Тема 15 - Аудит вложений во внеоборотные активы

Цель аудита — формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по информации о вложениях во внеоборотные активы и установление соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения действующим в РФ нормативным актам.

Основные нормативные акты:

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96г. № 129-ФЗ – до 01.01.2013г.; федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ – начиная с 01.01.2013г.

2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом МФ РФ № 34н от 29.07.1998г.

3. План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению, утв. Приказом МФ РФ № 94н от 31.10.2000г.

4. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом МФ РФ № 49 от 13.06.1995г.

5. НК РФ

6. ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»;

7. Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. Письмом Минфина РФ от 30.12.1993г. № 160;

8. ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы»;

9. ПБУ 6/01 «Учет основных средств»;

10. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (Приказ Минфина России от 13.10.2003 №91н.);

11. ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»;

12. Постановление Госкомстата РФ от 11.11.99 г. № 100 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ».

Информационная база

1. Приказ об учетной политике организации

2. Первичные документы.

1) при покупке объектов: акт о приеме-передаче, ТТН, счет-фактуры;

2) при строительстве объектов основных средств:

 документы, свидетельствующие о направлении расходов на строительство ОС (наряды, табели учета рабочего времени, накладные, путевые листы;

 документы по приемке выстроенных объектов (акты приемки выполненных работ в строительстве ф. КС -2, справки стоимости выполненных работ в строительстве ф. КС - 3, акты приемки законченных строительством работ ф. КС – 11);

 акт о приеме-передаче здания (сооружения) ф. ОС – 1а;

3) при формировании основного стада: акт на перевод животных из группы в группу, ТТН;

4) при выполнении НИОКиТР:

 документы, свидетельствующие о направлении расходов на НИОКиТР (наряды, табели учета рабочего времени, накладные);

 акт о завершении и результатах НИОКиТР.

3. Договоры подряда на строительство, договоры купли-продажи.

4. Свидетельство о государственной регистрации прав на объект.

5. Регистры синтетического и аналитического учета по счету 08.

При применении журнально-ордерной формы бухучета ЖО № 16 (по кредиту счета 08), Ведомость учета затрат по счету 08 (№18).

6. Бухгалтерская (финансовая) отчетность.

Этапы проверки

1. Оценка обоснованности и полноты учета затрат на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и ПБУ.

2. Проверка правильности классификации вложений во внеоборотные активы и организации аналитического учета. Для этого аудитор устанавливает характер вложений, производимых в течение отчетного периода и проверяет применяемые регистры аналитического учета (например, при ж/о форме БУ – Ведомость № 18).

В соответствии с планом счетов бухгалтерского учета вложения во внеоборотные активы учитываются в разрезе следующих субсчетов:

08/1	Приобретение земельных участков
08/2	Приобретение объектов природопользования
08/3	Строительство объектов основных средств
08/4	Приобретение объектов основных средств
08/5	Приобретение нематериальных активов
08/6	Перевод молодняка животных в основное стадо
08/7	Приобретение взрослых животных
08/8	"Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ"

3. Проверка правильности учета затрат по отдельным видам вложений.

3.1 Проверка правильности оформления и отражения в учете операций по приобретению основных средств (08/4), нематериальных активов (08/5), объектов природопользования (08/2), земельных участков (08/1).

Аудитор устанавливает:

1) условия договора (договор купли-продажи недвижимого имущества, договор );

2) наличие и правильность оформления первичных документов;

3) обоснованность и полноту признания затрат;

4) правильность бухгалтерских записей и своевременность принятия к учету приобретенных объектов основных средств и нематериальных активов.

Бухгалтерские проводки.

Пример 1 – приобретение объекта основных средств:

Дебет 08/4 Кредит 60 – отражена стоимость объекта, уплаченная поставщику, документ – ТТН;

Дебет 19 Кредит 60 – НДС;

Дебет 08/4 Кредит 23, 70, 69 и др. -

Дебет 01 Кредит 08/4 –

Дебет 68 Кредит 19 –

3.2 Проверка правильности оформления и отражения в учете операций по строительству объектов основных средств (08/3).

