4.2. Методика та техніка проведення контролю власного капіталу

Ринкові відносини, особливо активне реформування відносин влас­ності на селі є об'єктивною передумовою проведення контролю на сільськогосподарських підприємствах.

Особливості проведення контролю на сільськогоспо­дарських підприємств випливають із специфіки організації і техно­логії виробництва, а отже, й специфіки бухгалтерського обліку та особливостей оподаткування законодавчо затверджених сільськогос­подарських підприємств.

Специфіка галузі виявляє значний вплив на організацію діяль­ності та методологію контролю в АПК, яка обумовлює такі особливості останнього:

- правовий статус аграрних підприємств, агропромислових об'єд­нань і фінансової структури АПК;

- наявність в обліку об'єктів, які відсутні в інших галузях на­родного господарства (молодняк тварин і тварини на відгодівлі, до­росла худоба, плодові насадження, витрати та джерела фінансування, формування основного стада, багаторічних насаджень тощо);

- облік виробництва рослинництва, тваринництва, методику каль­кулювання собівартості продукції і вплив на господарські процеси біологічних циклів виробництва;

- пільгове оподаткування господарюючих суб'єктів АПК, до­таційні механізми;

- визначення і облік фінансових результатів діяльності сільсько­господарських підприємств, фермерських господарств;

- облік переробки сільськогосподарської продукції на умовах поставок давальницької сировини;

- приватизація та персоніфікація майна сільськогосподарських підприємств, підприємств переробки та агросервісу;

- становлення та функціонування внутрішньогосподарських майнових, земельних відносин та їх обліку.

Під час проведення контролю капіталу СТОВ «Удай-Агро» була перевірена інформація про власний капітал, яка відображена в фінан­совій звітності, регістрах синтетичного і аналітичного обліку, в пер­винних документах та інших джерелах інформації.

Проте рамки контролю установчих документів і власного капіталу не обмежилися лише інформацією, яку надають бухгалтерський облік і фінансова звітність.

Спираючись на завдання, поставлені перед контролером, визначаються види робіт і процедури контролю власного капіталу СТОВ «Удай-Агро», які необхідно виконати для досягнення поста­вленої мети враховуючи склад капіталу товариства додаток Л.

Перш ніж скласти план контролю установчих документів і власного капіталу визначають та оцінюють систему внутрішнього контролю та бухгалтерського обліку за допомогою розробленого тесту внутрішнього контролю установчих документів і власного капіталу, з яким ознайомлюється керівник товариства. За результатами тесту оцінюється система внутрішнього контролю товариства.

При проведенні внутрішньогосподарського контролю установчих документів і власного капіталу вся сукупність інформації розподіляється на підсукупності виходячи із складових власного капіталу СТОВ «Удай-Агро» та складається план контролю, приклад наведено в додаток М, з якою ознайомлюється керівник товариства.

Внутрішньогосподарський контроль операцій з власним капіталом та забезпеченням зобов’язань розпочинають з інвентаризації майна, внесеного засновниками до статутного капіталу підприємства за участю контролера. Об'єктами інвентаризації також є:

- зобов'язання підприємства перед власниками, учасниками, пайовиками, акціонерами;

- забезпечення виплат відпусток, гарантійних зобов'язань;

- субсидії, асигнування з бюджету та позабюджетних фондів, цільові внески фізичних та юридичних осіб тощо.

Інвентаризація власного капіталу полягає в підтвердженні сальдо по аналітичному обліку за кожним учасником. Тобто інвентаризацією виявляються по відповідних документах залишки, ретельно вивчається обґрунтованість сум, що обліковуються на таких рахунках, встановлюються терміни виникнення зобов'язань підприємства перед власниками, реальність часток засновників у статутному капіталі.

При цьому можуть бути виявлені факти, коли внеском до статутного капіталу є основні засоби, виробничі запаси, непридатні до використання (несправні, неякісні), і нематеріальні активи, що не мають практичної цінності.

