Введение

Калькулирование себестоимости всех видов выпускаемой продукции является очень трудоемкой задачей.

В целях упрощения калькулирование ведется по укрупненным группам, внутри которых соотношение себестоимости отдельных продуктов выражается переводными коэффициентами, в связи с этим возникает необходимость косвенного распределения затрат, поскольку часть затрат невозможно или нецелесообразно в момент учета связать с носителями затрат (объектами калькулирования) по прямому признаку.

Различают попередельный и позаказный методы калькулирования.

Принято считать, что:

- попередельный метод применяется в химической, нефтеперерабатывающей, текстильной, лакокрасочной, пищевой, стекольной, металлургической, цементной промышленности и др., то есть в производствах, где применяется химико - физическая технология производства.

Перечисленные производства характеризуются, как правило, массовым выпуском продукции, которая проходит обработку по нескольким стадиям, называемым переделами;

- областью применения позаказного метода является строительная и издательская деятельность, мебельное производство, машиностроение во всех его вариантах, проектные исследовательские работы и т.д.

Данные производства в основном носят серийный и единичный характер.

Таким образом, в основу деления методов калькулирования на попередельный и позаказный заложены следующие критерии:

- вид используемой технологии (химико - физическая и механическая обработка);

- тип производства по степени массовости (массовое, серийное, единичное);

- тип объекта учета и калькулирования (вид, группа продукции, заказ).

Попередельный метод применятся в случае простого, то есть не делимого на отдельные составляющие, продукта, который в процессе производства проходит нескольких последовательных технологических этапов (переделов).

Позаказный метод используется для калькулирования себестоимости сложных продуктов, то есть включающих в себя два и более продукта. Иными словами, при позаказном методе проводится операция суммирования, когда себестоимость сложного продукта представляет собой сумму себестоимостей входящих в него простых (или даже сложных) продуктов.

Попередельный метод

На практике выделяют несколько вариантов попередельного метода:

- простой (одноступенчатый) попередельный метод;

- метод многоступенчатого попередельного калькулирования;

- метод эквивалентных коэффициентов;

- метод исключения и метод распределения (для условий комплексного производства).

Простой (одноступенчатый) попередельный метод применяется, когда:

- на предприятиях (производствах, подразделениях) выпускается один вид продукта;

- отсутствуют или являются стабильными межоперационные запасы и запасы готовой продукции.

Себестоимость единицы продукта в данном случае определяется делением совокупных затрат отчетного периода на количество произведенной продукции. Достоинством данного метода является очевидная простота. Недостатками - ограниченная область применения.

Областью применения метода многоступенчатого попередельного калькулирования является производство продуктов с несколькими переделами с изменяющимися остатками незавершенной и готовой продукции.

Метод эквивалентных коэффициентов используется на предприятиях, производящих продукцию с близкими конструктивными и технологическими свойствами (так называемое сортовое производство). В основу его заложен принцип, согласно которому себестоимость отдельных видов продуктов находится в определенном, достаточно устойчивом соотношении. Таким образом, один из продуктов выбирают в качестве так называемого стандартного, себестоимость всех других продуктов определяют умножением себестоимости стандартного продукта на соответствующий коэффициент.

Метод исключения и метод распределения используются для калькулирования себестоимости продуктов в условиях комплексного производства. Комплексным называют производство, в ходе технологического процесса которого на некоторой стадии (в так называемой точке раздела) одновременно получаются два и более продукта.

Проблема калькулирования продуктов комплексного производства состоит в том, что возникшие к точке раздела затраты всегда являются косвенными по отношению к производимым продуктам. Они могут быть прямыми лишь к определенному переделу. Поэтому задача калькулирования в условиях комплексного производства всегда сводится к косвенному распределению затрат между продуктами. В связи с этим можно сформулировать следующее требование организации учета затрат в условиях комплексного производства: затраты должны быть учтены по переделам, общим для всех продуктов, по обособленным переделам для отдельных продуктов.

Метод исключения

При данном подходе один из продуктов выбирается в качестве главного, остальные признаются побочными. Производится калькулирование только главного продукта следующим образом.

Из величины затрат комплексного производства вычитается стоимость побочных продуктов. Полученная разница делится на количество полученного главного продукта. Для оценки стоимости побочных продуктов используется фактическая выручка, полученная от их реализации, или рыночная стоимость (возможная стоимость реализации). Таким образом, формула расчета себестоимости главного продукта выглядит следующим образом:

(1)

где - затраты комплексного производства;

- количество главного продукта

- количество каждого из побочных продуктов

- стоимость каждого из побочных продуктов

Метод распределения

При данном подходе продукты не делят на главные и побочные. Все получаемые продукты признаются сопутствующими (или совместными). Соответственно, калькулируется себестоимость всех получаемых продуктов. При этом производится распределение затрат комплексного производства между продуктами. Принципиально распределение можно вести на основе:

- натуральных показателей.

Как правило, такими показателями являются вес или объем получаемых продуктов. Однако подобное распределение в большинстве случаев приводит к неадекватному завышению рентабельности одних продуктов и занижению рентабельности других;

- стоимостных показателей.

Данный способ распределения представляется более обоснованным. В этом случае затраты комплексного производства распределяются между продуктами пропорционально стоимостной доле каждого продукта в общей стоимости всех полученных продуктов.

Формула расчета себестоимости продуктов на основе стоимостных показателей выглядит следующим образом:

(2)

где - затраты комплексного производства;

- количество (выход) продукта;

- стоимость продукта;

n – количество сопутствующих продуктов.

Выделяют бесполуфабрикатный вариант попередельного метода и полуфабрикатный вариант.

Бесполуфабрикатный вариант применяется в случаях, когда реализуется полностью готовый, то есть прошедший все технологические переделы, продукт. Полуфабрикатный вариант применяется в случаях, когда имеет место реализация продуктов, не прошедших все технологические переделы.

Позаказный метод

Областью применения позаказного метода являются случаи сложных продуктов (заказов), когда наблюдается эффект суммирования, то есть в заказ (как сложный продукт) входят два и более простых продукта.

Распределение косвенных затрат

Необходимость косвенного распределения затрат при калькулировании себестоимости возникает в большинстве случаев.

При формировании полной себестоимости этого невозможно избежать по определению. И даже если калькулируется ограниченная себестоимость с включением только прямых затрат, может оказаться, что часть прямых затрат должна быть распределена, поскольку прямые (по экономической сути) затраты в силу специфики технологического процесса невозможно или нецелесообразно учесть.

В общем виде схема косвенного распределения затрат выглядит следующим образом:

1) выбирается объект, на который распределяются затраты (продукт, группа продуктов, место возникновения затрат);

2) выбирается база распределения затрат - вид показателя, с использованием которого производится распределение затрат;

3) рассчитывается коэффициент (ставка) распределения путем деления величины распределяемых косвенных затрат на величину выбранной базы распределения;

4) определяется величина приходящейся на каждый объект величины косвенных затрат путем умножения рассчитанной величины (ставки) распределения затрат на соответствующую данному объекту величину базы распределения.

Распределение может быть простое (так называемое одноступенчатое) и сложное. Например, общепроизводственные затраты сначала могли быть распределены по местам возникновения - отдельным участкам цеха, а затем уже по изделиям. Возможно еще более сложное распределение. Например, общехозяйственные затраты сначала могут быть распределены по местам возникновения затрат 1-го уровня (цехам предприятия), далее - по местам возникновения затрат 2-го уровня (участкам в рамках каждого цеха), и уже затем - по видам продукции.

Конечно же, чем длиннее "цепочка" распределения, тем выше трудоемкость работ по распределению затрат и тем менее убедительна "справедливость" распределения затрат.

При выборе базы распределения должен соблюдаться принцип пропорциональности.

Величина распределяемых затрат и величина выбранной базы распределения должны находиться в пропорциональной зависимости (то есть чем больше величина базы распределения, тем больше величина распределяемых затрат).

Разумеется, чрезвычайно трудно найти однозначно "справедливую" базу распределения для всех косвенных затрат. С целью повышения "обоснованности" распределения практикуется применение принципа дифференцированных баз распределения.

