2. Особенности взимания основных налогов с российских предприятий

Основная доля в расходах по налоговым платежам в типовой российской фир­ме приходится на НДС, налог на прибыль, единый социальный налог и налог на имущество.

1. Налог на добавленную стоимость

Общие положения. Налог на добавленную стоимость (Value Added Tax, f VAT) — это косвенный налог, которым государство облагает добавленную стои­мость как результат производства товаров (услуг). Порядок исчисления и уплаты налога регулируется Налоговым кодексом РФ (часть вторая, гл. 21).

Под добавленной стоимостью (Value Added) понимается разность совокупных доходов фирмы (выручки от реализации продукции, операционных и внереализа­ционных доходов) и стоимости ценностей (сырья, материалов, энергии, комплек­тующих, услуг и др.), покупаемых фирмой для обеспечения этих доходов. Иными словами, добавленная стоимость — это стоимость (ценность), которую в процессе производства и реализации продукции фирма добавляет к стоимости купленных ценностей и услуг. В международной практике различают валовую (Gross Value Added) и чистую (Net Value Added) добавленные стоимости; в первом случае амортизация внеоборотных активов не уменьшает величину совокупных доходов, во втором — уменьшает. Добавленная стоимость облагается специальным налогом.

При операциях купли-продажи величина НДС добавляется к цене товара; с ростом числа «перевалок» от одного производителя к другому доля НДС в ко­нечной цене товара, но которой он будет приобретен потребителем, возрастает.

Основные характеристики налога. НДС является одним из самых молодых налогов. В современной его интерпретации он был предложен французским эко­номистом М. Лоре в 1954 г., однако собственно идея расчета добавленной стоимо­сти и ее использования в аналитических целях рассматривалась в теории и прак­тике задолго до появления НДС [Сердюков, Вылкова, Тарасевич, с. 212]. В на­стоящее время именно НДС является наиболее значимым источником пополн

Льготы по НДС определены в ст. 149 Налогового кодекса РФ. Например, не подлежит налогообложению реализация товаров и услуг, производимых и реа­лизуемых организациями, уставный капитал которых полностью состоит из вкла­дов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность ин­валидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25%.

Налоговый период по НДС — календарный месяц. Если ежемесячная выручка налогоплательщика не превышает 1 млн руб. без учета НДС, то налоговый пери- j од - квартал.

Законом установлены три вида налоговых ставок по НДС: 0, 10 и 18%. Налого­обложение по ставке 0% проводится в отношении ограниченного круга товаров и операций (например, реализация товаров (за исключением нефти), вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии предоставления в налоговые органы

надлежащим образом оформленных документов). Обложение по ставке 10% при­меняется при реализации продовольственных товаров (мясо и мясопродукты, мо­локо и молокопродукты и др.); товаров детского ассортимента, книжной продук­ции, связанной с образованием, наукой и культурой; некоторых лекарств и изде­лий медицинского назначения. Налогообложение по ставке 18% проводится при реализации всех товаров, работ и услуг, не упомянутых выше³.

Порядок исчисления НДС предусматривает раздельный учет по операциям, об­лагаемым налогом по разным ставкам. Сумма налога исчисляется как соответст­вующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном уче­те — как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов по от­дельным составляющим. Сумма исчисленного налога указывается в счете-фактуре (в итоговой строке указаны три стоимостные оценки; выручка без НДС, величина НДС и выручка с НДС). Счет-фактура является документом, служащим основа­нием для налога к вычету или возмещению. По некоторым операциям счета- фактуры не составляются (например, при реализации ценных бумаг, за исключе­нием организаций, оказывающих брокерские и посреднические услуги).

Порядок уплаты НДС предполагает перечисление в бюджет не позднее 20 чис­ла месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, определяемым как ка­лендарный месяц (в случае ежеквартальной уплате налога — не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим кварталом).

Техника расчета НДС. Поскольку выделение налогооблагаемой базы для каж­дой конкретной сделки является трудоемким делом (в частности, не все услуги облагаются НДС), для упрощения расчетов по НДС обособления добавленной стоимости не требуется. Налогом облагается вся сумма доходов, бюджетом ком­пенсируется сумма налога в части стоимости приобретенных ценностей в выру­чаемой за продукцию цене.