При проведенні інвентаризації забезпечення майбутніх витрат і платежів перевіряють операції як з їх нарахування, так і з використання, зокрема, правомірність їх створення та обґрунтування розміру на дату інвентаризації, а також фактичні витрати і платежі за даними кошторисів і розрахунків.

Інвентаризація забезпечення зобов'язань полягає в перевірці обґрунтованості залишку зазначених сум на дату інвентаризації відповідно до переліку створюваних забезпечень, затверджених розпорядчим документом керівника підприємства.

Інвентаризаційна комісія за документами встановлює і включає до опису суми, що підлягають відображенню на рахунках обліку забезпечення зобов'язань. Перевірка правильності визначення залишку інших видів забезпечень на кінець року проводиться відповідно до внутрішніх правил створення і використання забезпечень, затверджених керівником підприємства.

При перевірці формування статутного капіталу враховують організаційно - правову форму підприємства, що перевіряється. Тому вивчення операцій з власним капіталом та забезпеченням зобов'язань починають з перевірки юридичного статусу та права здійснення статутних видів діяльності, складу засновників (учасників), структури і управління підприємства, а також фінансових можливостей для досягнення поставлених цілей діяльності.

В ході перевірки особливу увагу приділяють вивченню поелементної розшифровки залишків власного капіталу.

Перевірка засновницьких документів щодо формування статутного капіталу здійснюється в наступному порядку:

1. Перевірка наявності і форми установчих документів і встановлення відповідності змісту вимогам законодавчих і нормативних актів.

2. Вивчення повноти і дотримання строків внесення статутного капіталу.

3. Перевірка правильності оподаткування коштів, переданих до статутного капіталу господарюючого суб'єкта його засновниками.

4. Встановлення законності видів діяльності.

5. Визначення відповідності розміру статутного капіталу даним установчих документів і чинному законодавству.

6. Перевірка повноти і правильності формування статутного капіталу.

7. Встановлення реальності внесення сум до статутного капіталу.

8. Визначення обґрунтованості змін величини статутного капіталу.

Встановлюється наявність відповідних документів і дотримання процедури затвердження та державної реєстрації господарюючого суб'єкта. Оскільки юридична особа вважається створеною не з моменту прийняття засновниками рішення про її створення, а з моменту державної реєстрації, перевіряється наявність свідоцтва про державну реєстрацію та перереєстрацію, якщо до засновницьких документів вносились зміни.

При вивченні законності змін у складі засновників підприємства, вивчається порядок виходу співвласників з підприємства, що повинен бути передбачений Статутом, а також документи, що підтверджують згоду сторін. Зокрема, співвласник повинен подати співзасновникам нотаріально засвідчену письмову заяву про свій вихід, а загальні збори учасників, у разі прийняття позитивного рішення, — видати копію протоколу або виписку з книги протоколів учасникові, який вибув з товариства. Такі документи разом з іншими документами подаються для реєстрації змін в засновницьких документах.

Перевірка правильності розрахунків із засновниками передбачає вивчення наступних питань:

• чи своєчасно і в якому розмірі засновники внесли свою частку до статутного капіталу підприємства;

• в якому вигляді внесено частки учасників до статутного капіталу і чи правильно оформлено документи на ці операції;

• чи правильно проводиться нарахування доходів від участі в капіталі підприємства;

При перевірці надходження основних засобів і нематеріальних активів в як внеску до статутного капіталу слід обов'язково проаналізувати договори про внесення необоротних актинів, впевнитись у тому, що вартість, відображена по необоротних активах, відповідає вартості, зазначеній у договорі.

За деякими видами необоротних засобів, що вносяться в рахунок внесків до статутного капіталу, необхідна наявність документів, що підтверджую право власності на таке майно (нерухомість, земельні ділянки, транспортні засоби інтелектуальну власність тощо).

Статутний капітал може поновлюватися з прибутку від господарської діяльності, а при необхідності додатковими внесками його учасників. Формування статутного капіталу здійснюється по різному, залежно від форм власності і організаційно-правової форми економічного суб'єкта: в товариствах з обмеженою відповідальністю - за рахунок внесків кожного учасника.

