Модель частичного распределения затрат (калькуляция покрытия, директ-костинг).

Дает возможность установить связи и пропорции между затратами и объемами производства, получить информацию о прибыльности и убыточности производства в зависимости от его объема, прогнозировать поведение себестоимости в зависимости от объема или мощностей.

Суть: себестоимость продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат, тогда как постоянные затраты списываются с полученной прибыли (см. табл. 5.1).

Таблица 6.1

Схема отчета о прибылях по системе директ-костинг

Наименование показателя	Значение (тыс. руб.)
Выручка от реализации	12000
Переменные затраты	3000
Маржинальная прибыль	9000
Постоянные затраты	8000
Прибыль	1000

Модель частичного распределения затрат имеет ряд преимуществ:

а) позволяет получить информацию о прибыльности и убыточности производства в зависимости от его объема;

б) позволяет проводить эффективную ценовую политику;

в) дает возможность выявить более рентабельные изделия и внести изменения в ассортиментную политику предприятия;

г) позволяет провести анализ безубыточности.

Однако система частичного распределения затрат не лишена и некоторых недостатков, среди которых отметим следующие:

а) ведение учета затрат только по производственной себестоимости, что не отвечает требованиям российского законодательства в части формирования себестоимости;

б) отсутствие информации о полной себестоимости единицы продукции.

Где используется: На предприятиях, где отсутствует высокий уровень постоянных затрат и где результат работы можно легко определить и количественно измерить. Широко распространен во всех экономически развитых странах. В Германии и Австрии метод получил наименование "учет частичных затрат" или "учет суммы покрытия", в Великобритании его называют "учетом маржинальных затрат", во Франции - "маржинальная бухгалтерия" или "маржинальный учет". Российские бухгалтерские стандарты не разрешают в полном объеме использовать систему "Директ-костинг" для составления внешней отчетности и расчета налогов, данный метод в настоящее время находит все более широкое применение во внутреннем учете для проведения анализа и обоснования управленческих решений в области безубыточности производства, ценообразования и т.д. Ключевые понятия Маржинальный доход - разница между выручкой и переменными издержками. Включает в себя прибыль от производственной деятельности и постоянные затраты. Маржинальная калькуляция себестоимости - распределение на объект затрат только переменных прямых затрат.

Сущность Фактическое внедрение системы "Директ-костинг" в США относится к 1953 году, когда Национальная ассоциация бухгалтеров-калькуляторов в своем отчете опубликовала описание этой системы. В основе метода лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и определение маржинального дохода. Современная система директ-костинг предлагает два варианта учета:

1. простой директ-костинг, при котором в составе себестоимости учитываются только прямые переменные затраты

2. развитой директ-костинг, при котором в себестоимость включаются и прямые переменные и косвенные переменные общехозяйственные расходы.

Учет себестоимости ведется в разрезе переменных затрат, постоянные затраты учитываются в целом по предприятию и их относят на уменьшение операционной прибыли. В процессе применения этого метода определяется маржинальный доход и чистая прибыль. Взаимосвязь показателей при маржинальном подходе:

• Выручка от продажи продукции (В)

• Переменные затраты (ПеЗ)

• Маржинальный доход (МД = В - ПеЗ)

• Постоянные затраты (ПоЗ)

• Прибыль (П = М - ПоЗ)

Изменение величины маржинального дохода характеризует влияние продажных цен и переменных издержек на себестоимость единицы продукции. Величина прибыли зависит от суммы постоянных затрат. Взаимосвязь показателей позволяет влиять на величину прибыли, корректируя цены и объем производства. Директ-костинг позволяет определить критический объем производства, при котором за счет выручки будут покрыты все издержки производства без получения прибыли. Критический объем производства (кол-во продукции) можно определить по формуле: О = ПоЗ / (Ц - ПеЗ), где О - критический объем выпуска, ПоЗ - постоянные затраты в целом по предприятию, Ц - продажная цена 1цы продукции, ПеЗ - переменные затраты на 1цу продукции. Пример: Цена изделия 3200 руб., переменные затраты 1200 руб., постоянные издержки за отчетный период 2 000 000 руб. Критический объем: [ 2 000 000 / (3200 - 1200) ] = 1 000 штук, т.е. при производстве и продаже 1000 штук изделий по цене 3200 руб. за 1цу, выручка покроет все производственные затраты, но прибыль будет равна нулю.

Пример. Предприятие предлагает потребителям товары А, В, С, D. Рассчитанная для товара А цена не была принята рынком. Продажа изделия по данной цене приносит убытки предприятию, как это видно из расчета калькуляции себестоимости на базе полных затрат.

Калькуляция себестоимости продукции с полным распределением затрат

Показатель	Изделие
	А	В	С	D
1 . Цена единицы продукции, руб.	1450	2150	980	1650
2. Полная себестоимость единицы продукции, руб.	1480	1530	620	1390
3. Прибыль на единицу продукции, руб. (1 - 2)	-30	620	360	260
4. Объем реализации продукции в натуральном выражении, шт.	2000	2500	800	1400
5. Выручка, руб. (1 × 4)	2 900 000	5 375 000	784 000	2310000
6. Полная себестоимость в расчете на весь выпуск продукции, руб. (2 × 4)	2 960 000	3 825 000	496 000	1 946 000
7. Прибыль на весь выпуск продукции, руб. (5 - 6)	-60000	1 550 000	288 000	364 000
8. Общий финансовый результат организации, руб.	2142000
9. Ранжирование изделий по прибыльности	4	1	3	2

Правильным ли является решение об исключении изделия А из ассортимента?

