починається з місяця, наступного за місяцем прийняття рішення про зміну методу амортизації.

Подальші витрати, пов’язані з експлуатацією основних засобів

У процесі експлуатації основних засобів підприємство несе витрати, пов’язані з:

• ремонтом основних засобів,

• технічним обслуговуванням,

• модернізацією,

• реконструкцією,

• іншими заходами щодо підтримки основних засобів у робочому стані.

Відображення подальших витрат, пов’язаних з експлуатацією та обслуговуванням основних засобів в бухгалтерському обліку, відповідно до ПБО 7 залежить тільки від того, як вони впливають на майбутні економічні вигоди, очікувані від використання об’єкта основних засобів і не залежать від вартості ремонту та її співвідношення до вартості основних засобів.

Витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта основних засобів в робочому стані та одержання первісно очікуваних майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат того періоду, коли вони були понесені.

До таких витрат відносяться витрати на ремонт і обслуговування основних засобів і в обліку вони відображаються таким чином:

1) варіант

Дебет 23 «Виробництво» субрахунок «Допоміжне виробництво» (в частині ремонту)

Кредит рахунків 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками», 65 «Розрахунки по страхуванню», 66 «Розрахунки по оплаті праці», 20 «Виробничі запаси» або рахунки класу 8 «Витрати по елементах» (для підприємств, що його використовують) та ін.

Дебет рахунків класу 9 «Витрати діяльності» залежно від функціонального призначення основних засобів

Кредит 23 «Виробництво» субрахунок «Допоміжне виробництво» (в частині ремонту).

2) варіант

Дебет рахунків класу 9 «Витрати діяльності» залежно від функціонального призначення основних засобів в частині витрат на утримання і експлуатацію основних засобів

Кредит рахунків 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками», 65 «Розрахунки по страхуванню», 66 «Розрахунки по оплаті праці», 20 «Виробничі запаси» або рахунки класу 8 «Витрати по елементах» (для підприємств, що його використовують) та ін.

Витрати, пов’язані з поліпшенням об’єкта основних засобів (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводять до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від їхнього використання, включають до первісної вартості об’єкта.

Збільшення первісно очікуваних економічних вигод може бути досягнуто або за рахунок збільшення надходжень грошових коштів внаслідок зростання виробничої потужності об’єкта; або шляхом зменшення витрат, пов’язаних з використанням об’єкта основних засобів.

Прикладами витрат, які включають до первісної вартості об’єкта, є:

• реконструкція об’єкта основних засобів, після якої відбувається збільшення виробничої потужності, або скорочення матеріальних витрат на виробництво, або збільшення терміну його корисного використання тощо;

• модифікація об’єкта основних засобів з метою продовження строку його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності;

• заміна окремих частин верстата для підвищення якості продукції, яка виробляється;

• впровадження більш ефективного технологічного процесу, що дало змогу зменшити первісно оцінені виробничі витрати.

Бухгалтерські записи для обліку таких витрат такі ж, як при створенні і придбанні основних засобів, тобто використовується рахунок 15 «Капітальні інвестиції».

Витрати накопичуються на відповідному субрахунку рахунку 15 «Капітальні інвестиції» і після їх завершення включаються до первісної вартості об’єкта основних засобів:

Таким чином, якщо підприємство проводить ремонт основних засобів, внаслідок чого планується відновити його первинний ресурс, то незалежно від величини витрат на такий ремонт, підприємство не збільшує балансову вартість об’єкту основних засобів, а відображає ці витрати у складі витрат звітного періоду. Якщо такі роботи припускають модернізацію або інше поліпшення об’єкту основних засобів, в результаті яких очікується, що функціональні можливості об’єкту покращають, унаслідок чого зростуть економічні вигоди від його використовування, сума витрат на такі поліпшення збільшує балансову вартість об’єкту.