При перевірці дотримання строків оплати статутного капіталу встановлюється фактичне надходження внесків засновників на підставі первинних документів і записів в регістрах по рахунку 46. Дебетове сальдо по цьому рахунку показує заборгованість, яка обліковується за учасниками з оплати внесків до статутного капіталу. При цьому перевіряється своєчасність погашення заборгованості по внесках до статутного капіталу і реальність дебетового сальдо. Результати даної перевірки оформлено у вигляді робочого документу (табл. 4.2).

Таблиця 4.2

Відомість результатів внутрішньогосподарського контролю розрахунків із засновниками СТОВ «Удай Агро»

Поряд­ковий номер заснов­ника	Граничний термін внесення		Фактично внесено				Відхилення: Перевкла-дення (+); Недовкла-денняї (-)
	дата	сума, грн.	дата	номер і назва документу	сума, грн.	вид вкладу
1	05.02.2011	702	03.02.2012	Прибутковий кас. Ордер №1 від 03.02.2011	702	Грошові кошти	-
2	07.02.2011	9360	06.02.2012	Виписка банку № 11 від 06.02.2011	9360	Грошові кошти	-
3	09.02.2011	819	08.02.2012	Виписка банку № 13 від 08.02.2011	819	Грошові кошти	-
4	18.02.2011	819	15.02.2012	Прибутковий кас. Ордер №10 від 15.02.2011	819	Грошові кошти	-

За даними табл. 4.3 наведеного робочого документу проаналізовано: чи дотримані встановлені законодавством терміни погашення заборгованості по внесках до статутного капіталу, та чи дотримано порядок здійснення внесків, що визначений у Статуті.

Якщо протягом звітного періоду у господарюючого суб'єкта мали місце зміни у величині статутного капіталу, то такі операції підлягають детальному вивченню. Всі зміни до статутного капіталу повинні бути документально оформлені.

Проведена перевірка правомірності таких змін, а також правильність та своєчасність записів в бухгалтерському обліку. Слід також враховувати, що зміни можуть проводитись в добровільному і в примусовому порядку. Збільшення статутного капіталу здійснюється, як правило, на добровільній основі з метою додаткового залучення капіталу або інших активів. Результати проведеної перевірки відображають у робочому документі (табл. 4.3).

Таблиця 4.3

Документальна перевірка операцій з руху статутного капіталу

Рух статутного капіталу	Документи, що підтверджують рух
1. Створення статутного капіталу	ПКО, Банківські виписки
2.Збільшення статутного капіталу	Рішення власника, розрахунок бухгалтерії
3.Збільшення статутного капіталу за рахунок додаткових внесків учасників	Статут підприємства, накладні, акти передачі та оцінки, ПКО
4.Повернення часток учасників у випадку їх виходу зі складу товариства	Рішення власника, накладні, акти передачі, ВКО
5.Покриття збитків за рішенням власників за рахунок статутного капіталу	Рішення власника, розрахунок бухгалтерії

Резервний капітал являє собою зарезервовану на певні цілі частину нерозподіленого прибутку (власного капіталу) для покриття можливих збитків, непередбачених витрат і зобов'язань.

Його величина залежить в основному від отриманого підприємством фінансового результату, а також рішення засновників про його розподіл і може змінюватися з року в рік.

Відповідно до законодавства підприємства повинні створювати резервний капітал з метою покриття невиробничих втрат і збитків, а також виплат доходів учасникам при відсутності або недостатньому розмірі прибутку звітного року. Розмір резервного капіталу не повинен бути меншим 25 % величини статутного капіталу.

Причому розмір щорічних відрахувань до резервного капіталу також передбачають установчі документи, однак він має бути не менше 5 % суми чистого прибутку, отриманого за результатами звітного періоду.

При контролі велику увагу приділяють тому, з яких джерел походить формування капіталу, якою є його величина згідно з установчими документами, чи відповідає величина резервного капіталу законодавчо встановленим нормам.

Таким чином, граничний розмір резервного капіталу знаходиться в прямій відповідності з розміром статутного капіталу.

