- •Основные средства: от поступления до выбытия
- •В.Ким, т.Панкратова
- •1. Бухгалтерский учет основных средств
- •1.1. Понятие основного средства
- •1.2. Принятие основных средств к бухгалтерскому учету
- •1.2.1. Приобретение основных средств за плату в рублях
- •1.2.2. Приобретение основных средств за иностранную валюту
- •1.2.3. Получение имущества в виде вклада в уставный капитал
- •1.2.4. Безвозмездное получение основных средств
- •1.2.5. Изготовление объектов ос собственными силами
- •1.2.6. Поступление основных средств по договору лизинга
- •1.2.7. Поступление основных средств по договору аренды
- •1.3. Амортизация основных средств в бухгалтерском учете
- •1.3.1. Общие положения
- •1.3.2. Срок полезного использования
- •1.3.3. Методы начисления амортизации
- •1.3.4. Амортизация арендованного имущества
- •1.3.5. Амортизация неотделимых улучшений
- •1.3.6. Амортизация основных средств, числящихся в запасе
- •1.4. Переоценка объектов ос
- •1.4.1. Базовые требования к переоценке
- •1.4.2. Подготовка и проведение переоценки
- •1.4.3. Отражение результатов переоценки
- •1.5. Восстановление основных средств
- •1.5.1. Определения
- •1.5.2. Ремонт основных средств
- •1.5.3. Модернизация и реконструкция
- •1.6. Выбытие объекта ос
- •1.6.1. Продажа основного средства
- •1.6.2. Реализация объектов ос
- •1.6.3. Безвозмездная передача основных средств
- •1.6.4. Передача объектов ос в качестве вклада
- •1.7. Ликвидация
- •1.8. Первичные документы по учету основных средств
- •1.8.1. Правила составления документов
- •1.8.2. Документальное оформление поступления
- •1.8.3. Документальное оформление
- •1.8.4. Составление первичных документов
- •1.8.5. Документальное оформление выбытия основных средств
- •1.9. Инвентаризация ос
- •1.9.1. Общие положения
- •1.9.2. Подготовительные мероприятия
- •1.9.3. Документальное оформление
- •1.9.4. Излишки основных средств,
- •1.9.5. Недостача основных средств,
- •2. Основные средства в налоговом учете
- •2.1. Поступление основных средств
- •2.1.1. Получение имущества в виде вклада в уставный капитал
- •2.1.2. Покупка основных средств
- •2.1.3. Создание объекта основных средств
- •2.1.4. Получение основных средств безвозмездно
- •2.1.5. Получение основных средств по договору аренды
- •2.2. Амортизация основных средств в налоговом учете
- •2.2.1. Признание имущества амортизируемым
- •2.2.2. Спорные вопросы определения первоначальной стоимости
- •2.2.3. Срок полезного использования основного средства
- •2.2.4. Начисление амортизации в налоговом учете
- •2.3. Особенности начисления налога на имущество
- •2.3.1. Недвижимость
- •2.3.2. Оборудование
- •2.3.3. Транспортные средства
- •2.3.4. Имущество, выявленное при инвентаризации
- •2.3.5. Имущество, переданное в лизинг
- •2.3.6. Иное имущество, пригодное для использования,
- •2.4. Применение вычетов по налогу на добавленную стоимость
- •2.5. Налогообложение ремонта, реконструкции,
- •2.5.1. Ремонт основных средств
- •2.5.2. Реконструкция и модернизация
- •2.5.3. Капитальные вложения в арендованное имущество
- •2.6. Налогообложение операций,
- •2.6.1. Продажа объектов ос
- •2.6.2. Ликвидация основного средства
- •2.7. Изменения, внесенные в главу 25 нк рф
2.6.2. Ликвидация основного средства
Ликвидация объектов выводимых из эксплуатации основных средств осуществляется в результате:
- списания в случае морального и (или) физического износа;
- ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, вызванных форс-мажорными обстоятельствами;
- по другим аналогичным причинам.
Списание основного средства оформляется приказом руководителя организации и актом о списании (ликвидации) основных средств, подписанным членами ликвидационной комиссии.
Как уже было отмечено, при ликвидации основного средства оформляются акты N N ОС-4, ОС-4а или ОС-4б. На это указывает Минфин России в Письмах от 11.09.2009 N 03-05-05-01/55, от 09.07.2009 N 03-03-06/1/454 и др. В актах следует указать год создания объекта, дату ввода в эксплуатацию, первоначальную стоимость, сумму начисленной амортизации, количество проведенных капитальных ремонтов, причины списания и возможность использования самого объекта и его отдельных узлов и деталей.