Приклад: підприємство провело роботи по капітальному ремонту легкового автомобіля: заміна кузова на аналогічну модифікацію на суму 1800 грн. з урахуванням ПДВ, заміна двигуна (на аналогічний) на суму 3600 грн. з урахуванням ПДВ, установка газобалонного устаткування – 3000 грн. з урахуванням ПДВ. Автомобіль використовується в адміністративних цілях.

Перш за все, слід визначити, які роботи відносять до відновлення ресурсу автомобіля, а які – до модернізації і поліпшення.

Відновлення – заміна кузова і двигуна на їх аналогічні моделі

Модернізація – установка газобалонного устаткування

Оприбутковано запасні частини, придбані у постачальників:

Дебет 207 «Запасні частини»

Кредит 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» на суму 4500 грн. (3000 і 1500 кузов і двигун)

Дебет 641 «Розрахунки за податками»

Кредит 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» на суму 900 грн. (600 і 300 – ПДВ)

Дебет 207 «Запасні частини»

Кредит 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» на суму 2500 грн. (Газобалонне устаткування)

Дебет 641 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»

Кредит 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» на суму 500 грн. (ПДВ)

Відпущено кузов і двигун для ремонту автомобіля (списано на витрати звітного періоду):

Дебет 92 «Адміністративні витрати»

Кредит 207 «Запасні частини» на суму 4500 грн.

Списано на збільшення первісної вартості автомобіля газобалонне устаткування:

Дебет 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів»

Кредит 207 «Запасні частини» на суму 2500 грн.

Дебет 105 «Транспортні засоби»

Кредит 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів» збільшення балансової вартості автомобіля на суму 2500 грн.

Вибуття основних засобів

Відповідно до п.33 ПБО 7 об’єкт основних засобів вилучається з активів (списується з балансу) у випадку його вибуття внаслідок:

- продажу,

- безоплатної передачі,

- невідповідності критеріям визнання активом.

Якщо об’єкти основних засобів не відповідають критеріям визнання активом, то вони ліквідуються.

Фінансовий результат від вибуття основних засобів визначається як різниця між доходом від вибуття основних засобів та сумою їх залишкової вартості, непрямих податків і витрат, пов’язаних із вибуттям основних засобів.

Регістри аналітичного обліку основних засобів, що вибули, додаються до документів, якими оформлені факти вибуття основних засобів.

У випадку часткової ліквідації об’єкта основних засобів його первісна (переоцінена) вартість та знос зменшуються відповідно на суму первісної (переоціненої) вартості та зносу ліквідованої частини об’єкта.

Розглянемо вибуття верстату. На балансі підприємства «N» є верстат первісною вартістю 17 300 грн., накопичений знос 5 600 грн.

1. Відбити реалізацію цього верстата з ціною 18000 грн. з урахуванням ПДВ покупцю.

Таблиця 6.3

Реалізація об’єкту основних засобів

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Відображено дохід від продажу верстата	377 «Розрахунки з іншими дебіторами»	712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів»	18 000
2	Відображена сума податкових зобов’язань з ПДВ	712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів»	641 «Розрахунки за податками»	3 000
3	Списаний знос верстата	131 «Знос основних засобів»	104 «Машини та обладнання»	5 600
4	Відображено залишкову вартість верстата, що визнано необоротним активом, який утримується для продажу	286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу»	104 «Машини та обладнання»	11 700
5	Списана балансова вартість реалізованого необоротного активу, що утримувався для продажу	943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів»	286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу»	11 700
6	Отримана виручка від покупця за проданий верстат	311 «Поточні рахунки в національній валюті»	377 «Розрахунки з іншими дебіторами»	18 000

2. Відбити господарські операції з цим верстатом. У результаті аварії цей же верстат став непридатним і було прийнято рішення про його ліквідацію. Витрати на демонтаж верстата склали 860 грн., після демонтажу залишилися деталі, що можуть бути ще використані, на суму 2450 грн.

