1.2 Классификация затрат
Затраты - стоимость ресурсов, приобретенных и (или) потребленных организацией в процессе осуществления деятельности, которые признаются активами организации, если от них организация предполагает получение экономических выгод в будущих периодах, или расходами отчетного периода, если от них организация не предполагает получение экономических выгод в будущих периодах [25].
Общая сумма расходов организации за определенный период содержит различные по их экономическому содержанию расходы, основную часть которых составляют затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг). Оставшиеся расходы возмещаются за счет прочих источников, таких как прибыль организации за отчетный период, нераспределенная прибыль, накопленные суммы фондов специального назначения и др.
Затраты промышленного предприятия на производство и реализацию продукции по своему функционально-технологическому составу неоднородны. Основная их часть представляет собой производственные затраты, которые впоследствии образуют производственную себестоимость готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Последняя вместе с расходами на реализацию образует полную себестоимость произведенной готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг [4, с. 251].
В связи с необходимостью организации учета и анализа в условиях рыночной экономики затраты на производство и реализацию продукции, работ, услуг классифицируются по различным признакам.
Основной классификационной группировкой затрат, используемой в планировании и учете, является группировка по видам расходов – элементам и статьям затрат.
По составу затраты на производство группируются в разрезе экономических элементов. Под элементом понимаются экономически однородные затраты, которые в данной организации не могут быть разложены на отдельные слагаемые. Таким образом, в основе группировки затрат по элементам находится их экономическая однородность.
Состав и соотношение отдельных элементов к общей сумме затрат на производство характеризует структуру затрат, которая отражает, что израсходовано на производство. Следовательно, группировка затрат на производство по элементам не раскрывает их назначение в процессе изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг. Она необходима для изучения материалоемкости, энергоемкости, трудоемкости, фондоемкости и выявления возможностей повышения использования того или иного ресурса.
В соответствии с Методическими рекомендациями по прогнозированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) в промышленных организациях Министерства промышленности Республики Беларусь, утвержденными Приказом Министерства промышленности Республики Беларусь от 31.12.2010 г. № 881, выделяются следующие элементы затрат:
материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);
затраты на оплату труда;
отчисления на социальные нужды;
амортизация основных средств и нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности;
прочие затраты [27].
Группировка затрат по назначению (статьям калькуляции) указывает на какие цели, куда и в каких размерах израсходованы ресурсы и необходима для определения себестоимости отдельных видов изделий. Каждая статья себестоимости указывает целевое назначение затрат, их связь с процессом изготовления изделий, выполнения работ, оказания услуг.
Перечень статей затрат, их состав и методы распределения по видам продукции (работ, услуг) определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры производства.
Устанавливаемая для соответствующей отрасли группировка затрат по статьям обеспечивает выделение затрат, связанных с производством отдельных видов продукции (работ, услуг), которые могут быть прямо включены в их себестоимость (прямые затраты).
Методическими рекомендациями по прогнозированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) в промышленных организациях Министерства промышленности Республики Беларусь, утвержденными Приказом Министерства промышленности Республики Беларусь от 31.12.2010 г. № 881 рекомендуется следующая группировка затрат по калькуляционным статьям:
сырье и материалы;
покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера;
возвратные отходы (вычитаются);
топливо и энергия на технологические цели;
основная заработная плата производственных рабочих;
дополнительная заработная плата производственных рабочих;
налоги, отчисления в бюджет и внебюджетные фонды, сборы, отчисления местным органам власти, согласно законодательству;
расходы на подготовку и освоение производства;
погашение стоимости инструментов и приспособлений целевого назначения (прочие специальные затраты);
общепроизводственные расходы;
общехозяйственные расходы;
технологические потери;
потери от брака;
прочие производственные расходы;
затраты на реализацию.