Следует иметь в виду, что акт о списании (частичном списании) объекта основных средств с отражением финансового результата от ликвидации может быть полностью составлен только после завершения ликвидации имущества. А процесс бывает достаточно длительным. Возможна ситуация, когда основное средство выведено из эксплуатации, то есть начата ликвидация в одном налоговом периоде, а закончена - в другом.
Затраты на ликвидацию учитываются в составе внереализационных расходов на дату ликвидации, то есть при оформлении актов N N ОС-4, ОС-4а или ОС-4б. Это следует из п. 1 ст. 272 НК РФ, согласно которому расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому относятся.
Таким образом, при списании (ликвидации) не полностью самортизированного имущества остаточная стоимость учитывается в составе внереализационных расходов, которые учитываются при определении базы по налогу на прибыль организаций единовременно на дату подписания ликвидационной комиссией акта о выполнении работ по ликвидации основного средства.
Налог на прибыль
Организация может списать основное средство с баланса (ликвидировать) до истечения срока его полезного использования. Возникает вопрос: что делать с остаточной стоимостью не полностью самортизированного объекта? Эти суммы можно учесть в расходах по налогу на прибыль. Можно включить в расходы и затраты, связанные с ликвидацией, например расходы на демонтаж, вывоз разобранного имущества, оплату услуг подрядчиков и др.
Отметим, что при демонтаже расходы на его проведение организация вправе списать единовременно, только если объект не будет использоваться в дальнейшей деятельности. То есть если демонтаж проведен именно для ликвидации основного средства, а не для его перевозки на новое место. Если демонтаж не связан с ликвидацией, организация должна включить расходы на его проведение в первоначальную стоимость объекта (Письмо Минфина России от 29.12.2009 N 03-03-06/1/828).
Порядок включения в расходы остаточной стоимости зависит от метода амортизации, который применялся в отношении ликвидируемого объекта. Если амортизация начислялась линейным методом, то остаточная стоимость включается в расходы на основании абз. 2 пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ как прочие расходы, то есть единовременно.
При нелинейном методе нужно руководствоваться положениями п. 13 ст. 259.2 НК РФ. В этой норме указано, что объект исключается из амортизационной группы. Ее суммарный баланс не изменяется. Таким образом, стоимость объекта продолжает списываться через амортизацию.
Что касается амортизационной премии, если она была применена к ликвидируемому объекту, восстанавливать ее не нужно. Дело в том, что ликвидация не связана с реализацией, а согласно НК РФ премия подлежит восстановлению только в случае реализации имущества до истечения пяти лет с момента приобретения (Письма Минфина России от 06.05.2009 N 03-03-06/2/94, от 16.03.2009 N 03-03-05/37 и ФНС России от 27.03.2009 N ШС-22-3/232@).
Налог на добавленную стоимость
Сложности с НДС могут возникнуть у организации при демонтаже ликвидируемого объекта силами подрядных организаций. По мнению чиновников, суммы НДС, уплаченные за услуги по демонтажу, вычетам не подлежат. Свою точку зрения финансисты обосновывают тем, что согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычету подлежит налог, предъявленный налогоплательщику в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Поскольку ликвидация объекта объектом налогообложения не является, суммы налога по услугам по демонтажу ликвидируемого объекта, оказанным подрядными организациями, к вычету не принимаются (Письмо Минфина России от 24.03.2008 N 03-07-11/106).
У судов иная позиция по этому вопросу. Как указано в Постановлении ФАС Московского округа от 19.02.2010 N КА-А40/14534-09-Б, использование в производственной деятельности объектов основных средств влечет для собственника несение затрат, связанных не только с приобретением, доставкой и обслуживанием, но и с их разборкой и ликвидацией после физического износа. Таким образом, вычет НДС возможен, но сопряжен с риском претензий со стороны налоговых органов.
Налог на имущество
Ликвидация основного средства и его списание с баланса являются основанием для прекращения начисления налога на имущество. Как уже было сказано, ликвидация может оказаться длительным процессом, с начала которого объект уже перестает использоваться в деятельности организации.
Означает ли это, что с момента вывода из эксплуатации организация вправе не уплачивать налог на имущество по такому объекту?
Согласно разъяснениям чиновников организация должна учитывать актив при исчислении налога на имущество до его списания с бухгалтерского учета (Письмо Минфина России от 28.01.2010 N 03-05-05-01/02).
Есть примеры судебных решений, которые показывают, что основное средство можно исключить из объекта обложения налогом на имущество с момента, когда оно перестает отвечать хоть одному критерию, перечисленному в ПБУ 6/01. Одним из таких критериев является способность приносить экономическую выгоду. Таким образом, если объект такую способность теряет, его можно исключить из состава основных средств (Постановление ФАС Центрального округа от 04.07.2008 N А48-3994/07-14).