Таблиця 6.4

Ліквідація об’єкту основних засобів

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Списаний знос ліквідованого верстата	131 «Знос основних засобів»	104 «Машини та обладнання»	5 600
2	Списана залишкова вартість верстата	976 «Списання необоротних активів»	104 «Машини та обладнання»	11 700
3	Відображені витрати, пов’язані з ліквідацією верстата	976 «Списання необоротних активів»	66 «Розрахунки по оплаті праці»	860
			65 «Розрахунки по страхуванню»
			20 «Виробничі запаси» та ін.
4	Відображено суму ПДВ	976 «Списання необоротних активів»	64 «Розрахунки за податками й платежами»	2 340
5	Отримано матеріали в результаті ліквідації основних засобів	20 «Виробничі запаси»	746 «Інші доходи від звичайної діяльності»	2450
		22 «МШП» та ін.

1.3. Підприємство «N» безоплатно передало технічному училищу для навчальних цілей верстат.

Таблиця 6.5

Безоплатна передача об’єкту основних засобів

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Списаний знос безоплатно переданого верстата	131 «Знос основних засобів»	104 «Машини та обладнання»	5 600
2	Списана залишкова вартість безоплатно переданого верстата	976 «Списання необоротних активів»	104 «Машини та обладнання»	11 700
3	Відображена сума податкових зобов’язань з ПДВ, виходячи з залишкової вартості	976 «Списання необоротних активів»	64 «Розрахунки за податками й платежами»	2 340

Збиток від безоплатної передачі верстата складає 14 040 грн.

1.4 Підприємство «N» виступило засновником підприємства «Z». У вигляді внеску до статутного фонду було внесено верстат, справедлива вартість якого визначена в сумі 15000 грн.

Таблиця 6.6

Внесок у статутний фонд об’єкта основних засобів

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Придбання довгострокових фінансових інвестицій шляхом внеску основних засобів	14 «Довгострокові фінансові інвестиції»	712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів»	15 000
2	Списаний знос переданого верстата	131 «Знос основних засобів»	104 «Машини та обладнання»	5 600
3	Відображено залишкову вартість верстата, що визнано необоротним активом, який утримується для продажу	286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу»	104 «Машини та обладнання»	11 700
4	Списана балансова вартість реалізованого необоротного активу, що утримувався для продажу	943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів»	286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу»	11 700

Прибуток становить 3 300 грн.

Примітка: При вибутті об’єктів основних засобів, які раніше були переоцінені, перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості цього об’єкта основних засобів включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу.

Бухгалтерські записи за Планом рахунків будуть такими:

Дебет 423 «Дооцінка активів»

Кредит 441 «Прибуток нерозподілений»

На дату набуття чинності ПБО 7 багато підприємств мали кредитове сальдо за рахунком 423 «Дооцінка активів» внаслідок індексації основних засобів, тому при вибутті об’єкта основних засобів сума дооцінки даного об’єкта повинна бути списана на нерозподілений прибуток. Сума дооцінки, що підлягає списанню, визначається на основі записів про зміну (індексацію) балансової вартості основних засобів у картках інвентарного обліку (інших реєстрах аналітичного обліку об’єктів основних засобів).

Вибуття об’єктів основних засобів у всіх випадках оформляються Актом списання основних засобів (ОЗ-3), в якому указується причина вибуття об'єкту, його технічний стан, первинна вартість, вартість нарахованого зносу, сума капітальних ремонтів за весь термін експлуатації. Якщо проводиться ліквідація об'єкту, то указуються витрати на ліквідацію, вартість матеріалів або об'єктів, отриманих від ліквідації, результат ліквідації. До документів, якими оформляється вибуття об'єкту, обов'язково прикладається інвентарна картка обліку.

Переоцінка основних засобів

У разі значного відхилення (збільшення або зменшення) залишкової вартості об’єкта основних засобів від його справедливої вартості підприємство може переоцінювати об’єкт основних засобів на дату балансу.

