Общая характеристика учета затрат на предприятии

Рассмотрим в качестве примера промышленное предприятие машиностроительной отрасли, работающее по заказам и выпускающее продукцию трех видов. При изготовлении изделий в основном производстве используются литейный процесс, механическая обработка заготовок, гальваническое покрытие деталей, а также предварительная и окончательная сборка изделий. Предприятие имеет цеховую структуру, функционируют следующие цеха:

• литейный;

• механический (механической обработки);

• гальванический (цех гальванических покрытий);

• сборочный;

• энергетический (вырабатывающий различные виды энергии);

• ремонтный;

• транспортный.

Также на предприятии имеются заводоуправление, конструкторское бюро (КБ) и технологический отдел.

Такая структура позволяет оптимизировать по времени последовательность хозяйственных операций и действий и, кроме того, обеспечивает персонификацию ответственности управленческого аппарата предприятия перед его собственниками за конечные финансовые результаты хозяйственной деятельности (цеха и отделы по форме организации труда сформированы в качестве центров ответственности).

К цехам основного производства относятся литейный, механический, гальванический и сборочный цеха. Бухгалтерский учет себестоимости продукции в них ведется полу-фабрикатным методом. Его смысл в том, что прошедшие соответствующий технологический процесс детали и агрегаты принимаются контролерами цеха и передаются на центральный склад, с которого они могут быть затребованы и перемещены в другие цеха для дальнейшей доработки (исключая сборочный цех, из которого на склад поступают готовые изделия). В бухгалтерском учете каждого производственного цеха при этом делаются следующие проводки:

Д 21 «Полуфабрикаты собственного производства» — К 20 «Основное производство» — переданы на общезаводской склад законченные заготовки в литейном, механическом и гальваническом цехах;

Д 20 — К 21 — поступили с общезаводского склада полуфабрикаты для дальнейшей обработки или сборки;

Д 43 «Готовая продукция» — К 20 — списана полная фактическая себестоимость продукции, обработка которой завершена в сборочном цехе.

Бухгалтерский учет себестоимости продукции ведется в этих цехах так называемым котловым способом, т.е. все расходы собираются на субсчетах 1—4, открытых к счету 20 (1 «Затраты литейного цеха», 2 «Затраты механического цеха», 3 «Затраты гальванического цеха», 4 «Затраты сборочного цеха»).

Рассмотрим последовательность включения затрат в себестоимость. Сначала собираются затраты по прямым статьям (списываются основные материалы, начисляются суммы оплаты труда, рассчитываются отчисления в социальные фонды, учитываются расходы смежных организаций и включаются соответствующие доли расходов будущих периодов). Они учитываются на счете 20 в корреспонденции со следующими счетами: 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 97 «Расходы будущих периодов».

Амортизационные отчисления учитываются в составе затрат по содержанию оборудования. В течение месяца ведется учет бракованной продукции. Если брак исправимый, то в бухгалтерском учете делаются следующие проводки:

Д 28 «Брак в производстве» — К 10, 69, 70 — учтены материальные и трудовые расходы по исправлению брака, включая отчисления в социальные фонды;

Д 20 — К 28 — списаны на себестоимость продукции расходы по исправлению брака (в конце месяца).

Если брак неисправимый, то оформляются такие проводки:

Д 28 — К 20 — выведена из состава затрат стоимость забракованной продукции; Д 10 — К 28 — учтена стоимость материалов, извлеченных из забракованной продукции; Д 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» — К 28 — предъявлена претензия виновнику брака.

В конце месяца подводятся итоги использования материалов, возвратные отходы приходуются на склад проводкой Д 10 — К 20. Затем включаются в себестоимость комплексные общепроизводственные расходы, которые для каждого цеха основного производства собираются на двух субсчетах счета 25 «Общепроизводственные расходы»: 1 «Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования» и 2 «Общехозяйственные расходы».

В течение месяца в бухгалтерском учете делаются несколько записей:

Д 25-1 — К 02 «Амортизация основных средств», 10, 60, 69, 70, 76 — отражены затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией оборудования, включая амортизацию ОС;

Д 25-2 — К 02, 10, 60, 69, 70, 71, 76 — учтены общепроизводственные затраты, вклю- чая амортизацию зданий и оборудования общепроизводственного назначения и оплату труда аппарата управления цехом.

В конце месяца комплексные расходы включаются в себестоимость продукции (полуфабрикатов) каждого цеха: Д 20 — К 25.

