Введение

Учет затрат и калькулирование себестоимости является общим участком учетной работы для бухгалтерского финансового и управленческого учета. В российском учете выделения управленческого учета из бухгалтерского совпало с началом реформы, т.е. с 1992 г. И до настоящего времени среди экономистов нет единства в вопросе: есть ли отраслевой учет в России или учет в любой отрасли можно построить по единым правилам. В этой связи не решен до конца вопрос о нормативном регулировании учета себестоимости. Актуальность поставленных проблем обусловила выбор темы учебного пособия.

Учебное пособие состоит из девяти тем и включает основные темы курса «Учет затрат и калькулирования себестоимости в важнейших отраслях промышленности».

Отдельная тема посвящена общим принципам учета и калькулирования. Остальные – раскрывают особенности в тяжелой и легкой промышленности. Каждая тема заканчивается тестовыми вопросами.

Учебное пособие рассчитано на студентов специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» всех форм обучения.

Тема 1. Общие принципы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

1. Становление и развитие калькуляционного дела

В Российской Федерации продолжается реформирование бухгалтерского учета в соответствии с программой, разработанной с учетом национальных особенностей развития бухгалтерского учета и зарубежной практики применения международных стандартов бухгалтерской отчетности. Создание современной модели бухгалтерского учета осуществляется в системе как финансового, так и управленческого учета. Одним из важнейших направлений развития финансового и управленческого учета является калькулирование себестоимости продукции.

В России вопросам учета затрат и калькулирования всегда уделялось особое внимание.

Изучение калькуляционного дела началось в 1923–1926 гг. Орган государственного управления – Всесоюзный совет народного хозяйства издает ряд приказов, в которых были определены группировка статей калькуляции, формы калькуляционных листов.

В последующем был принят ряд постановлений, направленных на улучшение организации учета и калькулирования себестоимости: Постановление Совета труда и обороны от 20 января 1932 г. «О порядке исчисления себестоимости промышленной промышленности», Постановление Совета народных комиссаров СССР от 29 сентября 1932 г. «О правах и обязанностях главных и старших бухгалтеров», Постановление от 29 июля 1936 г. «О положении в бухгалтерских отчетах и балансах государственных и кооперативных хозяйственных органов и предприятий». В этих документах регламентированы порядок составления калькуляций фактической себестоимости, состав калькуляционных статей расходов, методы учета издержек и калькулирования, права и обязанности бухгалтеров в области учета затрат.

На основе этих документов в каждой отрасли были разработаны инструкции по учету и калькулированию, в которых не соблюдались принципы единства учета затрат по промышленности в целом.

Поэтому встала необходимость в общей регламентации учета затрат независимо от ведомственной подчиненности. Но решение этих проблем было отодвинуто начавшейся Великой Отечественной войной 1941–1945 гг.

В конце 40-х годов методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью было возложено на Министерство финансов СССР, которое приступило к разработке общих положений по учету производственных затрат и калькулированию себестоимости.

В 1953 г. Госпланом, Министерством финансов и ЦСУ СССР были утверждены «Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости промышленной продукции». В них были регламентированы состав и классификация затрат на производство, принципы планирования и организации учета издержек, рекомендованы основные методы учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции.

Несмотря на устранение разнобоя, существовавшего до введения этого документа, «основные положения» имели ряд недостатков: устанавливались обширные типовые номенклатуры калькуляционных статей расходов, сложными были калькуляции себестоимости единицы продукции и калькуляции забракованных изделий и полуфабрикатов. Поэтому была начата работа по упрощению основных положений и по составлению отраслевых инструкций.

Новые Основные положения были утверждены 18 марта 1955 г., и просуществовали до января 1971 г. В этом документе особое внимание уделено обеспечению единства показателей плана и учета по затратам на производство и калькулированию себестоимости, обеспечивалось единство состава производственных затрат, был определен круг расходов, потерь и убытков, не включаемых в себестоимость продукции. Была предпринята попытка классифицировать затраты на производство, большое внимание уделялось вопросам учета расходов и потерь от брака.

