Аудит операций с материально-производственными запасами (мпз)

1. Основные понятия по теме. Нормативное регулирование мпз и его изменения

Производственные запасы – один из важнейших элементов производственного цикла любой органи­зации. Они представляют собой предметы труда, которые используются для изготовления продукции, вы­полнения работ и оказания услуг. Их особенность состоит в том_; что, участвуя в процессе производства, ма­териалы полностью потребляются в каждом его цикле и полностью переносят свою стоимость на вновь соз­данную продукцию (работы, услуги).

Целями аудита материально-производственных запасов являются подтверждение отчетных данных о материально-производственных запасах и проверка правильности ведения их учета.

При этом аудитор проверяет:

- обоснованность отнесения объектов учета к материально-производственным запасам и обеспечение их сохранности;

- документальное оформление движения материально-производ­ственных запасов, организацию и ведение складского учета;

- правильность оценки материально-производственных запасов в соответствии с учетной политикой;

- правильность учета результатов инвентаризации;

- правильность ведения аналитического и синтетического учета материально-производственных запасов;

- правильность налогообложения МПЗ (по НДС);

- проверку достоверности отражения материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности.

Таким образом, в ходе проверки проводится сбор аудиторских доказательств по следующим критериям.

Существование. Необходимо убедиться в том, что все отраженные в отчетности МПЗ действительно существуют.

Права и обязательства. Необходимо убедиться в том, что права организации на МПЗ, отраженные в отчетности, документально подтверждены и не ограничены правами третьих лиц.

Возникновение. Необходимо убедиться в том, что отраженные в бухгалтерском учете операции по приобретению и выбытию МПЗ имели место в течение отчетного периода.

Полнота. Необходимо убедиться в том, что отсутствуют МПЗ, которые должны были быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности, но не были в нем отражены.

Стоимостная оценка. Необходимо:

а) убедиться в том, что МПЗ отражены в учете и отчетности в правильной оценке: по фактической себестоимости или по рыночной стоимости, если она ниже фактической себестоимости;

б) убедиться в том, что способ оценки МПЗ при их отпуске в производство или ином выбытии применяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой.

Измерение. Необходимо убедиться в том, что приобретение и выбытие МПЗ отражены в учете в правильной оценке и в соответствующем отчетном периоде.

Представление и раскрытие. Необходимо:

а) убедиться в том, что МПЗ правильно классифицированы в отчетности как сырье и материалы, готовая продукция, товары для перепродажи;

б) убедиться в том, что операции с МПЗ отражены в бухгалтерском учете в соответствии с нормативными актами, регламентирующими порядок ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации;

в) убедиться в том, что вся существенная информация о МПЗ раскрыта в отчетности.

Источники информации по данному объекту проверки включают:

• нормативные документы по МПЗ, касающиеся приема, учета, хранения и отпуска мат. ценностей;

• приказ или положение об учетной политике;

• материалы проведенных инвентаризаций, договоры с материально ответственными лицами;

• первичные документы по оформлению операций с МПЗ;

• бухгалтерские регистры синтетического и аналитического учета МПЗ (журналы-ордера № 6 (К60), 7 (К71), 10 (при отпуске материалов в производство); ведомость №10 – движение мат. ценностей);

• Главная книга;

• финансовая (бухгалтерская) отчетность организации;

• налоговые расчеты;

• товарно-транспортные накладные, счета-фактуры.

Нормативную базу по регулированию учета МПЗ составляют следующие документы:

• Федеральный закон от 2111.1996. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете";

• Приказ МФ РФ от 13.06.1995. № 49 "Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств";

• Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01);

• Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. Приказом МФ РФ от 28.12.2001 г. №119н.

Регулируют оценку запасов, проведение инвентаризации и отражение ее результатов, оформление операций по поступлению материально-производственных запасов и их выбытию, учет материалов в бухгалтерской службе и на складах (более подробно, чем ПБУ 5/01);

• Методические указания по бухгалтерскому учету специ­ального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и спецодежды, утв. 26.12.2002 г. №135н;

• Глава 21 «Налог на добавленную стоимость» (устанавливает порядок учета и зачета НДС по приобретенным материальным ценностям), глава 25 «Налог на прибыль организаций» (содержит указания по формированию стоимости приобретения материально-производственных запасов и составу материальных расходов) Налогового кодекса Российской Федерации. Например, Для целей налогового учета в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 254 НК затраты на приобретение материалов, используемых при производстве продукции, включаются в состав материальных расходов. Стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с НК), включая ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей (п. 2 ст. 254 НК). Датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство материалов – в части материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги) (п. 2 ст. 272 НК). Рассматриваемые расходы относятся к прямым расходам на основании п. 1 ст. 318 НК.