Таким образом, НДС условно имеет две компоненты: (а) сумма, исчисленная как результат обложения налогом дохода от продажи собственной продукции и предоставления услуг, и (б) сумма, входящая в стоимость купленных ценностей. Первая сумма идет в увеличение задолженности по налогу перед бюджетом, вто­рая — в уменьшение этой задолженности (последняя операция на бухгалтерском языке звучит как «выставить бюджету под зачет»). Это позволяет упростить рас­чет и одновременно не допустить двойного счета.

Приведем примеры, подробно поясняющие технику расчета НДС: в рамках од­ного предприятия, в цепочке предприятий до конечного потребителя.

Сначала рассмотрим технику расчета НДС и прохождение операций по счетам бухгалтерского учета в рамках предприятия, покупающего исходное сырье и полу­фабрикаты с НДС и продающего изготовленную из них продукцию, а потому вы­нужденного уплачивать НДС в бюджет.

Пример

Пусть начальный баланс фирмы был таков: актив - 400 тыс. руб. (основные средства = 200, касса =■ 200); пассив - 400 тыс. руб. (представлен только устав- ным капиталом). Фирма облагается НДС по ставке 20%. В отчетном периоде

фирма приобрела сырье на сумму 120 тыс. руб.. включая 20 тыс. руб. НДС, упла­ченного за это сырье. Сырье было полностью списано на производственный про­цесс. Дополнительные производственные расходы в размере 40 тыс. руб. состояли только из заработной платы работников. Готовая продукция продается за 170 тыс. руб. (без НДС).

В соответствии с приведенной выше логикой исчисления суммы НДС и ало-' гому подлежащим к уплате в бюджет, облагается вся выручка, т. е. 170 тыс. руб., а сумма налога поэтому составит 34 тыс. руб. (170 тыс. руб.* 20% : 100%). Общая сумма, полученная от покупателя пролукини, составит 204 тыс. руб., из которых 34 тыс. руб. должны быть уплачены в бюджет.

Операции в системе учета по расчетам с бюджетом по НДС таковы.

Рассмотрим прохождение данных по счетам и убедимся, что здесь не возника­ет двойного счета.

Мы рассмотрели пример, демонстрирующий расчет НДС и прохождение соот­ветствующих сумм по счетам бухгалтерского учета. Счет 19 «НДС по приобретен­ным ценностям» является транзитным — по дебету этого счета формируется сум­ма уплаченного НДС. При выполнении определенных условий суммы уплаченно­го НДС постепенно переносятся на счет 68 «Расчеты но налогам и сборам», по кредиту которого отражается сумма начисленного НДС, а по дебету — сумма НДС, уплаченного при покупке товара (сырья, материалов) и предназначенная к возмещению (зачету) в корреспонденции с кредитом счета 19. Кредитовое сальдо по счету 68 показывает сумму НДС, которую предприятие реально перечислит в бюджет.

Заметим, что основаниями для предъявления к возмещению бюджетом НДС по приобретенным ценностям являются:

• наличие правильно оформленного счета-фактуры, полученного от продавца приобретенных ценностей (состав реквизитов счета-фактуры приведен в ст. 169 Налогового кодекса РФ);

• факт оплаты ценностей (товаров, услуг);

• принятие ценностей к учету, т. е. введение их в систему двойной записи;

• намерение использовать приобретенные ценности для производственно-ком­мерческой деятельности.

Второй пример посвящен последовательности наращения НДС в цепочке от производителя к конечному потребителю.

7. Увеличение числа звеньев в цепочке приводит к росту обоих упомянутых выше компонентов конечной стоимости. Поэтому чем большее число звеньев проходит товар на момента приобретения его потребителем, тем он дороже (в том числе из-за возрастающей доли госу­дарства в цене) и менее привлекателен для потребителя

Приведенный пример поясняет нам весьма любопытную особенность налого­обложения. Fla каждом этапе добавленная стоимость включает как все дополни­тельные расходы предприятия (кроме, естественно, расходов но покупке сырья), так и его прибыль, которая в дальнейшем будет облагаться налогом на прибыль. Налицо эффект двойного обложения. Если вспомнить еще о возможности введе­ния оборотного налога, об обложении налогом дивидендов и др., то несложно по­нять, что налоговым системам свойственна многократность изъятия сумм в бюд­жет за счет введения новых или дополнительных баз налогообложения.