Дифференциация баз распределения может идти в двух направлениях:

1) дифференциация по статьям затрат.

В этом случае для различных статей затрат применяют разные базы распределения, например:

- затраты на оплату труда административно - управленческого персонала распределяют пропорционально заработной плате основных производственных рабочих;

- затраты на содержание и ремонт зданий и сооружений общепроизводственного назначения - пропорционально площади, занимаемой каждым производственным участком;

- затраты на НИОКР - пропорционально прямым производственным затратам;

- коммерческие затраты - пропорционально выручке от реализации и т.д.;

2) дифференциация по местам возникновения затрат.

В этом случае для каждого из мест возникновения затрат выбираются свои базы распределения, например:

- в цехе с преобладающей ручной трудоемкостью (значительной долей ручного труда) для распределения общепроизводственных расходов выбрана база - "заработная плата основных производственных рабочих";

- в цехе с преобладающей "машинной" трудоемкостью (значительной степенью механизации и автоматизации) для распределения общепроизводственных расходов выбрана база - "машино - часы на обработку".

Как было отмечено, в ряде случаев прямые по своей сути затраты приходится распределять, поскольку вести их учет по прямому признаку затруднительно или нецелесообразно. К подобного рода затратам относятся, в частности, затраты на обработку. Рассмотрим возможный вариант их распределения.

Для исчисления затрат на обработку (расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, амортизация инструментов и приспособлений) учет организуется по местам возникновения затрат. С одной стороны, данные затраты суммируются по прямому признаку для каждого выбранного места возникновения затрат. С другой стороны, по каждому выбранному месту возникновения затрат учитывается количество выполненной работы в единицах времени - нормо - часах, машино - часах и т.д. Делением затрат, учтенных по каждому месту возникновения затрат, на количество нормо - часов получается себестоимость одного нормо - часа, которая с полным основанием может быть применена ко всем видам продуктов, прошедших обработку в данном месте возникновения затрат.

Для определения затрат на обработку единицы продукта достаточно себестоимость нормо - часа умножить на количество нормо - часов обработки продукта на данной операции. В основу данного подхода положен следующий принцип: чем дольше по времени обрабатывается продукт на каком-либо месте возникновения затрат, тем в большей степени он "нагружает" собой данное место возникновения затрат и тем больше затрат данного места возникновения необходимо отнести на продукт. То есть в качестве базы распределения затрат на обработку выбрана продолжительность обработки продуктов.

Далее, суммированием затрат по каждому месту возникновения затрат определяют себестоимость полной обработки продукта.

Главной задачей настоящих методических указаний является раскрытие методики калькулирования продукции промышленных предприятий и распределения косвенных затрат, являющейся одной из важнейших задач управленческого учёта, направленной на обеспечение менеджеров предприятия оперативной информацией для принятия эффективных управленческих решений.

1. Пример расчета лабораторной работы

1.1Расчет «заданного» и отходов

В плановых калькуляциях расчет сырья и основных материалов (как и отходов) производится вначале в сортовых калькуляциях, а затем определяется в целом по цеху. Исходными данными при этом явля

Отходы и брак во всех калькуляциях себестоимости указываются со знаком «минус» и снимаются с «заданного» как по количеству, так и по стоимости. Результат расчета фиксируется по строке калькуляции себестоимости «Заданное за вычетом отходов и брака».

Все расчеты лабораторной работы производятся в табличной форме.

Исходные данные из табл. 1.1 заносятся в сортовые калькуляции, открываемые на каждый вид готовой продукции.

Пример расчета сортовой калькуляции приведен для листа обыкновенного качества кипящего.

Расчет «заданного» на 1т:

1,116*68=75-89,

где 1,116 – расходный коэффициент полуфабрикатов для производства 1 т готового листа;

68 – цена 1 т полуфабрикатов, руб.

Аналогично рассчитываются отходы.

Расчет «заданного на выпуск»:

а) по графе «количество»

1,116*100000=111600 т,

где 100000 – выпуск листа по плану, т;

б) по графе «сумма»

68*111600=7588800 руб.

Расчет для отходов аналогичен.

