3. Особенности формирования учетной политики

в 2011 - 2012 годах

в связи с некоторыми изменениями законодательства

3.1. Некоторые особенности формирования учетной политики

согласно ПБУ 1/2008

С 2009 г. вступили в силу Положения по бухгалтерскому учету, утвержденные Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н: Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008) и Положение по бухгалтерскому учету "Изменения оценочных значений" (ПБУ 21/2008) и Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н - Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008).

Согласно ПБУ 1/2008 формировать учетную политику вправе не только главный бухгалтер, но и иное лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета в организации.

Представляется логичным, что лицо, ответственное за ведение бухгалтерского учета, и должно формировать учетную политику. Это формирование заключается в подготовке внутреннего нормативного документа - положения по учетной политике организации, которое должно быть подписано ответственным лицом (как правило, главным бухгалтером). В свою очередь, руководитель организации своим приказом должен утвердить разработанный документ и ввести его в действие. На практике нередко допускается ошибка, при которой в организации выпускается один документ - приказ, - в котором утверждаются основные положения учетной политики. Такой вариант возможен, только если руководитель организации ведет бухгалтерский учет лично.

Обращаем внимание на требование ПБУ 1/2008 указывать в учетной политике все виды первичных документов, которые применяются организацией для отражения фактов хозяйственной деятельности (а не только те, по которым нет унифицированных форм, как было предусмотрено ранее), а также требование раскрывать в учетной политике формы регистров бухгалтерского учета.

При формировании учетной политики организации по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета ею делается выбор одного способа из нескольких, допускаемых нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если же такие способы не установлены, организация имеет право самостоятельно разработать свой способ исходя из основных требований и допущений, установленных Положением или другими ПБУ. При этом с 2009 г. можно использовать и положения международных стандартов бухгалтерской отчетности.

Если нормативные правовые акты не допускают вариативности отражения в бухгалтерском учете тех или иных операций, дублировать в учетной политике правовые нормы не следует.

Основания изменения учетной политики установлены в п. 10 ПБУ 1/2008. К ним относятся:

- изменение законодательства РФ;

- разработка организацией новых способов бухгалтерского учета;

- существенное изменение условий хозяйствования, к которым относятся реорганизация, изменение вида деятельности организации и т.п.

Согласно ПБУ 1/98 в данный список входила также смена собственника, однако теперь она не является достаточным основанием.

При этом согласно п. 12 ПБУ 1/2008 изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения.

Указанное дополнение весьма логично, учитывая, что смена деятельности или реорганизация может быть произведена в начале или середине текущего года.

При изменении учетной политики необходимо будет оценить в денежном выражении то влияние, которое окажет это изменение на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и движение денежных средств. При существенном характере такого влияния организация обязана будет внести изменения в бухгалтерскую отчетность на начало года, с которого произошли изменения в учетной политике. Если в бухгалтерской отчетности приводятся данные за несколько лет, то отразить изменения необходимо и за более ранний период. Такой метод отражения изменений в учетной политике получил в проекте положения свое название - "ретроспективный".

Впервые введен и механизм отражения последствий изменения учетной политики при ретроспективном методе. Предлагается корректировать входящий остаток по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" за самый ранний представленный в отчетности период, а также значения связанных с ней статей бухгалтерской отчетности. Изменения в учетной политике, имеющие существенный характер, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности обособленно.

Зачастую изменения, вносимые в учетную политику, трудно, а то и просто невозможно оценить. В этом случае предлагается применять измененный способ ведения бухгалтерского учета в отношении хозяйственных операций, совершенных после введения измененного способа, т.е. "перспективно". Очевидно, что в связи с существенной трудоемкостью расчета денежной оценки корректировки показателей бухгалтерской отчетности при ретроспективном методе абсолютное большинство малых и средних организаций будет использовать именно перспективный метод.

На основании п. 21 ПБУ 1/2008 в случае изменения учетной политики организация должна раскрывать следующую информацию:

- причину изменения учетной политики;

- содержание изменения учетной политики;

- порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности;

- суммы корректировок, связанных с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, - также по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию;

- сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, - до той степени, до которой это практически возможно.

Если изменение учетной политики обусловлено применением нормативного правового акта впервые или изменением нормативного правового акта, раскрытию также подлежит факт отражения последствий изменения учетной политики в соответствии с порядком, предусмотренным этим актом.

В случае если раскрытие информации, предусмотренной п. 21 ПБУ 1/2008, по какому-то отдельному предшествующему отчетному периоду, представленному в бухгалтерской отчетности, или по отчетным периодам, более ранним в сравнении с представленными, является невозможным, факт невозможности такого раскрытия подлежит разъяснению вместе с указанием отчетного периода, в котором начнется применение соответствующего изменения учетной политики.

Существенные способы ведения бухгалтерского учета, а также информация об изменении учетной политики подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации.

В случае представления промежуточной бухгалтерской отчетности в нее можно не включать информацию об учетной политике организации, если в последней не произошли изменения со времени составления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, в которой раскрыта учетная политика.

Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, объявляются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации.