2.3. Особенности организации учета затрат и калькуляции себестоимости продукции

Одной из важнейших задач управленческого учета является калькулирование себестоимости продукции. Себестоимость продукции – это выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. Себестоимость продукции (работ, услуг) предприятия складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Себестоимость продукции является качественным показателем, в котором концентрированно отражаются результаты хозяйственной деятельности организации, ее достижения и имеющиеся резервы. Чем ниже себестоимость продукции, тем больше экономится труд, лучше используются основные фонды, материалы, топливо, тем дешевле производство продукции обходится предприятию, так и всему обществу. В себестоимость продукции, в частности, включаются:

1. Затраты труда, средств и предметов труда на производство продукции на предприятии. К ним, в частности, относятся: затраты на подготовку и освоение производства; затраты, непосредственно связанные с процессом производства (работ, услуг), которые обусловлены технологией и организацией производства, включая расходы по контролю производственных процессов и качества выпускаемой продукции; расходы, связанные с изобретательством и рационализацией; расходы по обслуживанию производственного процесса, обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности; расходы по управлению производством; расходы, связанные с набором рабочей силы, подготовкой и переподготовкой кадров; соответствующие отчисления и другие.

2. Расходы, связанные со сбытом продукции: упаковкой, хранением, погрузкой и транспортировкой (кроме тех случаев, когда они возмещаются покупателем сверх цены на продукцию); оплатой услуг транспортно-экспедиционных и посреднических организаций, комиссионными сборами и вознаграждениями, уплачиваемыми сбытовым и внешнеторговым организациям; расходы на рекламу, включая участие в выставках, ярмарках и другие.

3. Расходы, непосредственно не связанные с производством и реализацией продукции на данном предприятии, но их возмещение путем включения в себестоимость продукции отдельных предприятий необходимо в интересах обеспечения простого воспроизводства (отчисления на покрытие затрат по геолого-разведочным и геолого-поисковым работам полезных ископаемых, на рекультивацию земель; плата за древесину, отпускаемую на корню, а также плата за воду). Кроме того, в себестоимости продукции (работ, услуг) отражаются также потери от брака, от простоев по внутрипроизводственным причинам, недостачи материальных ценностей в производстве и на складах в пределах норм естественной убыли, пособия в результате потери нетрудоспособности из-за производственных травм, выплачиваемые на основании судебных решений.

В зависимости от того, какие затраты включаются в себестоимость продукции, в отечественной литературе выделяют ее такие виды как: а) цеховая – включает прямые затраты и общепроизводственные расходы; характеризует затраты цеха на изготовление продукции; б) производственная – состоит из цеховой себестоимости и общехозяйственных расходов; характеризует затраты предприятия, связанные с выпуском продукции; в) полная себестоимость – производственная себестоимость, увеличенная на сумму коммерческих и сбытовых расходов. Этот показатель интегрирует общие затраты предприятия, связанные как с производством, так и с реализации продукции. Основными элементами системы управления себестоимостью продукции являются прогнозирование и планирование, нормирование затрат, учет и калькулирование, анализ и контроль за себестоимостью.

В процессе калькулирования соизмеряются затраты на производство с количеством выпущенной продукции и определяется себестоимость единицы продукции. По видам продукции (работ, услуг) затраты группируют для исчисления их себестоимости. В процессе калькулирования себестоимости единицы продукции учитывают все издержки, связанные с выполнением одного заказа или производством единицы продукции какого-либо вида. Объекты калькуляции – это отдельные изделия, группы изделий, полуфабрикаты, работа и услуги, себестоимость которых определяется.

