3.3. Нормативный метод учета затрат и система учета затрат «стандарт – кост»

Нормативные затраты являются инструментом анализа деятельности предприятия. С помощью нормативного метода осуществляются:

1. учет материальных ценностей в денежном выражении по плановой себестоимости в разрезе синтетических счетов, субсчетов, мест хранения групп материалов и т. п.;

2. оценка оперативности ведения количественного учета на складах материально ответственными лицами в складских карточках или регистрах;

3. контроль за своевременным и правильным отражением движения материалов, за ведением складского учета;

4. проверка соответствия фактических остатков материалов данным текущего складского учета;

5. оценка и анализ остатков материалов по данным складского учета, оцененных по принятым учетным ценам, сверка с остатками материалов по данным бухгалтерского учета;

6. определение фактической себестоимости продукции;

7. оценка размера брака в производстве и размера незавершенного производства;

8. оценка деятельности отдельных работников и управления в целом, а также подготовка бюджетов и различных прогнозов, принимаются решения по установлению реальной цены на продукцию предприятия и т.д.

Нормативный метод учета затрат основан на сравнении фактических результатов с некоторыми нормативами, вычислении отклонений фактических данных от нормативных, анализе этих отклонений и принятии соответствующих управленческих решений.

Области и возможности применения метода:

- в основном на предприятиях в отраслях, наименее зависимых от природных условий, например в перерабатывающих отраслях;

- эффективно функционирует в относительно стабильных условиях, когда можно установить нормативы и использовать их на протяжении достаточно продолжительного периода (квартал, год и т.д.);

- наиболее эффективен при массовом поточном производстве. Если при этом используется процессный метод учета, то это позволяет оценить эффективность основных производственных процессов, действующих на предприятии;

- возможно вести оперативный учет отклонений фактических затрат от норм с указанием места их возникновения, причин и виновников;

- позволяет фиксировать изменения норм в результате внедрения организационно-технических мероприятий и определять влияние этих изменений на себестоимость продукции;

- фактическая себестоимость продукции слагается из суммы затрат по текущим нормативам, отклонений от норм и изменений норм и т. д.

Нормативный метод построен на использовании нормативного способа калькулирования себестоимости.

Для работы на основе нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции необходимо:

1) составлять нормативные калькуляции по каждому виду продукции, работ или услуг;

2) учитывать изменения норм затрат;

3) находить отклонения фактических затрат от нормативных и выявлять причины и виновников этих нарушений;

4) исчислять фактическую себестоимость отдельных видов продукции, работ или услуг путем прибавления к нормативным затратам отклонений фактических затрат от норм и их корректировку.

Нормативные калькуляции в управленческом учете используются для расчетов плановой себестоимости продукции, смет затрат по центрам ответственности, трансфертных цен, для исчисления цен реализации продукции, для оценки незавершенного производства и брака продукции, контроля за себестоимостью продукции, исчисления фактической себестоимости продукции.

Структура и количество нормативных калькуляций зависят от уровня организации производства, от сложности технологического процесса. Нормативный метод учета затрат позволяет оценить не только то, какими были затраты, но и какими они должны быть. Нормативы расхода производственных ресурсов определяют использование труда рабочих (живого труда), предметов труда и средств труда. Таблица 3.4.

Таблица 3.4. – Виды нормативов при нормативном методе учета затрат

Этапы	Формирования фактической себестоимости
Нормативы живого труда	Затраты рабочего времени на единицу продукции или работы, нормы выработки продукции в единицу времени, расценки для рабочих сдельной системы оплаты труда и тарифные ставки повременных рабочих, нормы обслуживания рабочих мест и оборудования, нормативы бюджета рабочего времени работников, нормативы численного состава управленческого персонала и др.
Нормативы по предметам труда	Нормы расхода сырья и основных материалов на производство единицы продукции или работы, нормы расхода электроэнергии, сжатого воздуха, пара, других видов энергии для технологических целей и хозяйственных нужд, нормы расхода вспомогательных материалов в расчете на единицу продукции
Нормативы по средствам труда	нормы амортизационных отчислений, нормы продукции с единицы оборудования и производственной площади, нормативы часовой, сменной, суточной производительности агрегатов, режимы работы оборудования, нормативные коэффициенты использования оборудования по времени и мощности и др.

