12. Налог на прибыль организации: экономическое содержание, место в налоговой системе и в структуре государственных доходов, порядок определения налогооблагаемой базы.

Налог на прибыль обладает высокой фискальной значимостью и регулирующим потенциалом, что позволяет гос-ву формировать доходную базу федерального и региональных бюджетов. Он занимает первое место среди налоговых поступлений в бюджет.

Налог на прибыль организаций – это чрезвычайно важный налог, поскольку его величина непосредственно связана с конечным результатом деятельности организации. Поэтому механизм построения налога стимулирует предпринимательскую активность. Вместе с тем зависимость налога от результативного показателя деятельности во многом предопределяет большое кол-во нал.правонарушений – как умышленных, так и неумышленных.

Налог на прибыль организаций был введён с 1 января 2002 года гл. 25 НК РФ.

Данный налог является федеральным. Это означает, что плательщики налога, объект налогообложения, размеры ставок налога, виды льгот и сроки уплаты устанавливаются законодательными актами РФ. Как и все федеральные налоги, налог на прибыль относится к общеобязательным налогам. Он подлежит взиманию на всей территории РФ.

Налог на прибыль является прямым, то есть его сумма зависит от финансового результата деятельности организации.

Налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются:

• российские организации;

• иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

• организации, являющиеся ответственными участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются налогоплательщиками в отношении налога на прибыль организаций по этой консолидированной группе налогоплательщиков.

• участники консолидированной группы налогоплательщиков исполняют обязанности налогоплательщиков налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков в части, необходимой для его исчисления ответственным участником этой группы.

Под постоянным представительством подразумевается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство или другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ.

С 01.12.2007 не признаются налогоплательщиками организации, являющиеся иностранными организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в отношении доходов, полученных в связи с организацией и проведением XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи.

Не являются плательщиками налога на прибыль организации, применяющие специальные налоговые режимы:

– упрощенную систему налогообложения;

– единый налог на вмененный доход;

– единый сельскохозяйственный налог

А также не являются плательщиками налога на прибыль организации, уплачивающие налог на игорный бизнес по деятельности, относящейся к игорному бизнесу.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Согласно ст. 247 НК РФ прибылью признается:

• для российских организаций не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков— «полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов»;

• для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, — «полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов»;

• для иных иностранных организаций — «доходы, полученные от источников в РФ»

• для организаций - участников консолидированной группы налогоплательщиков - величина совокупной прибыли участников консолидированной группы налогоплательщиков, приходящаяся на данного участника и рассчитываемая в порядке установленном НК РФ.

К доходам, учитываемым для целей налогообложения прибыли, относятся:

1. доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

2. внереализационные доходы.

При определении доходов важно знать, что в них не включаются налоги, предъявленные продавцом покупателю товаров, работ и услуг (т.е. косвенные налоги).

Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета.

Доходами от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав.

Все доходы, к-рые не относятся к доходам от реализации являются внереализационными доходами:

1) от долевого участия в других организациях;

2) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы при продаже (покупке) иностранной валюты;

3) в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

4) от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду);

5) от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации;

6) в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

7) в виде сумм восстановленных резервов;

8) в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав;

9) в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе;

10) в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде и т.д.

Перечень не является исчерпывающим.

При определении налоговой базы не учитываются следующие доходы (Их перечень закрытый):

1) в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления;

2) в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;

3) в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации;

4) в виде средств и иного имущества, которые получены в виде безвозмездной помощи (содействия);

5)и т.д. (ст.251)

Налогоплательщики уменьшают полученные доходы на сумму расходов, но не всех расходов, как принято в бухгалтерском учёте, а только обоснованных и документально подтверждённых.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо оформленные в соответствии с обычаями делового оборота.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя:

1) расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

 

2) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

3) расходы на освоение природных ресурсов;

4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

5) расходы на обязательное и добровольное страхование;

6) прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:

  1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

В состав материальных расходов включаются:

1) на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве;

2) на приобретение материалов, используемых для упаковки и иной подготовки товаров,

на другие производственные и хозяйственные нужды;

3) на приобретение инструментов, приспособлений, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством РФ;

4) на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика;

5) на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели;

6) на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

В расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Таким образом, при списании расходов на оплату труда необходимо учитывать их соответствие нормам трудового законодательства.

Суммы платежей работодателей на все виды обязательного страхования включаются в расходы в целях налогообложения прибыли в полном объёме, единств. Условием является наличие лицензии на осуществление деятельности у страховых организаций.

Совокупная сумма платежей работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, а также пенсионного страхования или негосударств.пенс.обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расх. на оплату труда.

Также работодателем законодательно разрешено включать в расходы на оплату труда и взносы по договорам добровольного страхования, предусматривающим оплату медицинских услуг, в размере, не превышающем 6% фонда оплаты труда.

Перечень затрат на оплату труда открытый (в соответствии с п.25 статьи 225 НК РФ включает в себя «другие виды расходов, произведённых трудовым договором и (или) коллективным договором»).

Амортизируемым имуществом является имущество, объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (есть исключения, они указаны в статье 256 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путём начисления амортизация. Срок полезного использования амортизируемого имущества должен превышать 12 месяцев, а первоначальные стоимость более 40 000 руб.

Всё амортизируемое имущество объединено в 10 амортизационных групп в порядке возрастания его стоимости.