При переоцінці об’єкта основних засобів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об’єктів групи основних засобів, до якої належить даний об’єкт. Тобто по всіх об’єктах основних засобів даної групи перевіряється, чи відповідає їх остаточна вартість справедливій вартості відповідних об’єктів. За наявності розбіжностей об’єкти основних засобів дооцінюються або уцінюються до справедливої вартості.

Відомості про зміни первісної вартості та суми зносу основних засобів заносяться до реєстрів їх аналітичного обліку (інвентарна картка обліку основних засобів, книга обліку основних засобів).

При проведенні переоцінки об’єкта основних засобів змінюється в однакових пропорціях первісна вартість об’єкта та сума накопиченого зносу, крім випадку, коли залишкова вартість об’єкта, що переоцінюється, дорівнює нулю.

Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об’єкта на його залишкову вартість на дату переоцінки.

Індекс переоцінки	=	Справедлива вартість об’єкта, що переоцінюється
		Залишкова вартість об’єкта, що переоцінюється

Переоцінена первісна вартість основних засобів (сума зносу)

=

Первісна вартість основних засобів (сума зносу)

х

Індекс переоцінки

Якщо залишкова вартість об’єкта основних засобів дорівнює нулю, то його переоцінена первісна вартість визначається додаванням справедливої вартості цього об’єкта до його первісної (переоціненої) вартості без зміни суми зносу об’єкта, в результаті чого переоцінена залишкова вартість об’єкта буде дорівнювати його справедливій вартості.

Приклад за переоцінкою 1. Мета – показати можливі бухгалтерські записи для відображення переоцінки основних засобів

Станом на 31.12.2000 р. первісна вартість об’єкта “С” складала

100 тис. грн., накопичений знос 40 тис. грн. Об’єкт “С” придбаний 2.01.1999 р. Підприємство використовує прямолінійний метод нарахування амортизації. Ліквідаційної вартості немає. Термін корисного використання 5 років. Підприємство прийняло рішення обліковувати основні засоби за переоціненою вартістю.

Справедлива вартість об’єкта “С” на 31.12.2000 р. склала 72 тис. грн.,

на 31.12.2001 р. – 30 тис. грн.,

на 31.12.2002 р. – 24 тис. грн.

Відповідно до ПБО 7 сума дооцінки залишкової вартості об’єкта основних засобів включається до складу додаткового капіталу, а сума уцінки – до складу витрат звітного періоду в тому випадку, якщо до цього дооцінка не проводилася.

Станом на 31.12.2000 р. підприємство повинне зробити такі розрахунки:

Залишкова вартість: 100 – 40 = 60 тис. грн.

Індекс переоцінки: 72 тис. грн./ 60 тис. грн. = 1,2

Переоцінена первісна вартість: 100 тис. грн. х 1,2 = 120 тис. грн.

Сума дооцінки первісної вартості: 120 – 100 = 20 тис. грн.

Переоцінена сума накопиченого зносу: 40 тис. грн. х 1,2 = 48 тис. грн.

Сума дооцінки накопиченого зносу: 48 – 40 = 8 тис. грн.

Сума дооцінки залишкової вартості: 72 – 60 = 12 тис. грн.

Таблиця 6.7

Розрахунок сум переоцінки на 31.12.2000 р.

Показник	Об’єкт “С” до переоцінки, грн.	Справедлива вартість об’єкта “С”, грн.	Індекс переоцінки	Об’єкт “С” після переоцінки, грн.
Первісна вартість	100 000			120 000
Накопичений знос	40 000			48 000
Залишкова вартість	60 000	72 000	1,2	72 000

Результати дооцінки об’єкта “С” будуть відображені в обліку підприємства бухгалтерським записом:

Дебет 10 «Основні засоби» 20 000

Кредит 423 «Дооцінка активів» 12 000

Кредит 131 «Знос основних засобів» 8 000

Відображення результатів наступних переоцінок залежить від тенденції і розміру змін справедливої вартості об’єкта основних засобів.

У разі уцінки об’єкта, що раніше був дооцінений, сума уцінки списується на зменшення суми іншого додаткового капіталу в сумі, що не перевищує суму попередніх дооцінок, а сума уцінки, що залишилася, – на витрати звітного періоду.

