Счет 02 «Амортизация основных средств»

В соответствие с п. 49 Приказа № 91н стоимость объектов основных средств, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления (включая объекты основных средств, переданные в аренду, безвозмездное пользование, доверительное управление), погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01.

По объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним производится начисление износа в конце отчетного года исходя из установленного организацией срока их полезного использования. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

Если объекты жилищного фонда используются организацией для извлечения дохода, то они должны учитываться на счете учета доходных вложений. В этом случае амортизация начисляется в общеустановленном порядке (п.51 Приказа № 91н).

Начисление амортизационных отчислений не приостанавливается в течение всего срока полезного использования объекта основных средств, кроме случаев:

1) перевода по решению руководителя организации объекта основных средств на консервацию на срок более трех месяцев;

2) восстановления объекта (ремонта, модернизации или реконструкции), продолжительность которого превышает 12 месяцев.

В соответствии с п. 53 Приказа № 91н начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

1) линейный способ;

2) способ уменьшаемого остатка;

3) способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

4) способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Объекты основных средств со стоимостью не более 20 000 руб. за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и т. п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в организации должен быть организован контроль за их движением.

Пунктом 59 Приказа № 91н установлен порядок определения срока полезного использования объекта основных средств при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования объекта основных средств, включая объекты основных средств, ранее использованные у другой организации, производится исходя из:

1) ожидаемого срока использования в организации этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

2) ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен); естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

3) нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится. По объектам основных средств, относящимся к мобилизационному резерву или мобилизационным мощностям, амортизация начисляется в установленном порядке.

К счету 02 «Амортизация основных средств» могут быть открыты субсчета:

02-01 «Зданий (кроме жилых)»;

02-02 «Сооружений»;

02-03 «Здания (используемые для жилья)»;

02-04 «Машин и оборудования»;

02-05 «Вычислительной техники»;

02-06 «Транспортные средства»;

02-07 «Инструментов, приспособлений, инвентаря»;

02-08 «Рабочего скота»;

02-10 «Многолетних насаждений, достигших эксплуатационного возраста»;

02-12 «Книг, брошюр и т.п. изданий»;

02-13 «Эксплуатируемых объектов, не прошедших государственную регистрацию»;

02-14 «Доходных вложений в материальные ценности»;

02-15 «Прочих»;

При переносе первоначальной стоимости объекта основных средств с одного субсчета третьего порядка на другой, сумма начисленной по нему амортизации также переносится с одного субсчета третьего порядка, открываемого к счету 02 «Амортизация основных средств», на другой, например:

100 — в эксплуатации;

200 — в запасе;

300 — на консервации;

400 — на восстановлении;

500 — переданных в аренду;

600 — переданных в залог;

700 — переданных в безвозмездное пользование;

800 — прочих.

По объектам, переданным на консервацию на срок менее трех месяцев (субсчет 300 — на консервации), и по объектам, переданным на восстановление на срок менее 12 месяцев (субсчет 400 — на восстановлении), амортизация начисляется в установленном порядке.

При проведении переоценки основных средств увеличение суммы накопленной амортизации основных средств в результате дооценки объектов отражается по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» и дебету счетов 83 «Добавочный капитал», субсчет 01 «Прирост стоимости основных средств по переоценке», на полную сумму дооценки амортизации, если в предыдущий период не производилась уценка основных средств, или на сумму превышения дооценки над суммой произведенной в предыдущие годы уценки амортизации, или 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — в пределах проведенной в предыдущие годы уценки суммы амортизации. Уменьшение суммы накопленной амортизации производится по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счетов 83 «Добавочный капитал», субсчет 02 «Уценка внеоборотных активов в сумме произведенной ранее дооценки», если в предыдущие годы проводилась дооценка в пределах произведенного ранее увеличения суммы амортизации, или 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — на всю сумму уценки амортизации, если дооценка ранее не производилась, или на сумму разницы между проводимой уценкой амортизации и суммой произведенной ранее дооценки.

Субсчет 02-12 «Амортизация книг, брошюр и т.п. изданий» может использоваться в том случае, если в организации принято решение не списывать книги, брошюры и т.п. издания на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в эксплуатацию, а начислять амортизацию в установленном порядке.

На субсчете 02-13 «Амортизация эксплуатируемых объектов, не прошедших государственную регистрацию» отражается начисление амортизационных отчислений по объектам капитального строительства, учитываемым на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», находящимся во временной эксплуатации до ввода их в постоянную эксплуатацию, а также по эксплуатируемым основным средствам, права на которые еще не прошли государственную регистрацию в соответствии с законодательством РФ.