В статью "Сырье и материалы" включаются затраты на сырье и основные материалы, которые входят в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, или являются необходимыми компонентами при ее изготовлении (выполнении конкретной работы, услуги), а также вспомогательные материалы, используемые на технологические цели.
В статью "Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера" включаются затраты на приобретение в порядке производственной кооперации готовых покупных изделий и полуфабрикатов, используемых на комплектование продукции данной организации или подвергающихся дополнительной обработке в данной организации для получения готовой продукции (изделий).
В эту же статью входят затраты на оплату услуг производственного характера, оказываемых сторонними организациями, которые могут быть прямо отнесены на себестоимость отдельных изделий, видов продукции (работ, услуг) (выполнение отдельных операций, связанных с изготовлением конкретных изделий, частичная обработка и отделка полуфабрикатов и изделий и т.д.).
В статью "Возвратные отходы" включается стоимость остатков сырья, материалов и полуфабрикатов, образовавшихся в процессе превращения исходного материала (полуфабриката) в готовую продукцию, если они полностью или частично утратили потребительские качества исходного материала и в силу этого используются с повышенными затратами (понижением выхода продукции или вовсе не используемые по прямому назначению).
Стоимость возвратных отходов исключается из стоимости затрат на сырье и материалы, включаемых в себестоимость продукции.
В статью "Топливо и энергия на технологические цели" включаются затраты на все виды непосредственно расходуемых в процессе производства продукции топлива и энергии как полученные со стороны, так и выработанные самой организацией.
В статью "Основная заработная плата производственных рабочих" включаются затраты на оплату труда производственных рабочих и других работников, непосредственно связанных с изготовлением продукции, выполнением работ и услуг.
В статье "Дополнительная заработная плата производственных рабочих" планируются и учитываются выплаты, предусмотренные законодательством о труде и положениями по оплате труда, принятыми на организации, за не проработанное на производстве (неявочное) время: оплата трудовых и дополнительных отпусков, оплата льготных часов подростков, оплата перерывов в работе кормящих матерей, оплата времени, связанного с прохождением медицинских осмотров, выполнением государственных обязанностей, единовременные вознаграждения за выслугу лет, оплата учебных отпусков, выплаты вознаграждений за выслугу лет (стаж работы) и другие выплаты, предусмотренные законодательством.
В статью "Расходы на подготовку и освоение производства" включаются:
затраты на освоение новых предприятий, производственных цехов и агрегатов (пусковые затраты);
затраты по подготовке и освоению выпуска продукции, не предназначенной для серийного или массового производства.
В статью "Общепроизводственные расходы" включаются затраты по содержанию и эксплуатации оборудования, а также затраты, связанные с организацией, обслуживанием и управлением.
Затраты по содержанию и эксплуатации оборудования включают затраты на содержание, обслуживание и ремонт основных средств, используемых непосредственно в производственном (технологическом) процессе, затраты по внутризаводскому перемещению грузов, амортизацию используемых основных средств, погашение стоимости инструментов и приспособлений общего назначения.
На общепроизводственные расходы относятся затраты по оплате труда работников, занятых обслуживанием и управлением производствами, цехами, мастерскими и другими подобными им структурными подразделениями в основных и вспомогательных производствах.
В статью "Общехозяйственные расходы" включаются затраты, связанные с обслуживанием, организацией производства и управлением организацией в целом, а также амортизационные отчисления от стоимости нематериальных активов организации.
К статье "Потери от брака" относятся:
стоимость окончательно забракованной продукции (изделий, полуфабрикатов и т.п.);
некачественно выполненных работ, услуг;
стоимость материалов, покупных изделий и полуфабрикатов, а также полуфабрикатов собственного производства, испорченных при наладке оборудования сверх технических норм, установленных на эти цели;
затраты на исправление брака;
затраты по ремонту проданной с гарантией продукции в период гарантийного срока.