В практической деятельности используют нормати­вы: только по количеству, только по ценам, по количеству и ценам одновременно. При использовании нормативов только по количеству применяется формула:

Зф = Цф * (Кн +/- Ок) (3)

где К_н – нормативное количество использованных ресурсов;

Ц ф - цена используемого ресурса

О_к – отклонение фактических затрат от норматива, выз­ванное изменением количества использованных ресурсов.

При использовании нормативов только по цене использо­ванных ресурсов применяется формула:

Зф = (Цн *+/-Оц) * Кф, (4)

где Цн – нормативная цена использованных ресурсов;

Оц – отклонение фактических затрат от норматива, выз­ванное изменением цен.

Кф – фактическое количество используемого ресурса

При использовании нормативов и по количеству, и по це­нам использованных ресурсов применяется формула

Зф = (Цн *+/-Оц) * (Кн +/- Ок) (5)

При нормативном методе учет затрат ведется в пределах установленных норм и по отклонениям от них. Информация об 45ИИ4545ии45ляях имеет большое значение для оперативного воз­действия на процесс формирования себестоимости продукции. При этом методе фактическая себестоимость продукции определяется путем прибавления (вычитания) к нормативной себестоимости доли отклонений от норм по каждой статье по формуле:

Сф = Сн +/- Ос (6)

где Сф. – фактическая себестоимость продукции;

С_н – нормативная себестоимость продукции;

Ос – отклонение фактической себестоимости продукции от ее нормативной себестоимости.

Для успешного применения нормативного метода необхо­димо:

- строгое нормирование расхода всех видов ресурсов;

- предварительное составление нормативных калькуляций;

- разработка первичной документации, позволяющей фиксировать затраты производства как в пределах норм, так и по отклонениям от них, в разрезе мест, причин и виновни­ков их возникновения;

- подведение итогов и принятие оперативных управлен­ческих решений по результатам контроля за формировани­ем себестоимости продукции по каждому производственному подразделению и предприятию в целом.

Нормативный метод учета может быть полным и неполным (нормативная калькуляция составляется только по прямым затратам). Это менее точный вариант учета, что снижает эффективность нормативного метода, однако он менее трудоемкий.

Термин «стандарт-кост» означает: «стандарт» – количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат или заранее исчисленные материальные и трудовые затраты на производство единицы продукции, услуг, работ; «кост» – это денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции. Стандарт-кост представляет собой систему оперативного управления ходом процесса производства и уровнем производственных затрат, основанную на постоянном контроле значения отклонений фактических показателей от нормативных, анализе причин возникших отклонений и тенденций их изменения во времени и использовании управленческих воздействий для минимизации отклонений или осуществления корректировки норм.

Особенности системы:

• информационной базой для анализа отклонений от стандартов являются бухгалтерские записи на специальных синтетических счетах. На их основе анализируются отклонения по составляющим прямых затрат, определяется, насколько существенны эти отклонения;

• осуществляется регулирование прямых затрат производства путем составления до начала производства стандартных калькуляций и учета фактических затрат и анализа выявленных отклонений от стандартов;

• данная система является системой управления прямыми затратами.

Система «стандарт-кост» позволяет: выявлять потери, снижающие прибыль предприятия; прогнозировать затраты на будущее; минимизировать учетную работу, связанную с калькулированием; предоставлять менеджерам предприятия объективную информацию о себестоимости производства с целью более рационального планирования цены на продукцию и объем продаж.

Существуют варианты данной системы - «стандарт-кост» по нормативной стоимости и «стандарт-кост» по фактической стоимости.