В світовій практиці гранична сума резервного (запасного) капіталу коливається від 10 до 40 % статутного капіталу.

Такий підхід може бути використано і в українській практиці.

Наявність резервного капіталу у господарюючого суб'єкта - обов'язковий фактор стабільності його діяльності в ринковій економіці.

Вивчення формування і використання нерозподіленого прибутку.

За підсумками звітного року у господарюючого суб'єкта утворюється балансовий прибуток (збиток), який є кінцевим фінансовим результатом (прибутком або збитком).

При проведенні такої перевірки значну увагу приділяють вивченню правильності формування прибутку (збитку) та його відповідного відображення на рахунках.

Досить важливим є вивчення використання прибутку, при цьому слід встановити, на що буде здійснюватись його використання, відповідність нормативним документам, правильність відображення в обліку.

Під час перевірки чистого прибутку та його використання перевіряється законність та правильність відображення в обліку нарахованого податку на прибуток, так званих надзвичайних доходів та витрат, з застосуванням вибіркового методу виходячи зі складу цих показників та їх суттєвості.

При перевірці чистого прибутку та його використання приділяють значну увагу наступним питанням:

• відповідність даних Звіту про фінансові результати (рядка 220) даним аналітичного та синтетичного обліку. Перевіряється шляхом арифметичного розрахунку та порівняння даних Звіту про власний капітал (форма № 2) з даними Головної книги;

• правомірність списання збитків від розкрадання, винні особи по яких не були встановлені. Контролер повинен впевнитись, що виявлені як в ході перевірки, так і підприємством самостійно і в результаті інвентаризації недостачі майна або в межах норм природного убутку віднесені на витрати підприємства, а понад норм - за рахунок винних осіб.

Якщо винні особи не встановлені або суд відмовив у стягненні збитків з них, то збитки від нестачі майна і його псування відносяться на фінансові результати підприємства.

Встановлення правомірності та правильності використання прибутку починається з перевірки правильності відображення в бухгалтерському балансі по рядку «Прибуток нерозподілений» залишку прибутку, що залишився в розпорядженні підприємства по результатах фінансово-господарської діяльності за минулий звітний період та прийнятих рішень з його використання.

Слід впевнитись, що в річному бухгалтерському балансі відповідні дані показані з врахуванням підсумків діяльності за звітний рік відповідно до прийнятих рішень про покриття збитків за звітний рік, виплату дивідендів про створення та поповнення резервного капіталу.

Контроль рахунку 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» включає в себе не тільки перевірку нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) звітного року і минулих років, але також і вивчення фондів накопичення, соціальної сфери, споживання. Це означає перевірку:

• динаміки нерозподіленого прибутку за роками;

• правильність перенесення нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) зі звітних даних минулого року;

• обґрунтованості перенесення непокритого збитку і можливість його покриття в минулому році за рахунок коштів резервного капіталу;

• законності створення фондів спеціального призначення відповідно до установчих документів або рішення засновників і прийнятої облікової політики;

• правильності зменшення фондів накопичення (на виробничий розвиток, при списанні витрат, що не включаються до первісної вартості основних засобів, при використанні коштів на погашення збитків звітного періоду і на виплату доходів засновникам);

• обґрунтованості витрачання фонду споживання (на соціальні цілі - на основі кошторису витрачання коштів, положення про порядок преміювання працівників).

При перевірці наявності та правильності оформлення документів, що підтверджують виплату доходів засновникам із частини отриманого прибутку встановлюється відповідність таких дій чинному законодавству України.

Засновниками товариства СТОВ «Удай-Агро» є фізичні особи. Відповідно до пп. 4.2.12 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» № 889-IV від 22 травня 2003 р. (далі Закон № 889) підприємство, що здійснює такі виплати фізичним особам, повинно утримати з цих сум податок з доходів фізичних осіб (далі ПДФО) в розмірі 15 % та згідно з пп. 9.3.5 Закону № 889 перерахувати ПДФО до бюджету не пізніше дня таких виплат.

Результати даної перевірки оформляють робочим документом (табл. 4.4).

Таблиця 4.4