К статье "Технологические потери" относится стоимость потерь (отсев) полуфабрикатов, деталей, сборочных единиц и изделий, не соответствующих нормативно-технической документации, возникающих в производстве в результате недостаточной управляемости отдельных операций технологического процесса, связанной с неполным знанием физико-химических свойств исходных материалов и изготовляемых изделий, несовершенством технологического оборудования и измерительной аппаратуры.
В статье "Прочие производственные расходы" планируются и учитываются затраты, не предусмотренные в предыдущих калькуляционных статьях. К ним относятся затраты по предпродажной подготовке и гарантийному обслуживанию сложной техники, предусмотренные законодательством, а также на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание изделий, на которые установлен гарантийный срок службы в части оплаты услуг сторонних организаций.
В статье "Расходы на реализацию" планируются и учитываются затраты:
связанные с реализацией (сбытом) продукции (работ, услуг). К ним относятся:
затраты на тару и упаковку, хранение, транспортировку продукции до пункта, обусловленного договором, погрузку продукции в транспортные средства (кроме тех случаев, когда они возмещаются покупателями сверх цены), а также затраты по ее хранению в местах погрузки;
оплата услуг банков, иных кредитных организаций по осуществлению в соответствии с заключенными договорами факторинговых операций, в том числе разницы между суммой денежного обязательства должника и суммой, выплачиваемой фактором кредитору (дисконт);
оплата в соответствии с заключенными договорами комиссии и поручения вознаграждения;
затраты, связанные с исследованием рынка (маркетинговые операции), участием в аукционах, выставках, ярмарках и выставках-продажах;
стоимость образцов товаров, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами непосредственно покупателям или посредническим организациям в целях рекламы и не подлежащих возврату;
консульские, аэродромные сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами и другими подобными сооружениями, портовые сборы, услуги лоцмана и иные аналогичные платежи и сборы;
затраты на рекламу производимой и реализуемой продукции [27].
Калькуляционные статьи затрат в зависимости от способа включения в себестоимость отдельных видов продукции (работ, услуг) или групп однородной продукции подразделяются на прямые и косвенные.
Прямые затраты - затраты, связанные с производством определенного вида продукции, выполнением определенного вида работ, оказанием определенного вида услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг.
К прямым затратам относятся прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, прочие прямые затраты.
В состав прямых материальных затрат включается стоимость израсходованного сырья и материалов, составляющих основу производимой продукции, покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий и других материалов, стоимость которых может быть прямо включена в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг.
В состав прямых затрат на оплату труда включаются затраты на оплату труда и другие выплаты работникам, занятым в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг, а также суммы обязательных отчислений, установленных законодательством, от указанных выплат.
В состав прочих прямых затрат включаются иные затраты, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг.
Косвенные затраты - затраты, связанные с производством нескольких видов продукции, выполнением нескольких видов работ, оказанием нескольких видов услуг, которые включаются в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг по определенной базе распределения [25].
В состав распределяемых переменных косвенных затрат включаются косвенные общепроизводственные затраты, величина которых зависит от объема производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг.
Косвенные затраты носят общий характер и необходимы для обслуживания и управления производственно-хозяйственной деятельностью предприятия.
Вся совокупность затрат исходя из однородности их состава может быть подразделена на единичные (одноэлементные) и комплексные затраты. Единичные затраты однородны по своему составу, но могут иметь разное производственное направление; комплексные различны по содержанию, но, как правило, едины по направлению издержек. При калькулировании себестоимости единичные (одноэлементные) затраты на производство прямо относят на отдельные виды продукции, а все остальные группируют в комплексные статьи затрат и затем распределяют между объектами калькулирования пропорционально установленной базе.