Основные положения 1955 г. определяли порядок учета и распределения расходов по содержанию и эксплуатации машин и оборудования исходя из сметной величины затрат на один час работы отдельных групп оборудования; затратам времени производственных рабочих, исчисленным в нормативных или фактических часах; пропорционально заработной плате производственных рабочих. Цеховые и общезаводские расходы – пропорционально основной заработной плате производственных рабочих без доплат по премиально-прогрессивным системам плюс РСЭО. Дана характеристика нормативного, попередельного и позаказного методов учета затрат и другие вопросы.

Основные положения 1955 г. сыграли положительную роль в деле улучшения учета затрат и калькулирования себестоимости. Однако уровень развития промышленности в 1955 г. был несопоставим с 1970 г.: объем производства увеличился в три раза, рост производительности труда – в два раза, электровооруженность труда – в 2,5 раза, энерговооруженность – в 2,6 раза. Эти изменения в промышленности повлияли на методику планирования, учета и калькулирования себестоимости: увеличился удельный вес затрат сырья, материалов, продукция стала менее трудоемкой, в себестоимости повысился удельный вес РСЭО и расходов по освоению производства. Таким образом, возникла необходимость пересмотра устаревших Основных положений 1955 г. и замены их новыми.

В июле 1970 г. были утверждены «Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости на промышленных предприятиях». В этом документе и разработанных на их базе отраслевых инструкциях централизованно регламентировались принципы планирования и учета затрат на производство, калькулирование себестоимости и контроль за уровнем издержек, а также калькуляционная группировка расходов по статьям, дифференцированы способы распределения косвенных издержек и др.

Основные положения 1970 г. просуществовали практически до 1983 г. Последующие изменения носили, в основном, «лоскутный» характер. В 1983 г. внесены изменения и дополнения, касающиеся номенклатуры затрат, выделение в отдельную статью покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий.

22.03.1988 г. выходит письмо «Об уточнении круга затрат, включаемых в себестоимость». 22 марта 1988 г. – письмо «О порядке отражения в учете ремонтного фонда».

В январе 1991 г. вышли «Основные положения по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) на предприятиях СССР», которые вобрали в себя все изменения. Однако, чтобы отразить изменения, в связи с введением Основ законодательства Союза СССР и республик о занятости населения и принятием ряда других законодательных актов, необходимо было изменить и этот нормативный документ. Эти изменения нашли отражение в письме Минэкономики СССР «О внесении изменений и дополнений в Основные положения по составу затрат, включаемых в себестоимости продукции (работ, услуг) на предприятиях СССР» от 20 августа 1991 г.

Начиная с 1 января 1992 г. действовал новый План счетов бухгалтерского учета, и 20 марта 1992 г. утверждено Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации. Названные документы были сориентированы на рыночные отношения, новые условия хозяйствования, налогообложения в 1992–1993 гг.

Правительство Российской Федерации постановлением от 5 августа 1992 г. №552 утвердило Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Достоинством 552 Положения было то, что в нем были сформулированы общие принципы отнесения затрат на себестоимость во всех отраслях и производствах. Недостатком Положения являлось то, что на себестоимость относились только те затраты, которые были прямо указаны в этом документе. Изменения экономической среды вызывали новые виды деятельности, а значит, и новые затраты, которые отсутствовали в Положении. К этому документу было издано 12 изменений и дополнений, что вызывало необходимость пересмотра и этого документа.

С 1992 года система российского учета подвергается изменениям. С 1994 года начали внедряться в практику учета положения по бухгалтерскому учету. Учет затрат и калькулирование себестоимости с 2000 года строится в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденным приказом № 33 н от 6 мая 1999 г. Расходы организации и затраты (согласно 552 Положения о составе затрат) перестали соответствовать друг другу.

С 2002 года во всех организациях действует новый План счетов, в который заложены два варианта учета себестоимости: традиционный, с использованием в системе производственного учета счетов с 20 по 29, и вариант учета, при котором с 30 по 39 используются счета для учета затрат по элементам, а с 20 по 29 – по статьям калькуляции. Выбор варианта учета себестоимости должен быть закреплен в учетной политике организации.

С введением 2 части Налогового кодекса РФ состав затрат, включаемых в себестоимость, определяется 25 главой Налогового кодекса.

Новым шагом в развитии калькуляционного дела будет принятие Методических указаний по учету затрат на производство продукции, работ, услуг, проект которых опубликован в печати для обсуждения.