• Постановление Росстата "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету продукции, товарно-материальных ценностей в местах хранения" от 09.08.1999. №66;

• Постановление Госкомстата Российской Федерации от 30.10.1997 № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстро изнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве»;

• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению (утверждены приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94 н;

• Приказ Минфина РФ "О формах бухгалтерской отчетности организаций" от 02.07.2010. № 66н. и др.

Нормативная база уточняется и расширяется в зависимости от принадлежности аудируемого объекта к конкретной отрасли, видов деятельности и применяемой системы налогообложения.

Аудиторская проверка МПЗ может проводиться в соответствии с Методическими рекомендациями по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности (одобрено советом по аудиторской деятельности при МФ России, протокол № 25 от 22 апреля 2004 г.).

Постановление Госкомстата Российской Федерации от 30.10.1997 № 71а устанавливает следующие формы первичной учетной документации по учету МПЗ:

— доверенность (форма № М-2 и № М-2а) — применя­ется для оформления права лица выполнять функции до­веренного лица организации при получении материальных ценностей, отпускаемых поставщиком по наряду, счету, до­говору, заказу, соглашению;

— приходный ордер (форма № М-4) — используется для учета материалов, поступающих от поставщиков или из пе­реработки;

— акт о приемке материалов (форма № М-7) — для оформ­ления приемки материальных ценностей, имеющих количест­венные и качественные расхождения с данными сопроводи­тельных документов поставщика;

— лимитно-заборная карта (форма № М-8) — применяет­ся для оформления отпуска материалов, систематически по­требляемых при изготовлении продукции в течение месяца;

— требование-накладная (форма № М-11) — использу­ется для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами;

— накладная на отпуск материалов на сторону (форма № М-15) — применяется для учета отпуска материальных ценностей хозяйствам своей организации, расположенным за пределами ее территории, или сторонним организациям;

— карточка учета материалов (форма № М-17) - предназначена для учета движения материалов на складе

по каждому сорту, виду, размеру или другому признаку ма­териала;

— акт об оприходовании материальных ценностей, по­лученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма № М-35) — применяется для оформления опри­ходования материальных ценностей, полученных при раз­борке и демонтаже зданий и сооружений, пригодных для использования при производстве работ.

В соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденными приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н, к бухгалтерскому учету в качестве МПЗ принимаются активы:

1) используемые в качестве сырья, материалов и т. п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

2) предназначенные для продажи;

3) используемые для управленческих нужд организации.

Материалы – основа для производства готовых изделий, могут существенно менять свои свойства на различных стадиях технологической обработки.

Готовая продукция – часть МПЗ, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).

Товары – часть МПЗ, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи.

Наиболее полно информация о методических аспектах учета МПЗ содержится в приказе об учетной политике, а именно (таблица 1).

Таблица 1 – Элементы учетной политики предприятия, связанные с учетом товарно-материальных ценностей

Элементы учетной политики предприятия	Вариант выбора
Форма бухгалтерского учета	Упрощенная Мемориально-ордерная Журнально- ордерная Автоматизированная
Способ оценки материалов при отпуске в производство и ином выбытии	1. По себестоимости каждой единицы запасов 2. По средней себестоимости 3. По себестоимости первых но времени закупок (ФИФО)
Приобретение материальных ценностей	1. С использованием счетов 10, 15 и 16 (по учетным ценам) В качестве учетных цен на материалы применяются (п. 80 Методических указаний №119н): а) договорные цены. Другие расходы, входящие в фактическую себестоимость материалов, учитываются отдельно в составе транспортно-заготовительных расходов; б) фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца или отчетного периода (отчетного года). Отклонения между фактической себестоимостью материалов текущего месяца и их учетной ценой учитываются в составе транспортно-заготовительных расходов; в) планово-расчетные цены. Отклонения договорных цен от планово-расчетных учитываются в составе транспортно-заготовительных расходов. Планово-расчетные цены разрабатываются и утверждаются организацией применительно к уровню фактической себестоимости соответствующих материалов. Они предназначены для использования внутри организации; г) средняя цена группы. Разница между фактической себестоимостью материалов и средней ценой группы учитывается в составе транспортно-заготовительных расходов. Средняя цена группы - разновидность планово-расчетной цены. Она устанавливается в тех случаях, когда производится укрупнение номенклатурных номеров материалов путем объединения в один номенклатурный номер нескольких размеров, сортов, видов однородных материалов, имеющих незначительные колебания в ценах. 2. С использованием только счета 10 (по фактической стоимости)
Оценка материалов в теку­щем учете	По фактической себестоимо­сти