Тема 10. Виды и порядок подготовки аудиторских заключений (2 часа).

1. Общие требования и структура аудиторского заключения.

2. Виды аудиторского заключения.

3. Порядок отражения событий, произошедших после даты составления и предоставления бухгалтерской отчетности.

Аудиторское заключение является официальным документом, предназначенным для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц. Аудиторское заключении составляется в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». Аудиторское заключение заключение должно содержать выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемой организации.

Основные элементы аудиторского заключения

Аудиторское заключение включает в себя:

а) наименование;

б) адресата;

в) следующие сведения об аудиторе:

организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора - фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица;

место нахождения;

номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии;

членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;

г) следующие сведения об аудируемом лице:

организационно-правовая форма и наименование;

место нахождения;

номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

д) вводную часть;

е) часть, описывающую объем аудита;

ж) часть, содержащую мнение аудитора;

з) дату аудиторского заключения;

и) подпись аудитора.

Необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.

Аудиторское заключение представляется аудиторской организацией, индивидуальным аудитором только аудируемому лицу либо лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг.

Заведомо ложное аудиторское заключение - аудиторское заключение, составленное без проведения аудита или составленное по результатам аудита, но явно противоречащее содержанию документов, представленных аудиторской организации, индивидуальному аудитору и рассмотренных в ходе аудита. Заведомо ложным аудиторское заключение признается по решению суда.

Помимо аудиторского заключения, по результатам проверки составляется аудиторский отчет (письменная информация руководству аудируемого лица). Этот документ содержит подробное исчерпывающее описание всех существенных ошибок и искажений найденных в ходе аудита. Форма аудиторского отчета устанавливается аудиторской организации самостоятельно, данный документ должен включать:

Описание ошибок и искажений, выявленных в учете аудитруемого лица, с указанием документов в которых они обнаружены и по возможности оценка их влияния на показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Обоснование ошибок и искажений с учетом действующих нормативно-правовых документов, и описание и последствий для предприятия.

Рекомендации по устранению обнаруженных ошибок и искажений, оптимизации учетной политики, повышению эффективности системы внутреннего контроля.

Аудиторское заключение является публичным документом, в то время как аудиторский отчет это информация конфиденциальная. Аудиторский отчет предназначен только для руководства и бухгалтерии аудируемого лица. Предприятие не обязано предоставлять информацию, содержащуюся в аудиторском отчете заинтересованным пользователям, такая информация используется для устранения ошибок и искажений в учете и отчетности аудируемого лица, наказания виновных лиц, совершенствования средств внутреннего контроля, и т.д., т.е. предназначена исключительно для целей управления.

Если аудитор выражает любое мнение, кроме безоговорочно положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если это возможно дать количественную оценку возможного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата. Эти подписи должны быть скреплены печатью. В случае если аудит осуществлялся индивидуальным аудитором, который самостоятельно проводил аудиторскую проверку, аудиторское заключение может быть подписано только этим аудитором.

К аудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Между отчетной датой, датой подписания аудиторского заключения и датой представления бухгалтерской отчетности пользователям существует определенный, порой достаточно продолжительный период, в течении которого могут произойти события, существенно изменяющие финансовое положение проверяемого субъекта. Поэтому большое значение придается регулированию действий аудитора по оценке событий и фактов хозяйственной деятельности, произошедших после составления бухгалтерской отчетности экономического субъекта, но фактически или потенциально оказывающих существенное влияние на содержание и достоверность такой отчетности.

Порядок отражения в бухгалтерской отчетности событий после отчетной даты установлен Положением по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» (ПБУ 7/98), утвержденным Приказом Минфина России от 25.11.1998 № 56н.

Все события после отчетной даты можно разделить на две группы (таблицу 5).

Таблица 5

События после отчетной даты

	Первая группа	Вторая группа
1	События напрямую связаны с деятельностью организации в отчетном периоде. Это значит, что в отчетном году уже существовали условия для их возможного совершения до даты подписания годовой бухгалтерской отчетности. Например: - дебитор признан банкротом, но в отчетном году в отношении этого дебитора уже осуществлялась процедура банкротства; - обнаружена ошибка в бухгалтерском учете или в расчете налогов, но она возникла как раз в текущем отчетном периоде; - снизилась стоимость активов и долгосрочных финансовых вложений, но их оценка производилась в текущем отчетном периоде; - дочерние и зависимые общества объявили размер дивидендов, но чистая прибыль образовалась в текущем отчетном периоде	События никак не связаны с деятельностью организации в отчетном периоде. Они происходят неожиданно, внезапно: - пожар, авария, стихийное бедствие; - резко изменился курс валюты; - произошла национализация. Идеи о принятии того или иного решения появляются уже после составления годовой бухгалтерской отчетности, а само решение принимается до подписания отчетности: - реорганизация предприятия; - приобретение предприятия как имущественного комплекса; - реконструкция; - эмиссия ценных бумаг; - крупная сделка по выбытию или поступлению основных средств; - прекращение деятельности или части деятельности организации
2	События всегда имеют выраженную стоимостную оценку. А к моменту подписания бухгалтерской отчетности факты хозяйственной деятельности имеют документальное подтверждение	Требуется оценка последствий событий в денежном выражении. Для этого составляется специальный расчет. Однако возможность оценить последствия в денежном выражении бывает не всегда
3	События уточняют величину конкретного актива, обязательства, капитала, доходов и расходов организации	Эти события меняют деятельность организации в целом. Поэтому в некоторых случаях сложно проследить влияние события на величину активов, обязательств, капитала и суммы доходов и расходов

Федеральный правило (стандарт) № 10 «События после отчетной даты» устанавливает единые требования в отношении действий аудитора по выявлению и оценке событий, возникших после отчетной даты.

Аудитор должен выполнить процедуры с целью получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что все события, имевшие место до даты подписания аудиторского заключения, которые могут потребовать внесения корректировок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность или раскрытия в ней информации, были установлены. Данные процедуры выполняются в дополнение к обычным процедурам, которые могут быть применимы к конкретным операциям,

Процедуры, предназначенные для определения событий, которые могут требовать внесения корректировок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность или раскрытия в ней информации, выполняются как можно ближе к дате подписания аудиторского заключения и обычно включают:

а) анализ методов, установленных руководством аудируемого лица для того, чтобы обеспечить определение событий после отчетной даты и оценить их влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность;

б) изучение протоколов собраний акционеров, заседаний совета директоров (наблюдательного совета), ревизионной комиссии и исполнительного органа аудируемого лица, проводимых после окончания отчетного периода, направление запросов относительно событий, протоколы обсуждения которых еще не готовы, изучение документов службы внутреннего аудита в составе органа управления аудируемого лица;

в) анализ последней имеющейся в наличии промежуточной финансовой (бухгалтерской) отчетности текущего периода и, если это необходимо и целесообразно, анализ смет, прогнозов движения денежных средств и других соответствующих отчетов руководства;

г) направление запросов юристам аудируемого лица или повторное обращение к ним по поводу предыдущих письменных или устных запросов относительно судебных разбирательств и претензий;

В обязанности аудитора не входит осуществление процедур или направление запросов в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности после даты подписания аудиторского заключения. В течение периода, начинающегося с даты подписания аудиторского заключения, ответственность за информирование аудитора о фактах, которые могут повлиять на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, несет руководство аудируемого лица.