Система «стандарт-кост» по нормативной стоимости

Сущность этой системы определена алгоритмом:

1 этап – все операции по изготовлению продукции нумеруются;

2 этап - определяется перечень сдельных и повременных работ на производство продукции;

3 этап – расходы на повременные работы определяются умножением стандартного времени, необходимого для выполнения данной операции, на стандартную часовую ставку;

4 этап – расходы на материалы определяются путем произведения стандартной цены (используются, как правило, рыночные цены) на стандартный расход;

5 этап – ставка распределения косвенных расходов может быть определена: пропорционально основной заработной плате производственных рабочих; пропорционально ставке, установленной для каждого производственного подразделения. Накладные расходы с учетом выбранной ставки включаются в стандартную себестоимость;

6 этап - затраты собираются по дебету счета «Производство» и оцениваются по стандартной стоимости;

7 этап - готовая продукция списывается с кредита этого же счета также по стандартной стоимости;

8 этап – незавершенное производство оценивается по стандартной стоимости;

9 этап – при расчете отклонений должны выявляться причины неблагоприятных отклонений, чтобы установить, руководители каких центров ответственности работают неэффективно, принять соответствующие меры по устранению недостатков. Отклонения учитываются отдельно и списываются на счет «Продажи».

Система «стандарт-кост» по фактической стоимости

Сущность данной системы заключается в следующем:

1. затраты собираются по дебету счета «Производство» и оцениваются по фактической стоимости;

2. готовая продукция списывается с кредита этого же счета по стандартной стоимости;

3. незавершенное производство оценивается по стандартной стоимости с учетом отклонений от фактических затрат в ту или иную сторону. Отклонения списываются на счет «Реализация продукции (работ, услуг)».

Отличие отечественной системы нормативного учета от системы «стандарт-кост» представлены в таблице 3.5.

Использование методов стандартизации (нормирования) затрат позволяет определять реальные предпосылки для выявления дополнительных возможностей снижения себестоимости продукции, повысить эффективность работы предприятия по выпуску конкурентоспособной продукции.

Таблица 3.5. – Основные отличия нормативного метода учета от системы «стандарт-кост»

Область сравнения	Стандарт-кост	Система нормативного учета
Цель учета	Бухгалтерское отражение отклонений на специальных счетах с подразделением по факторам.	Выявление отклонений от норм в процессе расходования средств
Стандартизация (нормирование) затрат	На основе прогноза будущего.	На основе прошлого опыта
Базовое уравнение, описывающее содержание учетной системы	∆ С = Сф – Сст, где: ∆ С отклонение от стандарта, Сф фактическая с/с, Сст – стандартная себестоимость.	Сф = Сн +/-Ин+/ - ∆Н, где: Сн – нормативная себестоимость продукции, Ин – изменение действующих норм, ∆Н – отклонение от действующих норм.
Учет изменений норм	Текущий учет не ведется	Текущий учет не ведется
Учет отклонений от норм прямых расходов	Документируются и относятся на виновных лиц и финансовые результаты	Документируются и относятся на виновных лиц и финансовые результаты
Учет отклонений от норм косвенных расходов	Косвенные расходы относятся на себестоимость в пределах норм. Отклонения выявляются с учетом объема производства и относятся на результаты финансовой деятельности	Косвенные расходы относятся на себестоимость в сумме фактически произведенных затрат. Отклонения относятся на издержки производства
Степень регламентированности	Не регламентирована. Отсутствует единая методика установления стандартов и ведения учетных регистров	Регламентирована. Разработаны общие и отраслевые стандарты и нормы
Варианты ведения учета	Учет затрат, выпуска продукции и незавершенного производства ведется по нормативам. Затраты на производство учитываются по фактическим расходам, выпуск продукции — по нормативам, остаток незавершенногот производства — по стандартам с учетом отклонений	Незавершенное производство и выпуск продукции оценивают по нормам на начало года. В текущем учете выделяются отклонения от норм Незавершенное производство и выпуск продукции оцениваются по нормам на начало года В текущем учете выявляются отклонения от плана. Все издержки учитываются как алгебраическая сумма двух слагаемых — нормы и отклонения