Для расчета строки «Итого задано за вычетом отходов» необходимо из результата строки «Итого задано» вычесть результат строки «Итого отходов» по соответствующим графам.

Результаты расчетов представлены в табл. 1.2, 1.3, 1.4.

Расчет «заданного» в целом по цеху является итоговым результатом соответствующих статей сортовых калькуляций по всем калькулируемым маркам (табл. 1.5).

Расчет статьи «Отходы» в табл. 1.5 начинается с заполнения графы «На выпуск», графа «На 1 т» заполняется путем деления соответствующих граф «На выпуск» на 300000т.

Таблица 1.1 - Нормы расхода полуфабрикатов, нормы отходов по видам ( на 1 т годного выпуска) и цены на них	Коэффициент приведения		1,2 1,3 1,0	1,0 1,2 1,8	1,4 1,0 2,4	1,0 1,8 2,0
	Цена за 1т,руб.	На концы и обрезки в шихту	27-00 27-00 27-00	28-00 26-00 27-00	32-00 26-00 38-00	26-00 30-00 16-00
		На концы и обрезки реализованные	44-60 44-60 44-60	45-00 44-20 45-20	48-00 45-00 58-00	46-00 48-00 49-00
		На полуфабрикаты	68-00 71-00 68-00	70-00 73-00 71-00	80-80 69-00 141-00	72-00 81-00 117-00
	Норма отходов, т на 1т годного	Угар	0,044 0,068 0,049	0,053 0,062 0,053	0,065 0,040 0,030	0,053 0,070 0,060
		Концы и обрезки в шихту	0,022 0,022 0,022	0,017 0,158 0,037	- 0,026 0,030	0,027 0,180 -
		Концы и обрезки реализованные	0,050 0,150 0,055	0,060 0,030 0,040	0,175 0,054 0,200	0,070 0,090 0,180
	Коэффициент расходов		1,116 1,240 1,126	1,13 1,25 1,13	1,24 1,12 1,26	1,15 1,34 1,24
	Выпуск по плану, т		1000000 120000 80000	120000 40000 300000	200000 141000 42000	141000 180000 10000
	Наименование продукции		Лист обыкновенного качества кипящий Лист обыкновенного качества спокойный Лист обыкновенного качества полуспокойный	Лист качественный конструкционный кипящий Лист качественный конструкционный спокойный Лист качественный конструкционный полуспокойный	Лист низколегированный Лист обыкновенного качества кипящий Лист легированный	Лист качественный конструкционный кипящий Лист низколегированный Лист 15ХСНД
	Варианты		1	2	3	4

Продолжение табл. 1.1	Коэффициент приведения		1,0 2,0 1,2	1,0 1,8 2,0	2,0 1,3 1,0	2,9 1,5 1,0	1,0 1,8 1,3
	Цена за 1т, руб.	На концы и обрезки в шихту	21,00 38,00 21,00	24,00 27,00 23,00	21,00 25,00 27,00	24,90 24,90 24,90	24,90 24,90 24,90
		На концы и обрезки реализованные	44-00 50-00 40-00	42-00 44-00 47-00	56-00 48-00 44-00	44-20 44-70 44-70	44-40 48-00 44-70
		На полуфабрикаты	68-00 120-00 70-00	70-00 71-00 81-00	84-00 73-00 70-00	146-00 172-50 149-80	132-50 132-40 132-40
	Норма отходов, на 1т годного	Угар	0,040 0,05 0,020	0,040 0,053 0,07	0,060 0,053 0,060	0,05 0,02 0,03	0,025 0,015 0,020
		Концы и обрезки в шихту	0,026 0,120 0,100	0,030 0,017 0,140	0,080 0,070 0,080	0,010 0,010 0,010	0,015 0,015 0,005
		Концы и обрезки реализованные	0,180 0,080 0,080	0,100 0,059 0,090	0,120 0,027 0,100	0,10 0,10 0,10	0,010 0,005 0,005
	Коэффициент расходов		1,246 1,250 1,200	1,170 1,129 1,300	1,260 1,150 1,240	1,070 1,040 1,050	1,050 1,035 1,030
	Выпуск по плану ,т		280000 80000 114000	126000 300000 40000	20000 180000 200000	140000 2000 12000	44000 88000 14000
	Наименование продукции		Лист обыкновенного качества Лист IOXHД Лист качественный конструкционный спокойный	Лист обыкновенного качества спокойный Лист качественный конструкционный кипящий Лист низколегированный	Лист I5XCHД Лист качественный конструкционный кипящий Лист обыкновенного качества	Проволока пружинная Проволока канатная Проволока сварочная	Проволока низколегированная Проволока низкоуглеродистая Проволока под СТАП
	Варианты		5	6	7	8	9

