Тема 7. Дослідження первинних документів експертом-бухгалтером

для вивчення законності операцій застосовують в поєднанні з формальною і арифметичною нормативно-правову перевірку. Вона полягає у вивченні господарських операцій щодо їх відповідності вимогам чинних законів, інструкцій, положень, стандартів. Сутність та межі такої перевірки багато в чому залежать від типу операцій, що перевіряються: нарахування і виплата заробітної плати, застосування норм природного убутку, ставок оподаткування для розрахунку податків, зборів, платежів, внесків до фондів соціального страхування, списання витрат на собівартість продукції (товарів, робіт, послуг) і норм, які регулюють здійснення цих операцій.

Неправильне застосування або незастосування ставок оподаткування чи коефіцієнтів при визначенні податкового зобов'язання з того чи іншого податку, збору (обов'язкового платежу) нормативними актами Державної податкової служби України визначене як методологічна помилка.

Нормативною перевіркою встановлюються факти невиконання окремих вказівок вищестоящих органів, що належать до фінансово-господарської діяльності. Така перевірка застосовується у випадку, коли під сумнів ставиться правильність або законність документу на виплату готівки, передачу матеріальних цінностей та інші подібні операції.

У комплексі з арифметичною перевіркою цей прийом дозволяє виявити випадки приховування недостач, втрат, крадіжок і перевитрат за рахунок завищення планових та нормативних витрат на виробництво продукції або бюджетних коштів за окремими статтями, кошторисів витрачання, списання на витрати виробництва грошових і матеріальних ресурсів за нормами, коли їх фактичне витрачання є меншим.

Достовірність операції визначається повнотою і правильністю її документального оформлення відповідно до встановлених законодавством вимог. Під достовірністю операції розуміють ступінь або рівень адекватного відображення в документах об'єктивно здійснених явищ, подій або процесів, повного та безпомилкового відображення їх сутності.

Доцільність (ефективність) операції визначають шляхом перевірки відповідності її показників плановим, нормативним та аналогічним показникам інших підприємств, умовам і меті діяльності юридичної особи, а також іншим показникам, які характеризують економічну ефективність або об'єктивну необхідність здійснення операції. Експерт-бухгалтер повинен врахувати, що

247

Розділ 3. Методика проведення судово-бухгалтерської експертизи

операція за своїм змістом може бути законною, але неефективною. Наприклад, судом перед експертом-бухгалтером поставлено питання: чи було придбання цукру в кількості 15 тонн 16.12.2003 р. доцільним для ВАТ "Молокозавод "Корівка"? Експерт-бухгалтер, вивчив матеріали кримінальної справи, а також документи, які додатково надані йому слідчим за клопотанням: про обсяги виробництва підприємства, норми витрачання матеріалів, прийшов до висновку, що придбання цукру - операція законна, проте, недоцільна. Це експерт пояснив тим, що потреба в цукрі з врахуванням планового обсягу виробництва, норм витрачання цукру та залишків цукру на складі становила лише 3,5 тонн.

На практиці в питаннях до експерта-бухгалтера досить часто зустрічається поєднання завдань щодо операції. Тобто, експерту-бухгалтеру при відповіді на питання слідчого (суду) потрібно, наприклад, встановити законність операції і достовірність її відображення в документах, її доцільність і достовірність тощо.

Для встановлення доцільності та достовірності господарської операції експерт-бухгалтер не може обмежитися застосуванням арифметичної, формальної та нормативно-правової перевірки. Інформації, яку можна отримати в результаті їх проведення, недостатньо для дослідження взаємозв'язків між операціями та в їх межах. Тому при виявленні експертом-бухгалтером господарської операції потрібно використовувати також наступні способи та прийоми господарського контролю.

За допомогою економічної перевірки встановлюють доцільність господарських операцій. Тобто, визначають, яку користь, економічну вигоду вони надають, чи були складені економічно обгрунтовані розрахунки та які результати їх здійснення. Ця перевірка полягає також у дослідженні логічної відповідності характеристик операції. Наприклад, у результаті дослідження різних документів, які складені на виконання різних етапів господарської операції, експерт-бухгалтер встановив, що на ЗАТ "Горіхова насолода" 10 тон піску перевезено двома рейсами легкового автомобіля ВАЗ-ОЗ ("Жигулі") (вантаж перевозився тільки в одну сторону). Із врахуванням вантажопідйомності та габаритів автомобіля ВАЗ-03 можна зробити висновок про неможливість таких перевезень, а в результаті - про сумнівність наявності піску, цільового витрачання пального, виплати заробітної плати водію та ін.

248