Таким образом, часть калькуляционных статей представляет собой одноэлементные затраты. К ним относятся основная часть сырья и материалов, покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, топливо и энергия на технологические цели, затраты на заработную плату производственных рабочих, отчисления на социальные нужды. Некоторые калькуляционные статьи себестоимости объединяют несколько экономических элементов. Например, статья «Общепроизводственные расходы» включает затраты смазочных, обтирочных и других материалов на обслуживание оборудования, а также расходы на оплату труда, амортизацию оборудования и производственных мощностей, топливо и энергию на отопление и освещение. Комплексный характер носят и такие калькуляционные статьи, как общехозяйственные расходы, затраты на подготовку и освоение производства и др. [4, с. 273].
По роли в процессе производства затраты подразделяются на основные и накладные. Затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом, относят к основным. Сюда входят прямые затраты на сырье и материалы, на покупные изделия и полуфабрикаты, оплату производственных работ и оказанных услуг со стороны, топлива и энергии для технологических целей, расходы на заработную плату производственных рабочих. Расходы по обслуживанию производства и управлению предприятием являются накладными.
В составе накладных расходов выделяют производственные накладные расходы: затраты на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, затраты на заработную плату управленческого персонала цехов, участков и других работников, выполняющих общепроизводственные функции, амортизация, ремонт и эксплуатация оборудования и транспортных средств, амортизация производственных помещений, затраты на освещение, отопление и др. [4, с. 274].
В отдельную группу накладных расходов выделяются общие для предприятия административно-управленческие, хозяйственные и сбытовые расходы, не связанные непосредственно с производственным процессом. Это затраты на заработную плату аппарата управления с отчислениями на социальные нужды, амортизация и содержание помещений и других основных средств общехозяйственного назначения, проценты за пользование кредитами и др., а также затраты, связанные с реализацией продукции.
Применяемая в странах с рыночной экономикой система учета, при которой определение финансового результата осуществляется исходя как из полной номенклатуры затрат, так и сокращенной, свидетельствует о необходимости классификации затрат на переменные, размер которых изменяется в зависимости от изменения объема выпуска продукции, и условно-постоянные, абсолютная величина которых при изменении объема выпускаемой продукции существенно не меняется.
Однако следует иметь в виду, что в условиях реальной хозяйственной деятельности правильно со стопроцентной точностью разграничить затраты предприятия на переменные и условно-постоянные очень сложно, поскольку некоторые комплексные затраты включают как постоянные, так и переменные элементы. В качестве примера таких затрат могут служить расходы на содержание, эксплуатацию и ремонт машин и оборудования. Плановое обслуживание и ремонт оборудования проводится независимо от интенсивности его эксплуатации, поэтому данная часть рассматриваемых комплексных расходов будет постоянной. Оставшаяся часть данных расходов зависит от степени его эксплуатации и, следовательно, является переменной.
В практике ведения учета в зарубежных странах отсутствует законодательное деление затрат на постоянные и переменные, т.е. каждый субъект хозяйствования может классифицировать их по своему усмотрению, основываясь на особенностях технологии и организации производства. Вместе с тем, в ряде стран с развитой рыночной экономикой рассматриваемое деление расходов является определяющим, так как одним из новейших направлений в развитии теории и практики учета и анализа хозяйственной деятельности является контроллинг, который отрицает необходимость планирования и учета всех затрат на производство и реализацию и целесообразность калькулирования полной себестоимости продукции, работ и услуг. Он базируется на системе «директ-костинг», суть которой сводится к тому, что только переменные затраты относятся на себестоимость продукции, а постоянные – на общие финансовые результаты того отчетного периода, в котором они возникли.
В связи с этим появляется деление затрат на производственные, включаемые в себестоимость продукции, и периодические, не включаемые в производственную себестоимость. К затратам, включаемым в производственную себестоимость, относятся прежде всего прямые материальные затраты, прямые затраты на заработную плату, а также часть переменных производственных накладных расходов, которые находятся в составе общепроизводственных (внутризаводское перемещение грузов, затраты по эксплуатации оборудования и др.) и расходов на реализацию [4, с. 276].
