1. Проверка применения декларированных в учетной политике способов ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств

Вопросы проверки применения декларированных в учетной политике способов ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

При проверке, учетной политики организации необходимо руководствоваться положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 г. N 106н, а для целей налогообложения – положениями Налогового кодекса.

Выполняя процедуру проверки применения декларированных в учетной политике способов ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств, аудитору необходимо ответить на вопросы:

1) Соответствует ли положениям учетной политики организации порядок применения декларированных способов ведения бухгалтерского учета основных средств?

2) Соответствует ли положениям учетной политики организации порядок применения декларированных способов ведения налогового учета основных средств?

В процессе проведения аудита целесообразно провести анализ полноты применения декларированных способов ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств, отраженных в учетной политике организации.

Такой анализ следует производить с учетом информации о специфике деятельности организации, полученной на этапе предварительного ознакомления с деятельностью проверяемого экономического субъекта.

Кроме того, на данном этапе необходимо сформировать мнение о достаточности элементов учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета основных средств и их соответствие специфике и масштабам деятельности аудируемого лица.

Также необходимо оценить адекватность раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности и влияние применяемых методов учета на достоверность показателей отчетности.

При проверке необходимо учитывать, что порядок формирования учетной политики для целей налогообложения прибыли осуществляется в соответствии с требованиями НК РФ. Согласно ст. 313 НК РФ, система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

• полноты применения декларированных способов ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств, отраженных в учетной политике организации;

• достаточности элементов учетной политики и их соответствие специфике и масштабам деятельности экономического субъекта;

• целесообразности применения указанных способов.

2. Проверка правильности организации учета основных средств

Порядок проведения аудита правильности отражения информации об основных средствах в бухгалтерском учете и отчетности включает ряд последовательных этапов.

Выполняя процедуру проверки правильности организации учета основных средств, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

1) Соответствуют ли данным синтетического учета данные аналитического учета основных средств?

2) Соответствуют ли данным бухгалтерской отчетности данные синтетического учета основных средств?

3) Раскрывается ли в бухгалтерской отчетности информация об основных средствах, предусмотренная положениями нормативных актов?

При проведении аудита необходимо сверить тождество данных аналитического учета основных средств оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Данные инвентарных карточек суммарно сверяются с данными синтетического учета основных средств. Данные аналитического учета основных средств должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Проверка правильности записей, произведенных в Главной книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по всем счетам учета основных средств. Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.

Аудиторская организация при проведении аудита должна получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что:

• конечные сальдо по счетам синтетического учета основных средств предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;

• соответствующие показатели бухгалтерской отчетности (Бухгалтерский баланс, Пояснения к бухгалтерской отчетности) на начало и конец отчетного периода соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета основных средств;

• в случае проведенных корректировок начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности (например, изменения начального сальдо в результате переоценки основных средств) результаты корректировок соответствующим образом раскрыты в пояснениях к проверяемой бухгалтерской отчетности.

Если организация провела переоценку основных средств и их балансовая стоимость на начало отчетного периода изменена, аудитору необходимо убедиться в правильности отражения в отчетности переоцененной (восстановительной) стоимости основных средств.

Аудитор должен исходить из предпосылок того, что на стадии планирования нельзя провести "изучение, анализ и оценку" заданных стандартом сторон деятельности организации применительно ко всему объему совершаемых хозяйственных операций с основными средствами. Поэтому выбираются самые существенные из них (критериями выбора служат максимальные суммы по оборотам и сальдо счетов бухгалтерского учета 01, 02, 03, 07, 08), и по тому, как осуществляется учет и контроль на этих самых больших и ответственных участках, аудитор формирует свое мнение о системе бухгалтерского учета в целом.

Для этого необходимо:

• выбрать несколько счетов бухгалтерского учета основных средств (не менее трех-пяти счетов), по которым самое большое сальдо на конец исследуемого периода;

• выбрать несколько счетов бухгалтерского учета основных средств, по которым самый большой оборот за исследуемый период (не менее трех-пяти счетов);

• провести опрос главного бухгалтера по заранее определенному плану применительно к выбранным участкам учета (например, путем тестирования);

• проанализировать полученные ответы;

• проанализировать положения учетной политики, относящиеся к порядку отражения операций с основными средствами;

• произвести сквозные тесты проверки правильности отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете (начиная с проверки правильности оформления первичных документов, заканчивая проверкой правильности отражения этих операций в аналитическом, синтетическом и налоговом учете, бухгалтерской и налоговой отчетности);

• выявить те области учета, где риск возникновения ошибок или искажений особенно высок, и отразить их наличие в своих рабочих документах. В дальнейшем при проведении аудита исследовать эти области с более частой выборкой или "сплошным" способом.

При проверке необходимо установить соблюдается ли порядок присвоения инвентарных номеров и их обозначения на объектах основных средств.

Существенная информация об основных средствах подлежит раскрытию в формах бухгалтерской отчетности и Пояснениях к ней. Аудитору необходимо установить полноту раскрытия информации об основных средствах в бухгалтерской отчетности.

Информация, подлежащая раскрытию приведена в п. 32 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" утвержденного приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. N 26н.

По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

• о соответствии данных аналитического учета основных средств оборотам и остаткам по счетам синтетического учета: 01, 02, 03, 07, 08;

• о соответствии данных бухгалтерского учета основных средств соответствующим данным бухгалтерской отчетности;

• о правильности и полноте раскрытия информации об основных средствах в бухгалтерской отчетности.