Станом на 31.12.2001 р. в обліку будуть зроблені такі розрахунки і записи:

Індекс переоцінки: 30 тис. грн. / 48 тис. грн. = 0,625

Переоцінена первісна вартість основних засобів: 120 тис. грн. х 0,625= 75 тис. грн.

Сума уцінки первісної вартості

Розрахуємо суму накопиченого зносу станом на 31.12.2001р.

Спочатку визначимо розрахункову суму амортизаційних відрахувань за 2001 рік. Оскільки в нашому прикладі метод нарахування амортизації прямолінійний, залишкову вартість об’єкта основних засобів поділимо на кількість років, що залишилися до кінця експлуатації: 72 тис. грн./ 3 роки = 24 тис. грн.

Сума накопиченого зносу: 48 тис. грн. + 24 тис. грн. = 72 тис. грн.

Переоцінена сума накопиченого зносу: 72 тис. грн. х 0,625 = 45 тис. грн.

Сума уцінки накопиченого зносу: 45 – 72 = - 27 тис. грн.

Сума уцінки залишкової вартості об’єкта “С”: 30 – 48 = - 18 тис. грн.

Таблиця 6.8

Розрахунок сум переоцінки на 31.12.2001 р.

Показник	Об’єкт “С” до переоцінки, грн.	Справедлива вартість об’єкта “С”, грн.	Індекс переоцінки	Об’єкт “С” після переоцінки, грн.
Первісна вартість	120 000			75 000
Накопичений знос	72 000			45 000
Залишкова вартість	48 000	30 000	0,625	30 000

Результати уцінки об’єкта “С” будуть відображені в обліку підприємства бухгалтерським записом:

Дебет 423 «Дооцінка активів» 12 000

Дебет 131 «Знос основних засобів» 27 000

Дебет 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій» 6 000

Кредит 10 «Основні засоби» 45 000

Наступна дооцінка об’єкта основних засобів визнається як дохід звітного періоду в сумі, що не перевищує суми попередніх уцінок цього об’єкта, віднесену на витрати, а різниця між сумою дооцінки та сумою раніше віднесеної на витрати уцінки відноситься до складу додаткового капіталу.

Використовуючи дані умовного прикладу, здійснимо розрахунки станом на 31.12.02 р.:

Індекс переоцінки: 24 тис .грн. / 15 тис. грн. = 1,6

Переоцінена первісна вартість: 75 тис. грн. х 1,6= 120 тис. грн.

Накопичений знос: 45 тис. грн. + (30 тис. грн. /2 р.) = 60 тис. грн.

Переоцінена сума накопиченого зносу: 60 тис .грн. х 1,6 = 96 тис. грн.

Сума дооцінки накопиченого зносу 96 – 60 = 36 тис. грн.

Сума дооцінки залишкової вартості об’єкта “С”: 24 – 15 = 9 тис. грн.

Таблиця 6.9

Розрахунок сум переоцінки на 31.12.2002 р.

Показник	Об’єкт “С” до переоцінки, грн.	Справедлива вартість об’єкта “С”, грн.	Індекс переоцінки	Об’єкт “С” після переоцінки, грн.
Первісна вартість	75 000			120 000
Накопичений знос	60 000			96 000
Залишкова вартість	15 000	24 000	1,6	24 000

Результати дооцінки об’єкта “С” будуть відображені в обліку підприємства бухгалтерським записом:

Дебет 10 «Основні засоби» 45 000

Кредит 423 «Дооцінка активів» 3 000

Кредит 131 «Знос основних засобів» 36 000

Кредит 746 «Інші доходи від звичайної діяльності» 6 000

На кредит 746 рахунку віднесена сума 6 000 грн., оскільки при проведені попередньої уцінки об’єкта “С” було визнано витрати у сумі 6 000 грн. Решту дооцінки залишкової вартості об’єкта “С” (9 000 – 6 000 = 3 000 грн.) віднесено до складу додаткового капіталу.