Таблица 1 Анализ затрат по элементам ООО "Добрый"

Элементы затрат	За прошлый год		По плану на отчетный год		Фактически за отчетный год		Изменение фактических удел. весов по сравнению
	сумма, тыс.руб.	удел. вес, %	сумма, тыс.руб.	удел. вес, %	сумма, тыс.руб.	удел. вес, %	с прошлым годом, % (гр.6-гр.2)	с планом, % (гр.6-гр.4)
	1	2	3	4	5	6	7	8
Материальные затраты	57527	29,6%	66258	31,3%	60753	30,4%	+0,8%	-0,9%
Затраты на оплату труда	49484	25,5%	59627	28,2%	55457	27,8%	+2,3%	-0,4%
Отчисления на социальные нужды	22602	11,6%	22599	10,7%	20335	10,2%	-1,5%	-0,5%
Амортизация основных фондов	19741	10,2%	18252	8,6%	17175	8,6%	-1,6%	-0,0%
Прочие затраты	44957	23,1%	44949	21,2%	46096	23,1%	-0,1%	+1,8%
Итого:	194311	100%	211685	100%	199816	100%

Пояснение к таблице 1

В гр. 8 табл. 1 показано процентное отношение отклонений от плана к плановым затратам по каждой статье. Таким образом устанавливают степень влияния отклонений по отдельным статьям.

В соответствии с данными таблицы, затраты в отчетном периоде на 0,9% снизилась по сравнению с планом. Значительнее всего сократились расходы по статье "Материальные затраты" (–0,9%), что позволило сэкономить денежные средства на предприятии ООО "Добрый".

Таблица 2 Анализ затрат по элементам ООО "Luch" (Луч)

Элементы затрат	За прошлый год		По плану на отчетный год			Фактически за отчетный год			Изменение фактических удел. весов по сравнению
	сумма, тыс.руб.	удел. вес, %	сумма, тыс.руб.	удел. вес, %	сумма, тыс.руб.		удел. вес, %	с прошлым годом, % (гр.6-гр.2)		с планом, % (гр.6-гр.4)
	1	2	3	4	5		6	7		8
Материальные затраты	483454	61,8%	782000	100%	781200		99,8%	+38%		-0,2%
Затраты на оплату труда	540000	109%	495000	91,4%	541000		109,2%	+0,2%		-17,8%
Отчисления на социальные нужды	310000	124%	250000	86,5%	289000		115,6%	-8,4%		+29,1%
Амортизация основных фондов	185210	100%	185210	99,9%	185211		100%	0%		+0,1%
Прочие затраты	652870	97,4%	670000	113,7%	589123		87,9%	-9,5%		-25,8%
Итого:	2171534	100%	2382210	100%	2385534		100%

Пояснение к таблице 2

В гр. 8 табл. 1 показано процентное отношение отклонений от плана к плановым затратам по каждой статье. Таким образом, устанавливают степень влияния отклонений по отдельным статьям.

В соответствии с данными таблицы, затраты в отчетном периоде на 14,6% снизилась по сравнению с планом. Данное расхождение образовалось от имеющихся вакансий на предприятии, что составило наиболее больший процент в экономии по выплате заработной платы.

Таблица 3 Анализ затрат по элементам ООО "Камета"

Элементы затрат	За прошлый год		По плану на отчетный год		Фактически за отчетный год		Изменение фактических удел. весов по сравнению
	сумма, тыс.руб.	удел. вес, %	сумма, тыс.руб.	удел. вес, %	сумма, тыс.руб.	удел. вес, %	с прошлым годом, % (гр.6-гр.2)	с планом, % (гр.6-гр.4)
	1	2	3	4	5	6	7	8
Материальные затраты	795245	89,6%	887000	100%	886000	99,8%	+10,2%	-0,2%
Затраты на оплату труда	693000	100%	693000	100%	693000	100%	0%	-17,8%
Отчисления на социальные нужды	478200	99,8%	479000	99,7%	480000	100,2%	+0,4%	+29,1%
Амортизация основных фондов	310000	100%	310000	68,2%	454000	146,4%	+46,4%	+0,1%
Прочие затраты	369000	83,8%	440000	110,9%	396478	90,1%	+6,3%	-20,8%
Итого:	2645445	100%	2809000	100%	2909478	100%

Пояснение к таблице 3

В гр. 8 табл. 1 показано процентное отношение отклонений от плана к плановым затратам по каждой статье. Таким образом, устанавливают степень влияния отклонений по отдельным статьям.