Продолжение табл. 1.1	Коэффициент приведения		1,0 1,5 4,-	4,5 3,0 1,0	3,0 1,0 1,7	20,8 1,0 1,2
	Цена за 1т, руб.	На концы и обрезки в шихту	24-90 - -	- - -	- - 24-90	- 24-90 24-90
		На концы и обрезки реализованные	40-00 54-40 54-40	54-40 54-40 54-40	54-40 54-40 52-30	1716-50 54-40 54-40
		На полуфабрикаты	132-80 169-70 150-00	169-90 169-90 132-40	169-80 132-40 160-70	5467-80 131-80 165-30
	Норма отходов, т на 1т годного	Угар	0,015 0,020 0,100	0,030 0,035 0,005	0,035 0,005 0,030	0,100 - 0,030
		Концы и обрезки в шихту	0,010 - -	- - -	- - 0,100	- 0,040 0,050
		Концы и обрезки реализованные	0,005 0,020 0,100	0,020 0,025 0,015	0,015 0,010 0,070	0,200 0,030 0,010
	Коэффициент расходов		1,030 1,040 1,200	1,050 1,060 1,020	1,050 1,015 1,200	1,300 1,070 1,090
	Выпуск по плану, т		38000 134000 41000	58000 41000 100000	44000 81000 7000	40000 140000 86000
	Наименование продукции		Проволока увязочная Проволока для метало корда Проволока гребнечесальная	Проволока карданная Проволока кабельная Проволока семафорная	Проволока ремизная Проволока шоркая Проволока Шарикоподшипниковая	Проволока из прецизионных сплавов Проволока для холодной высадки углеродистая Проволока сварочная
	Варианты		10	11	12	13

Окончание таблицы 1.1

Варианты	Наименование продукции	Выпуск по плану, т	Коэффициент расхода	Норма отходов, т/т			Цена за 1 т, руб.			Коэффи-циент приве-дения
				Концы и обрезки реализованные	Концы и обрезки в шихту	Угар	На полуфабри-каты	На концы и обрезки реализованные	На концы и обрезки в шихту
14	1. Проволока наплавочная 2. Проволока из сплавов омического сопротивления 3. Проволока нержавеющая	260000 140000 120000	1,12 1,14 1,13	0,07 0,05 0,09	- - -	0,05 0,09 0,04	191,0 4056,6 951,0	21,9 1606,2 246,0	- - -	1,0 3,0 5,2
15	1. Проволока серебрянка 2. Проволока пружинная 3. Проволока для холодной высадки легированная	90000 9000 13000	1,40 1,25 1,30	0,08 0,07 0,13	0,12 0,05 0,08	0,20 0,13 0,09	668,6 179,1 202,1	396,4 32,3 28,5	24,9 24,9 24,9	6,9 1,0 2,1

Наименование статей	На 1т			На выпуск
	Кол-во, т	Цена, руб.	Сумма, руб.	Кол-во, т	Сумма, руб.
I. Полуфабрикаты
Итого задано II Отходы (-): Концы и обрезки реализованные Концы и обрезки в шихту Угар	1,116 0,050 0,022 0,044	68,00 44,60 27,00 -	75,89 2,23 0,59 -	111600 5000 2200 4400	7588800 222500 59400 -
Итого отходов Итого задано за вычетом отходов	0,116 1,00	-	2-82 73,07	11600 100000	281900 7306900
III. Расходы по переделу и прочие производственные расходы (х) Производственная себестоимость			14,42 87,49		1442400 8749300

Таблица 1.2 - Сортовая калькуляция. Лист обыкновенного качества кипящий