Аудитор устанавливает:

1) условия выполнения строительных работ, содержание заключенных договоров, при необходимости, наличие проектно-сметной документации;

2) обоснованность и полноту признания затрат;

3) в зависимости от способа строительства наличие первичных документов и правильность бухгалтерских записей.

1 способ: Предприятие-инвестор («чистый инвестор») заключает договор с заказчиком на строительство объекта. (Отношения сторон регулируются ФЗ «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений» № 39-ФЗ от 25.02.1999г.).

Дебет 76 субсчет «Расчеты с заказчиком-застройщиком» Кредит 51, 10 и др. – учтены суммы инвестиций (п. 3 Положения по учету долгосрочных инвестиций);

Дебет 08/3 Кредит 76 субсчет «Расчеты с заказчиком-застройщиком» - передан объект по акту реализации инвестиционного контракта (после подписания типовых форм № КС-11 «Акт приемки законченного строительством объекта» и « КС-14 «Акт приемки законченного строительством объекта комиссией»);

Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с заказчиком-застройщиком» - НДС;

Дебет 01 Кредит 08/3 – объект введен в эксплуатацию;

Дебет 68 Кредит 19 – вычет НДС.

2 способ: Подрядный способ строительства. Организация (и заказчик, и инвестор) привлекает для выполнения работ подрядчика.

Дебет 08/3 Кредит 60 – учтены принятые от подрядчика работы (акт о выполнении работ, акт о приемке выполненных работ ф. КС-2, справка о стоимости выполненных работ и затрат ф. КС-3);

Дебет 19 Кредит 60 – НДС;

Дебет 10/7 Кредит 10 – переданы материалы для выполнения строительства подрядчиком (накладная);

Дебет 08/3 Кредит 10/7 – учтена стоимость материалов (отчет подрядчика);

Дебет 01 Кредит 08/3 – объект введен в эксплуатацию;

Дебет 68 Кредит 19 – вычет НДС.

3 способ: Хозяйственный способ строительства (выполнение СМР для собственного потребления).

Дебет 08/3 Кредит 70, 69, 10, 02, 23 и др. – учтены расходы на строительство (табели учета рабочего времени, наряды, акт на списание строительных материалов и др.);

Дебет 19 Кредит 68 – начислен НДС по ставке 18% (ст. 146 НК РФ) на конец налогового периода, т.е. ежеквартально (документ – счет-фактуры);

Дебет 68 Кредит 19 – отражен вычет НДС (ст. 171 НК РФ) при выполнении условия - объект будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС.

3.3 Проверка правильности оформления и учета расходов на НИОКиТР.

Аудитор устанавливает:

1) выполнение условий признания НИОКиТР (п. 7 ПБУ 17/02).

2) обоснованность выбора единицы бухгалтерского учета НИОКР ( - это инвентарный объект, представляющий собой совокупность расходов по выполненной работе, результаты которой самостоятельно используются в производстве продукции, выполнении работ или управленческих нужд) и организация аналитического учета.

3) обоснованность и правильность бухгалтерских записей по учету затрат;

4) правильность отражения результатов НИОКиТР.

При выполнении НИОКиТР могут быть получены:

• положительные и одновременно патентоспособные результаты;

Учитываются в составе НМА по правилам ПБУ 14/2007.

Бухгалтерские проводки:

Дебет 08/8 Кредит 10, 70, 69, 60 и др. – отражены затраты на выполнение НИОКиТР;

Дебет 08/5 Кредит 08/8 – фактические затраты по НИОКиТР признаны затратами, связанными с созданием НМА, документ – акт о завершении и результатах НИОКиТР, патент на промышленный образец, полезную модель.