Решение:

Для обоснования данного управленческого решения используем калькуляцию на базе частичных затрат.

Калькуляция себестоимости продукции с частичным распределением затрат

Показатель	Изделие
	А	В	С	D
1 . Цена единицы продукции, руб.	1450	2150	980	1650
2. Прямые затраты на единицу продукции, руб.	900	1220	390	780
3. Маржинальная прибыль, руб. (1 - 2)	550	930	590	870
4. Объем реализации продукции в натуральном выражении, шт.	2000	2500	800	1400
5. Выручка, руб. (1 × 4)	2900000	5375000	784000	2310000
6. Переменные затраты на весь выпуск, руб. (2 × 4)	1800000	3050000	312000	1092000
7. Маржинальная прибыль на весь выпуск на весь выпуск продукции, руб. (5 - 6)	1100000	2325000	472000	1218000
8. Маржинальная прибыль в целом по предприятию, руб.	5115000
9. Постоянные затраты в целом по предприятию, руб.	2973000
8. Общий финансовый результат организации, руб.	2142000
9. Ранжирование изделий по прибыльности	3	1	4	2

Расчет калькуляции на базе частичных затрат показывает, что наименее доходным является изделие С, а наиболее доходным (по критерию величины маржинальной прибыли) — изделие В. Однако маржинальная прибыль изделия В достигается при значительно большей выручке. А мнимый носитель убытка — изделие А в общей сумме маржинальной прибыли составляет 21,5% (1100000 × 100% / 5 111 500), и в случае его исключения из ассортимента общая сумма покрытия постоянных затрат должна быть возмещена за счет остальных изделий. Решение о прекращении выпуска изделия А и сокращении на этой основе ассортимента продукции предприятия было бы неправильным, поскольку в данном случае общий финансовый результат оказался бы ниже.

НА СЕМИНАР:

Российские методы калькулирования затрат: 1 чел.

1. попередельный

2. позаказный

3. попроцессный (простой)

4. нормативный

Зарубежные методы калькулирования затрат: 1 чел.

1. система Just in time

2. ABC-костинг

3. ФСА

4. Target - костинг

5. Каisen - костинг

6.2. Пути и резервы снижения затрат на производство и реализацию продукции

Показатель себестоимости продукции всегда имел большое значение для предприятия. Исчисление себестоимости продукции необходимо для:

• определения рентабельности предприятия в целом и отдельных видов продукции;

• определения цен, по которым будет реализована продукция;

• принятия решения на основе себестоимости о производстве новых видов продукции или снятии с производства;

• выявления резервов снижения затрат.

Снижение затрат на производство и реализацию продукции позволяет предприятию получить определенные преимущества на товарном рынке перед конкурентами, а также осуществить свою ценовую политику и получить дополнительную прибыль. Снижение затрат на производство хотя и является важной задачей, но не основной целью управления затратами, т.к. снижение затрат может сопровождаться снижением качества продукции.

Следовательно, основная цель управления затратами на предприятии — оптимизация суммы и уровня затрат, обеспечение достаточных темпов развития производственной деятельности предприятия и достижения нормальных объемов прибыли.

Процесс управления затратами на производстве связан с выявлением и учетом факторов, влияющих на формирование себестоимости продукции. Эти факторы подразделяются на 2 группы:

1. Внутрипроизводственные факторы:

   • повышение технического уровня производства;

   • совершенствование организации производства и труда;

   • изменение объема производства.

2. Внепроизводственные факторы:

   • рыночные цены на сырье, материалы;

   • изменение видов и ставок налоговых платежей, которые включаются в себестоимость продукции;

   • курсы валют;

   • инфляция;

   • амортизационная политика;

   • природно-климатические факторы и т.п.

Резервы снижения себестоимости продукции:

• снижение затрат на оплату труда на единицу продукции на основе повышения производительности труда;

• улучшение использования основных фондов путем повышения выпуска продукции на каждый рубль основных фондов;

• рациональное использование сырья, материалов, топлива, энергии при понижении затрат на единицу изделия без понижения качества продукции;

• устранение перерасхода материальных запасов, топлива, энергии;

• снижение потерь от брака и ликвидация непроизводственных расходов;

• снижение расходов, связанных со сбытом продукции;

• снижение расходов на аппарат управления путем рациональной его организации.

Вариант примера. Компания в течение отчетного периода произвела 1500 единиц продукции. Переменные затраты на производство единицы продукции составляют 50 руб. Общая сумма постоянных затрат – 30 000 руб. Объем реализации – 1000 единиц продукции по цене 100 руб. за единицу. На начало периода запасы незавершенного производства и готовой продукции отсутствовали. Расчет себестоимости и финансового результата методом полной и усеченной себестоимости представлены в табл.1. Как видно из примера, результат финансовой деятельности в случае применения различных методов расчета себестоимости будет разным из-за того, что на конец отчетного периода в компании образовался запас готовой продукции в размере 500 единиц. Другими словами, если уровень запасов на конец года будет возрастать, то финансовый результат, определенный на основании полной себестоимости, будет выше, чем если бы он был рассчитан с использованием усеченной себестоимости. При снижении уровня запасов картина будет обратной: при использовании усеченной себестоимости прибыль будет больше.

Таблица 1. Сравнение подходов к расчету себестоимости