Проводки по дебету счета 02 «Амортизация основных средств»

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 01 «Основные средства» — При выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации, передаче безвозмездно и др.) объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит субсчетов счета 01 «Основные средства». Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным объектам;

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» — отражается перенос первоначальной стоимости объекта основных средств с одного субсчета третьего порядка на другой, сумма начисленной по нему амортизации также переносится с одного субсчета третьего порядка, открываемого к счету 02 «Амортизация основных средств», на другой;

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» — при выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации, передаче безвозмездно и др.) объектов материальных ценностей сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит субсчетов счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным объектам;

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 79 «Внутрихозяйственные расходы» — при передаче объектов основных средств филиалам и подразделениям, выделенным на отдельный баланс, передающая сторона списывает сумму накопленной амортизации по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту субсчета 79-02 «Внутрихозяйственные расчеты по текущим операциям»;

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 83 «Добавочный капитал» — Уменьшение суммы накопленной амортизации производится по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счетов 83 «Добавочный капитал», субсчет 02 «Уценка внеоборотных активов в сумме произведенной ранее дооценки», если в предыдущие годы проводилась дооценка в пределах произведенного ранее увеличения суммы амортизации.

Проводки по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств»

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» — при переносе первоначальной стоимости объекта основных средств с одного субсчета третьего порядка на другой, сумма начисленной по нему амортизации также переносится с одного субсчета третьего порядка, открываемого к счету 02 «Амортизация основных средств», на другой;

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» — на субсчете «Амортизация эксплуатируемых объектов, не прошедших государственную регистрацию» отражается начисление амортизационных отчислений по объектам капитального строительства, учитываемым на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», находящимся во временной эксплуатации до ввода их в постоянную эксплуатацию, а также по эксплуатируемым основным средствам, права на которые еще не прошли государственную регистрацию в соответствии с законодательством РФ.

Дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» — отражается начисленная сумма амортизации основных средств, — в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу);

Дебет счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» — отражается сумма накопленной амортизации при передаче объекта основных средств внутри одного юридического лица на балансе получающего подразделения, — в корреспонденции со счетом 79 «Внутрихозяйственные расчеты по текущим операциям»;

Дебет счета 83 «Добавочный капитал»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» — амортизации основных средств в результате дооценки объектов отражается по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» и дебету счетов 83 «Добавочный капитал», субсчет 01 «Прирост стоимости основных средств по переоценке», на полную сумму дооценки амортизации, если в предыдущий период не производилась уценка основных средств, или на сумму превышения дооценки над суммой произведенной в предыдущие годы уценки амортизации.

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» — отражается доначисление амортизации за прошлые отчетные периоды при обнаружении ошибки после сдачи бухгалтерской отчетности за год, — в корреспонднции с субсчетом 91-02 «Прочие расходы»;

Дебет счета 97 «Расходы будущих периодов»,

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» — при отражении суммы начисленной амортизации по объектам основных средств, в случае, когда она должна быть учтена в расходах будущих периодов в составе произведенных расходов на горно-подготовительные работы, рекультивацию земель, освоение новых производств и прочих аналогичных работ.

Начисление амортизации линейным способом

Пример.

Муниципальное унитарное предприятие получило в хозяйственное ведение автомобиль «Газель». Стоимость автомобиля 792 000 руб., срок полезного использования — 6 лет, амортизация начисляется линейным методом.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками:

Содержание операций	Дебет счета		Кредит счета		Сумма, руб.	Первичный документ
Отражено получение автомобиля «Газель» от муниципального органа в хозяйственное ведение	08		75-1		792 000	Акт приемки-передачи автомобиля «Газель»
Стоимость полученного автомобиля «Газель» отнесена на увеличение нераспределенной прибыли	75-1		84		792 000	Акт приемки-передачи автомобиля «Газель»
Отражен ввод автомобиля «Газель» в эксплуатацию	01		08		792 000	Акт о приеме- передаче автомобиля «Газель»
Ежемесячно с апреля 2006 г. и до полного погашения стоимости автомобиля «Газель» в бухгалтерском учете либо списания автомобиля с баланса
Начислена амортизация по автомобилю «Газель» ( 792 000 руб. / 6 лет /12 мес.)	20		02		11 000	Бухгалтерская справка-расчет
Отражен отложенный налоговый актив ((11 000 – 5 500) x 24%)	09		68		1 320	Бухгалтерская справка-расчет
Ежемесячно с месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости автомобиля «Газель» в бухгалтерском учете, и до полного погашения его стоимости в налоговом учете (либо списания автомобиля с баланса)
Погашена часть отложенного налогового актива (5 500 x 24%)		68		09	1 320	Бухгалтерская справка-расчет

Поясним некоторые расчеты:

1) ежемесячная норма амортизации составляет 1,389 % ((1/ 6 лет / 12 мес.) x 100);

2) ежемесячная сумма амортизации 5 500 руб.(792 000 руб. x 1,389 % x 0,5), где 0,5 — коэффициент, который применяется в соответствии с п. 9 ст. 259 Налогового кодекса РФ по пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость более 400 000 руб.;

3) сумма возникшей временной разницы из-за различия в суммах амортизации, признаваемых расходом в бухгалтерском и налоговом учете составила 5 500 руб. (11 000 руб. – 5 500 руб.);

4) образован отложенный налоговый актив в сумме 1 320 руб. (5 500 руб. x 24 %).