В соответствии с постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 31 августа 2005 г. № 158 «Об утверждении правил по разработке бизнес-планов инвестиционных проектов» (в ред. постановлений Минэкономики от 29.02.2012 г. № 15) выделяют следующие группы затрат в соответствии с классификационным признаком их зависимости от объема производства:
условно-переменные расходы (издержки);
условно-постоянные расходы (издержки) [28].
К прямым условно-переменным расходам относятся: сырье и материалы, покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты, работы и услуги производственного характера, возвратные отходы; топливо и энергия на технологический цели, расходы на заработную плату производственных рабочих; налоги, сборы и отчисления, относимые на себестоимость продукции (работ, услуг) согласно законодательству (кроме земельного налога и некоторых других, размер которых не зависит от объемов производственной деятельности предприятия), погашение стоимости инструментов и приспособлений целевого назначения, общепроизводственные расходы в части расходов на содержание и эксплуатацию машин и оборудования (за исключением амортизации), потери от брака, затраты на гарантийный ремонт и обслуживание продукции, расходы на тару, упаковку и транспортировку готовой продукции, включаемые в расходы на реализацию.
Условно-постоянные расходы представляют собой совокупность расходов на управление, хозяйственное обслуживание и реализацию продукции, абсолютная величина которых при изменении объема выпуска продукции существенно не изменяется: общепроизводственные расходы (за исключением расходов по содержанию и эксплуатации машин и оборудования), общехозяйственные расходы, расходы на реализацию.
Поведение условно-переменных и условно-постоянных затрат различно: хотя общие условно-переменные затраты изменяются с изменением уровня деловой активности, их величина на единицу активности остается постоянной, в то время как условно-постоянные затраты в расчете на единицу активности увеличиваются или уменьшаются в обратной зависимости от направления изменения активности (таблица 1).
Таблица 1 - Различия в поведении условно-переменных и условно-постоянных затрат
Затраты |
Поведение затрат (в заданном диапазоне деловой активности) |
|
Общая величина |
В расчете на единицу активности |
|
Условно-переменные |
Общая величина переменных затрат увеличивается и уменьшается пропорционально изменениям уровня деловой активности |
Величина переменных затрат на единицу остается постоянной |
Условно-постоянные |
На общую величину постоянных затрат не оказывают влияния изменения уровня деловой активности |
Величина постоянных затрат уменьшается при росте уровня деловой активности и увеличивается при его снижении |
Примечание – Источник: собственная разработка на основе [43].
Таким образом, классификации затрат на прямые и косвенные, на основные и накладные, связаны с вышеназванной группировкой затрат по калькуляционным статьям. Следовательно, применительно к калькуляционной группировке затрат к условно-постоянным расходам с некоторой долей условности можно отнести общехозяйственные, частично общепроизводственные и реализационные статьи расходов, все остальные – к прямым переменным затратам.
По целесообразности расходования выделяют производительные затраты, к которым относят оправданные, или целесообразные для данного производства, затраты. Соответственно к непроизводительным относят затраты, которые образуются по причинам, свидетельствующим о недостатках в технологии и организации производства (брак продукции, потери от простоев, оплата сверхурочных часов и др.).
Дополнительно к рассмотренным группировкам может быть выделена классификация затрат в зависимости от их участия в производственном процессе, в соответствии с которой затраты подразделяются согласно стадии их образования (стадия производства продукции, стадия реализации продукции) – производственные затраты и расходы на реализацию (внепроизводственные).
В производственные включают все затраты, связанные с изготовлением продукции (работ, услуг) предприятия и образующие ее производственную себестоимость.
Внепроизводственные связаны с реализацией продукции потребителям. Сюда включают транспортные расходы, не возмещаемые покупателями, и расходы на реализацию. Производственные затраты и расходы на реализацию образуют полную себестоимость продукции [4, с. 277].
В рыночной экономике существует классификация издержек на явные, принимающие форму прямых платежей: зарплата менеджеров, комиссионные выплаты торговым фирмам, выплаты банкам и другим поставщикам финансовых и материальных услуг, оплата транспортных расходов. Такие издержки не предусмотрены контрактами, обязательными для явных платежей и не отражаются в бухгалтерской отчетности. Например, фирма использует помещение, принадлежащее ее владельцу, при этом она никому ничего не платит. Следовательно, неявные (имплицитные) издержки будут равны возможности получения денежных платежей за сдачу этого здания кому-либо в аренду [49, с. 79].
Поскольку затраты являются важным элементом, который учитывается при принятии управленческих решений, различают дополнительные, альтернативные и невозвратные затраты.
Принятие решений связано с выбором между альтернативами на основе их сравнения. Каждая альтернатива имеет свои выгоды и издержки, которые должны быть соотнесены с выгодами и издержками, получаемыми от других возможных альтернатив. Разница в затратах между любыми двумя альтернативами известна под названием "дополнительные затраты", а разница в доходах между любыми двумя альтернативами - "дополнительные доходы". Дополнительные затраты могут представлять как увеличение, так и снижение затрат при сравнении различных альтернатив, а также могут быть как постоянными, так и переменными. Важным принципом управленческого учета является то, что все доходы и расходы, одинаковые для различных альтернатив и, следовательно, не оказывающие влияния на принятие решения, могут игнорироваться.
Альтернативные затраты - это упущенная потенциальная выгода от использования невыбранной альтернативы. Величина альтернативных затрат обычно не находит отражения в бухгалтерском учете, но должна быть точно определена и принята в расчет при принятии управленческих решений. В действительности любая альтернатива связана с некоторыми альтернативными затратами.
Невозвратные затраты - это затраты, которые уже понесены, а их величина не может быть изменена при любом решении, которое принимается сейчас или будет принято в будущем. Поскольку величина невозвратных затрат не может быть изменена, при принятии решений они могут игнорироваться.
В зависимости от того, для чего используются затраты (для подготовки бухгалтерской отчетности, прогнозирования изменения их величины, оценки применительно к объекту начисления или принятия решений), будет применяться различная их классификация. Вместе с тем различные признаки классификации являются всего лишь различными способами рассмотрения одних и тех же затрат [43].
Общая схема взаимодействия групп затрат, выделенных согласно основным классификационным признакам, приведена на рисунке 1.
Прямые затраты
Косвенные затраты
Основные затраты
Накладные затраты
Прямые переменные материаль-ные затраты
Прямые переменные трудовые затраты
Переменная часть общепроизводственных
расходов (например, расходы по содержанию
и эксплуатации машин и оборудования)
и переменная часть расходов на реализацию
(например, расходы на тару, упаковку и
транспортировку продукции)
Общехозяйственные расходы, постоянная
часть общепроизводственных расходов
и постоянная часть расходов на реализацию
Прямые переменные затраты
Условно-постоянные (периодические)
затраты
Полная себестоимость продукции
Рисунок 1 – Схема взаимодействия групп затрат, выделенных согласно основным признакам классификации затрат на производство и реализацию продукции
Примечание – Источник: собственная разработка на основе [4, с. 278].
Классификация затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) по различным группировочным признакам представлена на рисунке 2.
Затраты
По характеру (виду) затрат
элементы затрат
По назначению (функциям) затрат
статьи затрат
основные
По роли в процессе производства
По отношению к объему производства
прямые переменные
условно-постоянные
По способу включения в себестоимость
отдельных видов или групп однородной
продукции
прямые
косвенные
По однородности (единству состава)
единичные (одноэлементные)
комплексные
производительные
По целесообразности расходования
непроизводительные
По источникам возмещения
производственные, включаемые в
себестоимость продукции
периодические, не включаемые в
производственную себестоимость
продукции (возмещаемые за счет других
источников)
расходы на реализацию (внепроизводственные)
По участию в производственном процессе
производственные
Рисунок 2 – Классификация затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) по различным группировочным признакам
Примечание – Источник: собственная разработка на основе [4, с. 279].
Недостаток существующей системы учета затрат заключается в том, что она допускает смешивание основных, накладных, переменных и постоянных затрат, которые в конечном счете относятся обобщенно на себестоимость готовой продукции, что позволяет скрывать непроизводительные расходы в общей сумме накладных расходов и затрудняет выявление резервов снижения себестоимости продукции (работ, услуг).
Республика Беларусь переходит на рыночные отношения и международные стандарты бухгалтерского учета и отчетности. Все это вызывает необходимость изучать зарубежный опыт управления предприятиями.
Так как эффективность работы предприятия в значительной степени зависит от уровня себестоимости выпускаемой и реализуемой продукции, зарубежный опыт учета затрат на производство представляет для отечественных предприятий большой интерес. Знание зарубежной практики позволит отечественным предприятиям использовать этот опыт в управлении предприятиями.
В зарубежных странах в зависимости от цели использования информации о производственных издержках существует следующая основная их группировка:
издержки, используемые для оценки материальных запасов, для исчисления общих издержек на произведенную и реализованную продукцию и определения прибыли;
издержки для контроля и регулирования;
издержки для принятия управленческих решений краткосрочного характера (КСХ) и долгосрочного характера (ДСХ).
Издержки первой группы делятся на издержки для оценки материальных запасов (входящие и истекшие) и издержки для исчисления общих издержек на произведенную и реализованную продукцию и для определения прибыли (производственные и непроизводственные).
Производственными издержками считаются издержки, связанные с производством готовой продукции.
В состав непроизводственных издержек входят издержки, связанные с реализацией продукции или товаров, услуг (коммерческие издержки), с проведением научно-исследовательских работ (НИР) маркетингового характера, административные издержки и др.
Производственные и непроизводственные издержки представляют собой валовые издержки, связанные с производством и реализацией продукции.
Производственные издержки группируются в зависимости от:
объекта учета издержек производства;
времени формирования;
вида применяемых норм;
способа производства;
способа участия в производственном процессе;
экономического содержания;
статей калькуляции;
способа отнесения на объекты учета и носители затрат;
взаимосвязи с изменением объема производства;
от степени готовности продукта;
от отнесения издержек на запасы готовой продукции;
от распределения по видам изделий;
от состава затрат, входящих в общие издержки;
от объекта определения прибыли;
для определения добавленной стоимости выделяют издержки;
периодичности финансовых вложений.
Непроизводственные издержки подразделяются на:
маркетинговые;
коммерческие;
административные.
Издержки для контроля и регулирования делятся на следующие подгруппы:
по функциям управления;
по способу формирования;
в зависимости от длительности периода, на который составляется бюджет, срока анализа и методики контроля;
по степени усреднения;
в зависимости от возможности воздействия менеджеров центров ответственности на уровень издержек производства.
Издержки для принятия управленческих решений краткосрочного и долгосрочного характера делятся на подгруппы в зависимости от:
учета в составе будущих издержек;
состава продукции, на которую начисляются;
времени и решений руководства;
использования производственной мощности.
Кроме того, выделяют временные издержки, вмененные издержки, невозвратные издержки, чистые издержки, инвестиционные издержки.
Таким образом, изучение классификации издержек производства в зарубежной практике показало, что по сравнению с отечественной практикой она значительно шире по содержанию.
Это связано с порядком отнесения затрат на финансовые результаты и методикой составления внешней бухгалтерской отчетности в зарубежных странах; с применением различных систем учета издержек производства для управления ими с целью снижения; с методикой планирования издержек производства; с ответственностью руководителей структурных подразделений и центров ответственности за издержки производства; с тем, что предприятия занимаются не только производственной деятельностью, но и инвестиционной деятельностью, а также с тем, что на предприятии проводится предварительный анализ издержек производства для принятия управленческих решений и т.п. [8].