Амортизация в зависимости от выбранной налогоплательщиком амортизационной политики начисляется двумя методами:

1. линейным

2. нелинейным

Сумму амортизации налогоплательщик определяет ежемесячно по каждой амортизационной группе в отдельности при применении нелинейного метода и по каждому объекту амортизируемого имущества – при применении линейного метода.

Согласно линейному методу сумма амортизации равняется первоначальной стоимости (S) объекта амортизации, умноженной на норму (N) амортизации, определённую для данного объекта.

A = S*N

Нормой амортизации является частное от деления единицы на срок полезного использования (n) объекта амортизации, умноженное на 100.

N = 1/n

При применении нелинейного метода расчёта амортизации организация на 1-е число налогового периода, в котором принято решение о применении этого метода, определяет суммарный баланс амортизационной группы. В дальнейшем суммарный баланс определяется на каждое 1-е число месяца.

Ежемесячно суммарный баланс уменьшается на сумму начисленной амортизации по каждой группе, который определяется по формуле:

А = B*(K:100), где

А – сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы;

В – суммарный баланс соответствующей амортизационной группы;

К – норма амортизации, предусмотренная в ст.259 НК РФ для каждой амортизационной группы.

В целях стимулирования инвестиционной деятельности организациям разрешается использование инвестиционной премии, т.е. в момент ввода имущества в эксплуатацию можно списать единовременно на прочие расходы 10% стоимости приобретённого амортизационного имущества, а для имущества, принадлежащего к третьей-седьмой группам – 30%.

В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности:

1. расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества;

2. расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в т.ч. процентов по ценным бумагам, процентов, уплачиваемых по договорам и займам;

3. расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг;

4. расходы в виде отрицательной курсовой разницы, полученной от переоценки имущества и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте;

5. расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса Центрального банка Российской Федерации;

6. судебные расходы и арбитражные сборы;

К внереализационным расходам приравниваются убытки, выявленные в текущем периоде в виде:

1) в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде;

2) суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва;

3) потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;

Расходы, не учитываемые для целей налогообложения прибыли:

1) в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения;

2) в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), процентов;

3) в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество;

Если некоторые затраты могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой группе он отнесет такие затраты.

Глава 25 НК РФ определила принципиально новый подход к порядку исчисления и формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль: плательщики налога на прибыль должны определять доходы и расходы для целей налогообложения одним из двух методов – методом начисления или кассовым методом.

Метод начисления.

Доходы от реализации считаются полученными в том отчётном периоде, когда они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества и имущественных прав.

По доходам, относящимся к нескольким периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают, не зависимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы их оплаты. Если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов.

Кассовый метод.

При кассовом методе датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом (кассовый метод).

Организации (за исключением банков) имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС не превысила 1 000 000 рублей за каждый квартал.

Расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товара (работ, услуг, имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства приобретателем перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

Налоговой базой по налогу на прибыль является денежное выражение размера прибыли (ст.274 НК РФ). Доходы и расходы налогоплательщика учитываются в денежной форме.

Доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются, если иное не предусмотрено НК РФ, исходя из цены сделки с учетом положений ст. 105.3 НК РФ.

Внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки с учетом положений ст. 105.3 НК РФ.

Рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, ст. 105.3). Указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога в соответствии с "пунктом 6" статьи 105.3. - В случае применения налогоплательщиком в сделке между взаимозависимыми лицами цен товаров (работ, услуг), не соответствующих рыночным ценам, если указанное несоответствие повлекло занижение сумм одного или нескольких налогов (авансовых платежей), указанных в "пункте 4" настоящей статьи, налогоплательщик вправе самостоятельно произвести корректировку налоговой базы и сумм соответствующих налогов по истечении календарного года, включающего налоговый период (налоговые периоды) по налогам, суммы которых подлежат корректировке.

При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

Налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы, т.е. перенести убыток на будущее.

Убыток, полученный в отчетном (налоговом) периоде, может быть перенесен на текущий налоговый период целиком, а может уменьшать налоговую базу последующих налоговых периодов в течение 10 лет.

Консолидированной группой налогоплательщиков признается добровольное объединение налогоплательщиков налога на прибыль организаций на основе договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков в порядке и на условиях, которые предусмотрены НК РФ, в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности указанных налогоплательщиков (п.1 ст.25)

В случае создания консолидированной группы налогоплательщиков подлежит определению консолидированная налоговая база по налогу на прибыль, которая определяется как арифметическая сумма доходов всех участников этой группы, уменьшенная на арифметическую сумму расходов всех ее участников.

При этом отрицательная разница в соответствии с главой 3.1 НК РФ признается убытком консолидированной группы налогоплательщиков.

К основным ограничениям при создании консолидированной группы следует отнести следующие:

• консолидированная группа может быть создана организациями при условии, что одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в уставном (складочном) капитале других организаций и доля такого участия в каждой такой организации составляет не менее 90%

• совокупная сумма НДС, акцизов, налога прибыль организаций и НДПИ за предшествующий период (без учета сумм НДС, связанных с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза) должна составлять не менее 10 млрд руб.

• суммарный объем выручки (по всем в совокупности организациям) за предшествующий период должна составлять не менее 100 млрд руб.

• совокупная стоимость активов должна составлять не менее 300 млрд руб.

Деятельность консолидированной группы осуществляется на основании положений главы 3.1 НК РФ и договора о создании группы, требования к которому определены статьей 25.3 НК РФ. Группа может создаваться на срок не менее двух лет.