Тема 7. Дослідження первинних документі* експертом-бухгалтером

візи та засвідчені підписами осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і виписку документу. Проте ці документи містять відомості, які не відповідають фактично здійсненим господарським операціям. Наприклад, бухгалтер включив у розрахунково-платіжну відомість "мертві душі" й оформив її необхідними підписами; невиконана робота оформлена нарядом виконавця робіт, підписана ним і нормувальником; безтоварний рахунок, виписаний посадовими особами на належно оформленому бланку, підтверджений дійсними й законними підписами та печатками.

Інтелектуальна підробка документів здійснюється шляхом відображення зазделегідь неправильних показників господарської операції або шляхом приписок у документах - доповнення до написаного або ж, розглядаючи у вузькому спеціалізованому напрямі, - перебільшення певних даних в офіційному документі. Найчастіше приписки використовуються:

^ для покращання чи погіршення показників (завищення кількості відпущених запасів з метою завищення суми матеріальних витрат підприємства і для відображення меншої кількості матеріальних цінностей на складах на певну звітну дату);

^ для погіршення загального фінансового стану юридичної особи (завищення сум у рахунках за отримання послуги - більша кредиторська заборгованість, завищення сум витрат, що призводять до заниження фінансового результату) або ж його покращання (шляхом завищення сум доходів, прибутку).

За допомогою інтелектуальної підробки отримують безтоварні чи безгрошові документи.

Матеріальну фальсифікацію документу вповноважений встановлювати тільки експерт-криміналіст, оскільки такі дії не відносяться до компетенції експерта-бухгалтера. Останній за допомогою дослідження документів може встановити недоброякісність документу - його безгрошевість чи безтоварність.

Інтелектуальна фальсифікація потребує для свого викриття більш глибокого дослідження: для цього експерту-бухгалтеру необхідно порівнювати, наприклад, зведені реєстри даних первинних документів з первинними документами, звітними даними.

229

Розділ 3. Методика проведення судово-бухгалтерської експертизи

Матеріальна фальсифікація розкривається, зазвичай, методами аналізу даних самого документу. Проте незважаючи на різні ознаки вказаних видів фальсифікації, експерту-бухгалтеру не можна протиставляти ці дві форми недостовірності документів, оскільки, дефекти в оформленні документів можуть свідчити про інтелектуальну фальсифікацію.

Отже, неправильно оформлені документи можуть бути визнані як справжніми, так і підробленими - залежно від результатів перевірки. Справжніми документами є доброякісні документі та документи, які відображають незаконні, але реально здійснені операції, а підробленими є документи, які містять ознаки інтелектуальної чи матеріальної підробки. Підроблені документи викривляють відображені в обліку господарські операції, їх складають для приховування здійснених злочинів. Такі документи завжди є речовими доказами здійсненого злочину.

У літературі й на практиці підроблені документи часто називають фіктивними. Під поняттям "фіктивний документ" слід розуміти вигаданий документ (наприклад, видатковий касовий ордер зазначений у зведеному документі - звіті касира, але фактично такий касовий ордер ніколи не існував). На відміну від фіктивного, підроблений документ існує реально, хоча і відображає фіктивну господарську ситуацію.

Доброякісні документи з формальної сторони і за сутністю відображених в них господарських операцій можуть характеризувати дійсний стан роботи підприємства чи окремих посадових осіб. Для тих же цілей нерідко слугують і документи, які є недоброякісними лише за формою. Останні документи свідчать про недбалість в роботі посадових осіб і можуть бути доказами вчинених посадових злочинів. Розпізнання недоброякісних документів дає можливість слідчому та суду виявити незаконні операції, а експерту-бухгалтеру - дослідити їх і встановити фактичні обставини справи.

Документи є засобом відображення, обґрунтування фактів господарського життя та контролю за правильністю їх здійснення, є ефективним способом виявлення фактичного стану порушень і встановлення причин їх виникнення. Крім того, за допомогою документів, які надають необхідну інформацію, створюється можливість для проведення аналізу результатів господарської діяльності.

Обидва твердження потребують доведення, що є завданням слідчого, який може скористатися допомогою експерта-бухгалтера.

230