В соответствии с данными таблицы, затраты в отчетном периоде на 9,6% снизилась по сравнению с планом. Данное расхождение образовалось от наименьших произведенных общих затрат на предприятии, что составило наиболее больший процент в экономии денежных средств на предприятии.

Анализ себестоимости продукции по калькуляционным статьям.

Часть калькуляционных статей – в основном одноэлементные, т. е. однородные по своему экономическому содержанию, расходы. К ним относятся сырье и материалы, покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, топливо и энергия на технологические цели, основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих, отчисления на социальное страхование. При их анализе нельзя ограничиться лишь показателями в целом по предприятию, так как при этом нивелируются результаты, достигнутые при выпуске отдельных изделий. Поэтому расчеты влияния отдельных факторов на общую величину затрат по этим статьям в последствии детализируются по отдельным изделиям, видам расходуемых материалов, системам и формам оплаты труда производственных рабочих на основе данных отчетных калькуляций.

Остальные статьи себестоимости являются комплексными и объединяют несколько экономических элементов. Так, статья "Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования" включает затраты материалов, энергии, топлива, расходы на оплату труда, амортизацию основных фондов. Комплексный характер носят и такие статьи себестоимости, как расходы на подготовку и освоение производства, цеховые, общезаводские (общехозяйственные) и прочие производственные расходы. Эти затраты обусловлены прежде всего общим объемом и организационно-техническим уровнем производства и анализируются, как правило, в целом по предприятию (объединению) или отдельным его подразделениям.

Анализ выполнения плана в постатейном разрезе начинается с сопоставления фактических затрат с плановыми, пересчитанными на фактический выпуск и ассортимент. Тем самым выявленные отклонения раскрывают изменения затрат независимо от структурных и ассортиментных сдвигов в выпуске продукции.

Анализ себестоимости по калькуляционным статьям ООО "Добрый" (Германия) таблица 4, приложение 2.

Пояснения к таблице 4.

Пункт 6 рассчитывается на планируемую номенклатуру и ассортимент изделий (работ, услуг) на основе норм расхода сырья и материалов, а также заготовительной себестоимости продукции.

Пункт 15 рассчитывается на основе планируемой численности персонала по его группам (категориям) и средней заработной плате каждой группы.

Исход из вышеизложенного следует, что полна себестоимость товарной продукции на данном предприятии составила в отклонении на -0,9% от планируемых расходов.

Анализ себестоимости по калькуляционным статьям ООО "Luch" (Луч) (США) таблица 5, приложение 3.

Пояснения к таблице 5.

Пункт 6 рассчитывается на планируемую номенклатуру и ассортимент изделий (работ, услуг) на основе норм расхода сырья и материалов, а также заготовительной себестоимости продукции.

Пункт 15 рассчитывается на основе планируемой численности персонала по его группам (категориям) и средней заработной плате каждой группы.

Исход из вышеизложенного следует, что полна себестоимость товарной продукции на данном предприятии составила в отклонении на -0,9% от планируемых расходов.

Анализ себестоимости по калькуляционным статьям ООО "Камета" (Украина).

Пояснения к таблице 6

Пункт 6 рассчитывается на планируемую номенклатуру и ассортимент изделий (работ, услуг) на основе норм расхода сырья и материалов, а также заготовительной себестоимости продукции.

Пункт 15 рассчитывается на основе планируемой численности персонала по его группам (категориям) и средней заработной плате каждой группы.

Исход из вышеизложенного следует, что полна себестоимость товарной продукции на данном предприятии составила в отклонении на -0,9% от планируемых расходов.

Управление себестоимостью – процесс формирования издержек производства и себестоимости как всего объема, так и единицы продукции, а также процесс определения продажных цен и рентабельности продукции.

Цели управления себестоимостью – выявление возможной экономии всех видов затрат; выявление резервов уменьшения себестоимости конкретных изделий для увеличения их конкурентоспособности на рынке сбыта.

Из приведенных выше показателей можно сделать вывод, что все 3 предприти осуществляют свою деятельность планируя свои расходы эффективно используют оборотные средства, при этом производя наименьшие затраты в с равнении с предыдущим отчетным периодом.