Далее в себестоимости учитываются доли затрат вспомогательных производств. В рассматриваемом нами случае по сравнению с себестоимостью выпущенной товарной продукции они невелики. Кроме того, вся их продукция предназначена для внутреннего пользования, поэтому они предварительно учитываются по вспомогательным цехам на различных субсчетах к счету 23 «Вспомогательные производства» (1 «Затраты энергетического цеха», 2 «Затраты ремонтного цеха», 3 «Затраты транспортного цеха») в виде комплексных расходов. Эти операции оформляются проводками по дебету счета 23 в корреспонденции со счетами 02, 10, 60, 69, 70, 71, 76.

Перед распределением таких затрат по цехам основного производства и общезаводским отделам учитываются встречные услуги этих цехов (энергетического, ремонтного и транспортного), что оформляется соответствующими проводками по субсчетам счета 23. Ежемесячные затраты цехов вспомогательного производства распределяются по основным цехам, включаются в затраты конструкторского бюро, технологического отдела и заводоуправления пропорционально выбранным показателям. За них могут приниматься различные параметры. В качестве упрощенной схемы возьмем распределение пропорционально объему общих затрат подразделений, без включения в них расходов вспомогательного производства.

Включение в затраты цехов основного производства, заводских отделов и заводоуправления затрат цехов вспомогательного производства оформляется следующими проводками: Д 20 — К 23 — учтены соответствующие доли затрат вспомогательных цехов в составе себестоимости продукции цехов основного производства;

Д 26 «Общехозяйственные расходы» — К 23 — отражены доли затрат вспомогательных цехов в составе общехозяйственных расходов.

Общехозяйственные расходы собираются по подразделениям на соответствующих субсчетах счета 26: 1 «Затраты конструкторского бюро», 2 «Затраты технологического отдела», 3 «Затраты заводоуправления». Перечень общехозяйственных расходов приведен в табл. 7. В бухгалтерском учете накопление этих расходов отражается несколькими проводками по дебету счета 26 и кредиту счетов 02, 05 «Амортизация нематериальных активов», 10, 23, 60, 68, 69, 70, 71, 76, 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», 97.

Расходы, связанные с совершенствованием конструкции изделий, технологии их изготовления, а также обслуживанием и управлением производства, тоже отражаются на счете 26 и по цехам не распределяются.

Во взятой нами для примера ситуации все затраты предприятия на работу конструкторского бюро, технологического отдела и заводоуправления списываются непосредственно на реализацию продукции. Не выделяются доли, относящиеся к незавершенному производству и к нереализованной продукции. Не распределяются они и по видам продукции, хотя их доли, приходящиеся на отдельные виды изделий, учитываются в процессе ценообразования, поскольку, как мы уже указывали, рассматриваемое предприятие предпочитает работать по заказам

вид затрат	цеха основного производства
	литейный		Механический		гальванический		сборочный
	сумма, тыс. руб.	доля, %	сумма, доля, тыс. руб. %		сумма,  доля, тыс. руб.       %		сумма, тыс. руб.	доля, %
Материальные	1 785,6	63,6	1 713,2	51,8	1 376,8	56,9	1 425,7	45,0
Трудовые	494,2	17,6	930,6	28,1	575,9	23,8	942,1	29,8
отчисления на социальное страхование	143,2	5,1	269,8	8,2	167,0	6,9	273,1	8,6
Амортизация основных средств	126,5	4,5	104,4	3,2	87,7	3,6	190,6	6,0
Прочие	257,5	9,2	289,4	8,7	212,1	8,8	332,7	10,6
итого	2 807,0	100,0	3 307,4	100,0	2 419,5	100,0	3 164,2	100,0

Один из способов контроля затрат основных цехов предприятия — сопоставление итогов табл. 3 и 4. Как видим, калькулирование себестоимости продукции основных цехов по экономическим элементам и статьям в рассматриваемом примере проведено правильно.

Таблица 4

статья расходов	цеха основного производства
	литейный	Механический	гальванический	сборочный
Сырье и материалы	1 652,8	1 587,4	1 262,7	1 285,2
Возвратные отходы	—	(25,2)*	—	—
Зарплата основных производственных рабочих (оПР)	390,2	784,4	453,9	752,2
отчисления на социальное страхование оПР	113,2	227,4	131,6	218,1
Расходы на энергию	114,6	122,3	96,4	123,9
Затраты на ремонт	41,3	83,6	65,1	82,6
Транспортные расходы	31,9	44,5	35,1	42,1
Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования	237,2	253,5	198,1	393,5
общепроизводственные расходы	162,2	190,6	139,5	206,6
Компенсация брака	—	(47,6)	—	(28,8)
Потери от брака	39,0	23,9	29,1	22,9
Прочие производственные расходы	24,6	62,6	8,0	65,9
итого	2 807,0	3 307,4	2 419,5	3 164,2

* Здесь и далее в таблице число в скобках — со знаком «минус».