Пример.

Организация приобрела и в этом же месяце ввела в эксплуатацию кондиционер стоимостью 18 880 руб., в том числе НДС — 2 800 руб. Согласно учетной политике организации активы стоимостью более 10 000 руб., отражаются в составе основных средств, начисление амортизации производится линейным методом. Срок полезного использований кондиционера установлен равным 4 годам.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Отражены вложения в приобретенный кондиционер (18 880 – 2880)	08-4	60	16 000	Отгрузочные документы поставщика
Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком	19-1	60	2 880	Счет-фактура
Кондиционер принят к учету в составе ОС	01	08-4	16 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств, Инвентарная карточка учета объекта основных средств
Принята к вычету сумма НДС, предъявленная поставщиком	68-1	19-1	2 880	Счет-фактура
Произведена оплата стоимости объекта ОС поставщику	60	51	18 880
Отражено отложенное налоговое обязательство (16 000 x 24%)	68-2	77	3 840	Бухгалтерская справка-расчет
Ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем принятия к учету кондиционер, до полного погашения его стоимости либо списания с учета
Начислены амортизационные отчисления по кондиционеру (16000 / 4 / 12)	26 (44)	02	333	Бухгалтерская справка-расчет
Отражено уменьшение отложенного налогового обязательства (333 x 24%)	77	68-2	80	Бухгалтерская справка-расчет

Начисление амортизации способом уменьшаемого остатка

Пример.

Организация приобрела в производственных целях основное средство в марте 2006 г. и в этом же месяце ввела его в эксплуатацию. Стоимость объекта основных средств составила 70 800 руб., в том числе НДС 10 800 руб. Срок полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете установлен равным 3 годам, амортизация в соответствии с учетной политикой начисляется в бухгалтерском учете способом уменьшаемого остатка (с применением коэффициента, равного 3), а в налоговом учете — линейным методом.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками:

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
В марте 2006 г.
Отражены вложения во внеоборотные активы в сумме расходов на приобретение объекта	08	60	60 000	Отгрузочные документы поставщика
Отражен НДС, предъявленный организации	19	60	10 800	Счет-фактура
Приобретенный объект принят к учету в состав основных средств	01	08	60 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Принят к вычету НДС, предъявленный организации	68	19	10 800	Счет-фактура, Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Произведена оплата поставщику	60	51	70 800	Выписка из банка
Ежемесячно с апреля по декабрь 2006 г.
Начислена амортизация по объекту основных средств	20	02	5 000	Бухгалтерская справка-расчет
Отражен отложенный налоговый актив	09	68	800	Бухгалтерская справка-расчет
Ежемесячно в 2007 г.
Начислена амортизация по объекту основных средств	20	02	1 250	Бухгалтерская справка-расчет
Уменьшен отложенный налоговый актив	68	09	100	Бухгалтерская справка-расчет
Ежемесячно в 2008 г., с января по март 2009 г.
Уменьшен отложенный налоговый актив	68	09	400	Бухгалтерская справка-расчет

Поясним некоторые расчеты:

1) суммы ежемесячных амортизационных отчислений по данному объекту основных средств: с апреля 2006 г. по декабрь 2006 г. — 5 000 руб. (60 000 руб. x 1/12);

2) суммы ежемесячных амортизационных отчислений по данному объекту основных средств в 2007 г. — 1 250 руб.(60 000 руб. – 5 000 руб. x 9 мес.) x 1/12, где 9 мес. — срок, в течение которого начислялась амортизация в 2006 г.

3) стоимость основного средства полностью погасится на 31.12.2007 г. 5 000 руб. x 9 мес. + 1 250 руб. x 12 мес. = 60 000 руб.

4) сумма амортизации, ежемесячно признаваемая расходом в налоговом учете в период с апреля 2006 г. по март 2009 г. составит 1 666,67 руб. (60 000 x 1/36);

5) отложенные налоговые активы в период с апреля по декабрь 2006 г. — 800 руб. (5 000 руб. – 1 666,67 руб.) x 24%;

6) отложенные налоговые активы в период с января 2007 г. по март 2009 г. — 100 руб. (1 666,67 руб. – 1 250 руб.) x 24%;

7) отложенные налоговые активы в период в 2008, 2009 гг. ежемесячно 400 руб. (1 666,67 руб. x 24%).