Приклад по переоцінці 2 (дооцінка). Дооцінка об’єкта основних засобів, залишкова вартість якого дорівнює нулю

Підприємство має верстат, залишкова вартість якого дорівнює нулю. Станом на 31.12.2001 р. первісна вартість верстата 12 000 грн., сума накопиченого зносу 12 000 грн., справедлива вартість становить 3 000 грн.

Дооцінка буде відображена записом:

Дебет 10 «Основні засоби» 3 000

Кредит 423 «Дооцінка активів» 3 000

Після переоцінки переоцінена первісна вартість верстату складає 15 000 грн., сума накопиченого зносу – 12 000 грн.

Зменшення корисності основних засобів

Якщо на дату балансу сума очікуваного відшкодування окремих об’єктів основних засобів (або групи об’єктів) менша, ніж їх залишкова вартість, то підприємство повинно відображати в обліку суму зменшення корисності основних засобів.

Зменшення корисності – це втрата економічної вигоди в сумі перевищення залишкової вартості активу над сумою очікуваного відшкодування.

Сума очікуваного відшкодування – сума, яку підприємство очікує до відшкодування вартості необоротного активу під час його майбутнього використання, включаючи його ліквідаційну вартість.

Відповідно до п. 31 ПБО 7 «Основні засоби» втрати від зменшення корисності об’єктів основних засобів, які обліковуються за первісною вартістю, включаються до складу витрат звітного періоду з одночасним збільшенням суми зносу основних засобів. Якщо основні засоби відображаються в обліку за переоціненою вартістю, то сума зменшення корисності активу відноситься на зменшення іншого додаткового капіталу із включенням різниці між сумою зменшення корисності та попередньою дооцінкою відповідного об’єкта основних засобів до витрат періоду (аналогічно відображенню в обліку уцінки раніше дооцінених основних засобів).

Якщо причини зменшення корисності об’єкта основних засобів перестали існувати, то сума відновлення корисності, але не більше суми попереднього зменшення корисності, відображається визнанням доходу з одночасним зменшенням суми зносу об’єкта основних засобів. По основних засобах, які відображаються за переоціненою вартістю, дохід визнається у сумі попередньо визнаних витрат періоду, а решта суми відновлення корисності, але не більше суми попереднього зменшення корисності, відображається у складі іншого додаткового капіталу (аналогічно відображенню в обліку дооцінки основних засобів, які раніше були уцінені).

Втрати від зменшення корисності об’єктів основних засобів, оцінених за первісною вартістю, відображаються в обліку записом:

Дебет 975 “Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій” Кредит 131 “Знос основних засобів”

На суму зменшення корисності

Втрати від зменшення корисності об’єкта основних засобів, які раніше були дооцінені, відображаються:

• за дебетом субрахунку 131 «Знос основних засобів» у кореспонденції з кредитом рахунку 10 «Основні засоби» на суму зменшення зносу, який визначається за коефіцієнтом втрати корисності:

Коефіцієнт втрати корисності	=	Залишкова вартість об’єкта основних засобів з урахуванням втрати корисності
		Залишкова вартість об’єкта основних засобів

• за дебетом рахунку 423 «Дооцінка активів» у кореспонденції з кредитом рахунку 10 «Основні засоби» на суму зменшення корисності залишкової вартості об’єкта основних засобів, але не більше перевищення суми попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок цього об’єкта основних засобів;

• якщо залишок на рахунку 423 щодо даного об’єкта основних засобів менший ніж сума зменшення корисності залишкової вартості цього об’єкта, різниця відображається за дебетом рахунка 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій» у кореспонденції з кредитом рахунка 10 «Основні засоби».

Приклад. Станом на 31.12.2001 р. на балансі підприємства “А” знаходиться верстат переоціненою вартістю 75 тис. грн. Сума накопиченого зносу – 50 тис. грн.

