Тема 23 - Аудит учета кредитов и займов

Цель аудита - получить достаточные доказательства показателей отчетности, отражающих обязательства организации по полученным заемным средствам.

Основные нормативные документы:

6) Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ) 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утв. приказом МФ РФ №107н от 06.10.2008.

7) Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ) 10/99 «Расходы организации»

Источники информации:

1) учетная политика организации;

2) договоры займа, кредитные договоры, дополнительные соглашения к ним;

3) первичные документы: выписки банка, мемориальные ордера, документы передачи имущества по товарным кредитам;

4) регистры бухгалтерского учета по счетам 66,67 (журнал-ордер №4 - при журнально-ордерной форме учета, Главная книга);

5) БФО: Бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и убытках, Пояснительная записка.

Этапы проверки:

1 Инвентаризация расчетов по кредитам и займам

Инвентаризация заемных обязательств в соответствии с установлен­ным порядком должна проводиться перед составлением годовой бух­галтерской отчетности, при выявлении фактов злоупотреблений, при ликвидации или реорганизации предприятий, а также в иных случаях по решению руководства.

Подтверждается правильность отражения долгосрочных (более 12 месяцев до момента погашения) и краткосрочных кредитов и займов в 4 и 5 разделах бухгалтерского баланса. Для этого устанавливается по каждому кредиту и займу размер и сроки погашения задолженности.

2 Проверка правильности отражения в учете получения и возврата займов и кредитов

Заемные средства могут быть получены организацией следующим путем:

• заключением кредитного договора с банком (кредит);

• заключением договора займа с любым юридическим или физическим лицом (заем);

• выдачей векселей, выпуском и размещением облигаций — в случаях, предусмотренных законодательством.

Основная сумма обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре.

Кредиты и займы со сроком погашения до 12 месяцев (краткосрочные) и со сроком погашения более 12 месяцев (долгосрочные) должны учитываться раздельно, на счетах 66 и 67 соответственно.

Если кредит (займ) получен не полностью от суммы по договору:

Д ебет 76 Кредит 66,67 – отражена кредиторская задолженность

Дебет 51 Кредит 76 – зачислена часть средств на счет организации

Если кредит получен полностью от суммы по договору:

Дебет 51 Кредит 66, 67 – на расчетный счет зачислен кредит.

Займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций, должны учитываться на счетах 66 и 67 обособленно.

Аналитический учет задолженности по полученным кредитам и займам должен вестись по кредиторам и заимодателям, отдельным займам и кредитам.

3 Проверка правильности учета затрат, связанных с получением и использованием кредитов и займов

Расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам являются:

- проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору);

- дополнительные расходы по займам.

Дополнительными расходами по займам являются:

- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;

- суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора);

- иные расходы, непосредственно связанные с получением займов (кредитов).

Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту).

Перечисленные затраты подлежат отражению в бухгалтерском учете в соответствии с условиями договоров и в зависимости от использования полученных заемных средств должны быть отнесены:

* на прочие расходы, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.

Дебет 91/2 Кредит 66, 67 – начислены проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору) или дополнительные расходы

* на увеличение стоимости инвестиционных активов (основных средств, нематериальных активов или иных внеоборотных активов до принятия их к учету) в случае использования займа или кредита для строительства или приобретения такого актива;

Дебет 08 Кредит 66, 67 – начислены проценты по кредиту

Проценты по полученным займам и кредитам, подлежащие включению в стоимость инвестиционного актива, должны быть уменьшены на величину дохода, если такой доход был получен от временного использования заемных средств в качестве финансовых вложений.

4 Проверка правильности налогового учета кредитов и займов и затрат на их обслуживание

Для целей налогообложения прибыли сам кредит ни доходами, ни расходами не является. Проценты включаются в состав внереализационных расходов.

Для целей налогообложения прибыли расходы в виде процентов за кредит признаются в пределах норм:

1) ставка рефинансирования ЦБ РФ, увеличенная в 1,1 раза или средний процент;

2) 15 % по кредитам в иностранной валюте.

Если возникли проценты сверх норм, не признаваемые в налоговом учете, следует проверить правильность формирования постоянного налогового обязательства (ПНО= постоянная разница * ставка налога на прибыль - 20%)

Дебет 99 Кредит 68нп-сформировано ПНО

5 Проверка целевого использования заемных средств, а также обоснованности привлечения кредитов и займов.

6 Проверка полноты раскрытия информации о заемных обязательствах в бухгалтерской отчетности.

В бухгалтерской отчетности должна быть отражена следующая информация о заемных средствах:

Бухгалтерский баланс (4 раздел – долгосрочные; 5 раздел – краткосрочные).

Отчет о прибылях и убытках (сумма начисленных процентов должна быть выделена отдельной строкой из состава прочих расходов организации)

пояснения – расшифровка срочной и просроченной задолженности, а также информация

• о сроках погашения заемных обязательств;

• о суммах затрат по займам и кредитам, включенных в прочие расходы и в инвестиционные активы;

• о величине средневзвешенной ставки (при ее применении);

• о величине, видах, сроках погашения выданных векселей и размещенных облигаций;

• о сумме задолженности по не полностью полученным кредитам (займам).

Типичные ошибки:

1. Отсутстви6е документов, оформляющих кредитные отношения (договоров, выписок банка со ссудного счета и др.)

2. Несвоевременное отражение начисленных процентов на счетах бухгалтерского учета, например: отражение процентов в момент их уплаты без начисления

Дебет 91-2 Кредит 51- уплачены проценты за кредит НЕВЕРНО

Правильно:

Дебет 91-2 Кредит 66 – начислены проценты

Дебет 66 Кредит 51 – уплачены проценты

3. Неверное признание процентов в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль.