2.3. Двойная запись и ее назначение в бухгалтерском учете.

В 1494 году итальянский учёный-математик, францисканский монах Лука Пачолли в своём 11-ом трактате «О счетах и записях» 9-го отдела сочинения «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях» описал систему двойной записи (староитальянская система). Книга Луки Пачолли признаётся всеми историками бухгалтерского учёта как первая печатная работа, давшая толчок развитию новой системы бухгалтерского учёта. Двойная запись в более полном и удобном виде отражает хозяйственный процесс. Система счетов простой бухгалтерии дополняется счетами собственных средств, а материальные счета получают денежную оценку, вследствие чего все факты хозяйственной жизни стали отражаться дважды.

Экономическая природа отражаемых в бухгалтерском учете хозяйственных операций определяется сменой форм собственности в процессе кругооборота экономических ресурсов. Процесс обеспечения (снабжения) – денежная форма превращается в материальную; процесс производства – одна материальная форма (основные средства, материалы) превращается в другую (готовая продукция); процесс реализации – материальная форма превращается в денежную и т. п.

Поэтому возникает необходимость учитывать каждую форму стоимости, участвующую в данной хозяйственной операции: ту, в которой она пребывала в начале операции, и ту, в которую она воплотилась в конце операции. Величина стоимости при этом остается неизменной. Таким образом, любую хозяйственную операцию в бухгалтерском учете можно разделить на два взаимосвязанных явления. Именно на этом свойстве и основан принцип двойной записи.

Двойная запись – это способ бухгалтерского учета, посредством которого оба явления, вызванные хозяйственной операцией отражаются во взаимной связи на двух счетах в одинаковых суммах на дебете и кредите.

Сумма хозяйственной операций из документа не сразу записывается на счета. Предварительно составляется бухгалтерская запись (проводка), в которой указывается, на каких счетах должна быть отражена операция. Бухгалтерские записи фиксируют:

• на документе, оформляющем хозяйственную операцию;

• в накопительной сводной ведомости, в которую переносятся данные из документов;

• на отдельном бланке, к которому прилагаются первичные документы;

• в регистрационном журнале хозяйственных операций.

Каждой бухгалтерской записи (проводке) обычно присваивают порядковый номер, под которым она отражается в учетных регистрах. Хозяйственные операции, затрагивающие основные (по структурной классификации) бухгалтерские счета, можно разделить на четыре типа, исходя из их влияния на статьи баланса. Данная классификация хозяйственных операций отражает взаимосвязь бухгалтерских счетов и баланса в учетном процессе.

Пример 1. Поступили от поставщика и оприходованы на склад организации материалы на сумму 150 600 руб. Счет поставщика еще не оплачен.
Явление 1: увеличились материалы на складе, счет активный, сумма увеличения записывается в дебет счета: Дебет 10 «Материалы»	Явление 2: появилась задолженность перед поставщиком, счет пассивный 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»,сумма задолженности отражается по кредиту: Кредит 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»

К первому типу относятся операции, способствующие увеличению экономических ресурсов организации (пример 1).

А + Х = П + Х (3)

Д ебет Счет № 10 "Материалы Кредит

С н

1)"+" 150 600 руб.

Од Ок

Ск

Д ебет Счет № 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит

Сн

1) "+" 150 600руб.

Од Ок

Ск

Ко второму типу – операции, приводящие к перемещению средств из одной активной статьи баланса в другую (пример 2).

А+Х-Х =П (4)

Пример 2. Получены с расчетного счета и оприходованы в кассу денежные средства – 760 500 руб.
Явление 1: увеличение денег в кассе, счет активный 50 «Касса», сумма увеличения отражается в дебете счета. Дебет 50 «Касса»	Явление2: уменьшение денежных средств на расчетном счете организации в банке, счет активный 51 «Расчётные счета», сумма уменьшения отражается в кредите счета. Кредит 51 «Расчётные счета»

Д ебет Счет № 50 "Касса» Кредит

Сн

2)"+" 760 500 руб.

Од Ок

Ск

Д ебет Счет № 51 "Расчетный счет" Кредит

Сн 2) " – " 760 500 руб.

Од Ок

Ск

К третьему типу относятся операции, вызывающие уменьшение экономических ресурсов (пример 3)

А-Х = П-Х (5)

Пример 3. Перечислены с расчетного счета денежные средства в погашение задолженности по краткосрочному кредиту банка 400 000 руб.
Явление 1: погашена задолженность перед банком по краткосрочному кредиту, счет пассивный 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам», сумма отражается по дебету счета. Дебет 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам»	Явление2: уменьшение денежных средств на расчетном счете организации в банке, счет активный 51 «Расчётные счета», сумма уменьшения отражается в кредите счета. Кредит 51 «Расчётные счета»

Д ебет Счет № 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" Кредит

Сн

1)" – " 400 000 руб.

Од Ок

Ск

Д ебет Счет № 51 "Расчетный счет" Кредит

Сн

2) " – " 400 000 руб.

Од Ок

Ск

К четвертому – операции, приводящие к изменениям в пассиве баланса (пример 4).

А=П+Х-Х (6)

Пример 4. Удержан налог на доходы с физических лиц из заработной платы персонала 13000 руб.
Явление1: уменьшилась задолженность организации перед персоналом, счет пассивный 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", значит отражается сумма уменьшения задолженности по дебету счета. Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"	Явление 2: появилась задолженность организации перед государственным бюджетом по перечислению налога на доходы с физических лиц, удержанный из заработной платы персонала, счет пассивный 68 "Расчеты по налогам и сборам", значит появление задолженности отражается по кредиту счета Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам"

Д ебет Счет № 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" Кредит

Сн

2) " – " 13 000 руб.

Од Ок

Ск

Д ебет Счет № 68 "Расчеты по налогам и сборам" Кредит

Сн

2) "+" 13 000 руб.

Од Ок

Ск

Двойная запись характеризует направление движения экономических ресурсов и имеет важное значение для контроля за хозяйственной деятельностью организации. Без бухгалтерских счетов принцип двойной записи неосуществим. Взаимосвязь между счетами, возникающая при отражении в них хозяйственной операции называется корреспонденцией счетов.

Указание бухгалтерских счетов, на которых должна быть отражена хозяйственная операция, ее сумма, называется бухгалтерской записью (проводкой).

В сокращенном виде хозяйственные операции можно записать с помощью бухгалтерских проводок следующим образом:

Пример 1:

Дебет 10 "Материалы" 150 600руб.

Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 150 600руб.

или еще короче: Д 10 К 60 150 600 руб.;

Пример 2: Д 50 К 51 760 500руб.

Пример 3: Д 66 К51 400 000 руб.

Пример 4: Д 70 К 68 13 000 руб.

Вышеперечисленные бухгалтерские записи (проводки) затрагивающие только два счета, называются простыми.

В хозяйственной деятельности организации встречаются операции, затрагивающие несколько счетов одновременно. Они оформляются сложными бухгалтерскими записями (проводками).

Пример 5.

Отпущены со склада и израсходованы материалы в сумме 268 500 руб. в том числе на:

- основное производство – 160 000 руб.

- вспомогательное производство – 57 000 руб.

- общепроизводственные нужды – 12 4000 руб.

- общехозяйственные нужды – 39 100 руб.

Дебет 20 "Основное производство" 160 000

Дебет 23 "Вспомогательное производство" 57 000

Дебет 25 " Общепроизводственные расходы" 12 400

Дебет 26 "Общехозяйственные расходы" 39 100

Кредит 10 "Материалы" 268 500

Пример 6.

Начислены заработная плата рабочим основного производства в сумме 600 000 руб. и взносы в фонды социального страхования и обеспечения 213 600, в т.ч. в фонд государственного социального страхования 24 000 руб., пенсионный фонд – 168 000 руб., фонд обязательного медицинского страхования – 21 600 руб.

Дебет 20 "Основное производство" 813 600

Кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" 600000

Кредит 69-1 "Расчеты по социальному страхованию" 24 000

Кредит 69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению" 168 000

Кредит 69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому

страхованию" 21600

Бухгалтерские записи (проводки) различаются также по характеру отражения информации: реальные и условные.

С помощью реальных бухгалтерских записей отражаются сведения об изменениях в имуществе, капитале и обязательствах. Они бывают прямые и относительные.

Прямые реальные записи отражают данные об объектах бухгалтерского учета и их движении. Например, получен краткосрочный кредит банка на расчетный счет организации в сумме 500 000 руб.

Дебет "Расчетный счет" 500 000

Кредит "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" 500 000

Относительные реальные записи фиксируют факты последующего изменения объектов учета, или совершающиеся изменения, которые невозможно отразить прямой реальной записью: Например,

• начислена заработная плата персоналу управления цехом в сумме

19 200 руб.:

Дебет 25 "Общепроизводственные расходы" 19 200

Кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" 19 200

- начислена амортизация основных средств общехозяйственного назначения в сумме 4 230 руб.:

Дебет 26 "Общехозяйственные расходы" 4 230

Кредит 02 "Амортизация основных средств" 4 230

Условные бухгалтерские записи (проводки) возникают как результат методологии учетного процесса, когда фактически хозяйственная операция не происходит, а бухгалтерская запись выполняется. Эти записи могут быть двух видов: перенос показателей и уточнение показателей. Обычно такие записи затрагивают регулирующие, распределительные и сопоставляющие бухгалтерские счета.

При переносе показателей необходимая информация аккумулируется на отдельном самостоятельном счете, а затем в конце периода переносится на основные счета. Причем на новом счете информация отражается на той же стороне, что и на счете с которого перенос осуществлялся.

Например: накапливание расходов, связанных с управлением и обслуживанием цеха основного производства осуществляется на дебете собирательно-распределительного счета 25 "Общепроизводственные расходы", а в конце отчетного периода итоговые суммы расходов переносятся с кредита счета 25 на дебет калькуляционного счета 20 "Основное производство".

При уточнении показателей корректировка оценки или состава показателя осуществляется дополнительной бухгалтерской записью (когда необходимо произвести уточнение в большую сторону) или сторнировочной записью (когда уточнение проводится в меньшую сторону).

Например, если в конце отчетного периода фактическая себестоимость израсходованных на производство материалов оказалась выше их учетной оценки на 900 руб., то выполняется запись:

Дебет 20 "Основное производство" 900

Кредит 16 "отклонение в стоимости материальных ценностей" 900,

а если наоборот, то та же самая запись производится красными чернилами или обводится контуром :

Дебет 20 "Основное производство" 900

Кредит 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" 900

Дебет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" 900

Кредит 20"Основное производство" 900