Дооцінка проводилась станом на 1.01.2000 року. За даними інвентарної картки сума дооцінки первісної вартості становила 15 тис. грн., накопиченого зносу - 5 тис. грн. Таким чином, на рахунку 423 «Додатковий капітал» щодо даного верстата сума попередньої дооцінки залишкової вартості становить 10 тис. грн.

Залишкова вартість верстата = 75 – 50 = 25 тис. грн.

Сума зменшення корисності = 15 тис. грн.

Коефіцієнт втрати корисності

Сума зменшення накопиченого зносу = 50 – (50 х 0,4) = 30 тис. грн.

Сума зменшення первісної вартості активу = 75 – (75 х 0,4) = 45 тис. грн.

Втрати від зменшення корисності раніше дооціненого верстата відображаються бухгалтерськими записами:

Дебет 131 «Знос основних засобів» 30000

Дебет 423 «Дооцінка активів» 10000

Дебет 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій» 5000

Кредит 10 «Основні засоби» 45000

Якщо причини зменшення корисності об’єкта основних засобів після відображення втрат перестали існувати, то відновлення корисності даного об’єкта, який не переоцінювався, відображається в обліку записом:

Дебет 131 «Знос основних засобів» Кредит 746 «Інші доходи від звичайної діяльності»

На суму відновлення корисності

Якщо причини зменшення корисності об’єкта основних засобів після відображення втрат перестали існувати, то відновлення корисності даного об’єкта, який раніше був дооцінений, відображається в обліку:

• за дебетом рахунку 10 «Основні засоби» у кореспонденції з кредитом субрахунку 131 «Знос основних засобів» на суму збільшення зносу, який визначається за коефіцієнтом відновлення корисності:

Коефіцієнт відновлення корисності	=	Сума очікуваного відшкодування об’єкта основних засобів
		Залишкова вартість об’єкта основних засобів

Сума збільшення зносу

=

(

Сума накопиченого зносу

х

Коефіцієнт відновлення корисності

)

-

Сума накопиченого зносу

• за дебетом рахунку 10 «Основні засоби» у кореспонденції з кредитом рахунку 746 «Інші доходи від звичайної діяльності» відображається сума збільшення корисності активу, яка попередньо була списана на витрати періоду;

• за дебетом рахунку 10 «Основні засоби» у кореспонденції з кредитом рахунку 423 «Дооцінка активів» на залишок суми збільшення корисності первісної вартості об’єкта основних засобів.

Дані на 31.12 2001 р. після урахування зменшення корисності:

• первісна вартість = 30 тис. грн.

• сума накопиченого зносу = 20 тис. грн.

• сума зменшення корисності списана на витрати періоду = 5 тис. грн.

Протягом року була нарахована амортизація у сумі 5 тис. грн. Таким чином, на 31.12.2002 р. дані щодо верстата будуть мати такий вигляд:

• первісна вартість = 30 тис. грн.

• сума накопиченого зносу = 25 тис. грн.

• сума зменшення корисності списана на витрати періоду = 5 тис. грн.

Станом на 31.12.2002 р. причини попереднього зменшення корисності верстата перестали існувати. Сума очікуваного відшкодування верстата 10 тис. грн. Його залишкова вартість – 5 тис. грн. Тобто сума очікуваного відшкодування зросла на 5 тис. грн.

Коефіцієнт відновлення корисності

Сума збільшення накопиченого зносу = (25 х 2) - 25 = 25 тис. грн.

Сума збільшення первісної вартості активу = (30 х 2) - 30 = 30 тис. грн.

Сума зменшення корисності списана на витрати періоду = 5 тис. грн.

Залишок суми збільшення корисності первісної вартості верстата = 30 – 25 – 5 =

= 0 тис. грн.

Відновлення корисності раніше дооціненого верстата відображаються бухгалтерськими записами:

Дебет 10 «Основні засоби»	30000
Кредит 746 «Інші доходи від звичайної діяльності» Кредит 131 «Знос основних засобів» Кредит 423 «Дооцінка активів»	5000 25000 0