• положительные результаты, применимые в производстве, но неподлежащие правовой охране (или не оформленные в установленном порядке);

Учитываются на счете 04, подлежат списанию на расходы по обычным видам деятельности.

Бухгалтерские проводки:

Дебет 08/8 Кредит 10, 70, 69, 60 и др. – отражены затраты на выполнение НИОКиТР;

Дебет 04 Кредит 08/8 – положительные результаты НИОКиТР приняты к использованию, документ - акт о завершении и результатах НИОКиТР, приказ руководителя;

Дебет 20, 25, 26 Кредит 04 – списание расходов по НИОКиТР (в течение установленного срока использования, начиная с месяца, следующего за месяцем начала использования).

Следует учесть, что в налоговом учете положительные результаты НИОКиТР включаются в состав прочих расходов единовременно в том периоде, когда завершены разработки.

• отрицательные результаты.

Признаются прочими расходами организации (п.7 ПБУ 17/02).

Бухгалтерские проводки:

Дебет 08/8 Кредит 10, 70, 69, 60 и др. – отражены затраты на выполнение НИОКиТР;

Дебет 91/2 Кредит 08/8 – списаны отрицательные результаты НИОКиТР, документ - акт о завершении и результатах НИОКиТР, приказ руководителя.

3.4 Проверка правильности учета расходов по формированию основного стада (08/6 «Перевод молодняка животных в основное стадо», 08/7 «Приобретение взрослых животных»).

Аудитор устанавливает:

1) правильность оформление первичных документов (акт на перевод животных из группы в группу (ф. № 214-АПК), ведомость взвешивания животных (ф. № 216-АПК), накладная или ТТН);

2) ведение аналитического учета (по видам животных);

3) обоснованность оценки животных и правильность бухгалтерских записей:

Дебет 08/6 Кредит 11 – отражен перевод молодняка животных в основное стадо (по балансовой стоимости, включающей плановую себестоимость прироста живой массы текущего года);

Дебет 01 Кредит 08/6 – оприходованы животные в состав основных средств;

Д ебет 08/6 Кредит 11 – откорректирована до фактической себестоимость

Дебет 01 Кредит 08/6 1 ц. ж.м. в конце года;

4. Проверка представления показателей отчетности.

А) БФО до 2011 года

Форма №1 «Бухгалтерский баланс»:

стр. 130 «Незавершенное строительство» = СД 08/3 + СД 07 (в части оборудования, подлежащего монтажу в процессе нового строительства);

стр. 150 «Прочие внеоборотные активы» = СД 08/1,2,4,5,8 + СД 07 (кроме отраженного по стр. 130).

Кроме того, обособленно отражается стоимость расходов на НИОКиТР в случае их существенности (п.16 ПБУ 17/02).

Форма №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»:

данные раздела «Расходы на НИОКиТР» соответствуют данным аналитического учета по сч. 08 и 04;

в том числе

стр. 310 «Всего» и по видам: наличие на начало, поступило, списано, наличие на конец отчетного периода;

стр. 320 «Сумма расходов по незаконченным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работа»: наличие на начало и конец отчетного периода;

стр. «Сумма не давших положительных результатов расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, отнесенных на прочие расходы»: за отчетный период, за прошлый год.

Пояснительная записка.

Следует проверить раскрытий информации (в случае её существенности):

1) о способах и сроках списания НИОКиТР (п.17 ПБУ 17/02);

2) об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации (п. 32 ПБУ 6/01).

Б) БФО с 2011 года

Бухгалтерский баланс:

Стр. 1170 «Прочие внеоборотные активы» включает СД 08.

Пояснения: раскрытие информации об объеме незавершенных вложений во внеоборотные активы по видам.

Типичные ошибки.

1. Не обоснованное отнесение текущих расходов организации на счет 08.

Например, расходы на приобретение бухгалтерской программы.

2. Не полное признание затрат, связанных с вложениями во внеоборотные активы.

3. Не соответствие показателей бухгалтерской отчетности данным бухгалтерского учета.