
- •Основы аудита
- •Аннотация
- •Оглавление
- •Глава 1. Становление и развитие мирового аудита
- •1.1. История возникновения и развития аудита
- •1.1.1. Институт аудита в древнем мире
- •1.1.2. История современного аудита в Великобритании, Европе и сша
- •1.1.3. Этапы эволюции современного мирового аудита
- •1.1.4. История аудита в России
- •1.2. Современное состояние и модели регулирования аудиторской деятельности
- •1.2.1. Классификация аудиторских услуг и аудиторских фирм
- •1.2.2. Модели регулирования аудиторской деятельности
- •1.2.3. Мировой экономический кризис и современный аудит
- •Перечень действующих и разрабатываемых правовых актов по регулированию деятельности менеджмента публичных компаний и аудиторских организаций
- •1.2.4. Понятие и концепции аудита
- •1.3. Стандартизация и контроль качества аудита
- •1.3.1. Кодекс этики Международной федерации бухгалтеров
- •1.3.2. Международные стандарты аудита
- •1.3.3. Контроль качества аудиторской деятельности
- •Глава 2. Регулирование аудиторской деятельности в современной россии
- •2.1. Нормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельность в рф
- •2.1.1. Система нормативных актов рф в области аудиторской деятельности
- •Система нормативных актов по аудиту
- •2.1.2. Закон рф «Об аудиторской деятельности»
- •2.1.3. Закон рф «о саморегулируемых организациях»
- •2.1.4. Стандарты аудиторской деятельности в рф
- •Система федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности
- •2.1.5. Кодекс этики аудиторов России
- •2.2. Субъекты аудиторской деятельности в рф
- •2.2.1. Система органов, регулирующих аудиторскую деятельность в рф
- •2.2.2. Уполномоченный федеральный орган по регулированию аудиторской деятельности
- •2.2.3. Совет по аудиторской деятельности при уфо
- •2.2.4. Саморегулируемые организации аудиторов
- •2.2.5. Аудиторская фирма и индивидуальный аудитор как субъекты предпринимательской аудиторской деятельности
- •2.6. Аудитор как основной субъект профессиональной деятельности в сфере аудита. Обучение и аттестация аудиторских кадров в рф
- •2.3. Мероприятия по регулированию аудиторской деятельности в рф
- •2.3.1. Нормирование деятельности пользователей аудиторских услуг в рф
- •2.3.2. Обеспечение имущественной ответственности аудиторов и аудиторских фирм в рф
- •Меры дисциплинарного воздействия в отношении аудиторов и аудиторских организаций
- •2.3.3. Контроль качества аудиторской деятельности в рф
- •Глава 3. Аудиторская проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности
- •3.1. Проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности как основная услуга классического аудита
- •3.1.1. Место проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности в системе услуг, оказываемых аудиторскими фирмами в рф
- •3.1.2. Особенности аудиторской проверки как метода контроля
- •3.1.3. Понятие и структура цикла аудиторской проверки
- •Аудиторский цикл, порядок его документирования и нормативного регулирования
- •3.2. Этап планирования аудиторской проверки
- •3.2.1. Преддоговорное планирование аудита
- •3.2.2. Планирование аудиторской проверки руководителем группы
- •3.2.3. Определение уровня существенности в ходе аудиторской проверки
- •Выбор показателей для расчета уровня существенности
- •Определение допустимого объема выборки
- •3.2.4. Оценка аудиторских рисков при планировании проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности
- •3.3. Этап проведения аудиторской проверки
- •3.3.1. Система внутреннего контроля организации и ее оценка внешним аудитором
- •3.3.2. Аудиторские доказательства, виды и процедуры их получения
- •3.3.3. Понятие и порядок проведения выборки в ходе аудиторской проверки
- •Факторы, влияющие на объем отобранной совокупности для проверки по существу
- •Зависимость коэффициента доверия () от уровня уверенности и риска необранужения
- •Адаптационная таблица
- •3.3.4. Использование аналитических процедур в ходе аудиторской проверки
- •3.3.5. Применение специальных методических приемов при проведении аудита
- •3.3.6. Использование работы эксперта при сборе аудиторских доказательств
- •3.3.7. Документирование аудиторских доказательств
- •3.4. Этап подготовки аудиторского заключения
- •3.4.1. Обобщение и анализ результатов проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности
- •3.4.2. Оценка применимости допущения непрерывности деятельности в ходе аудиторской проверки
- •Формат описание выявленных нарушений
- •3.4.3. Оценка событий после отчетной даты
- •3.4.4. Подготовка аудиторского заключения и формирования мнения по результатам проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности
- •Глава 4. Аудиторские услуги в современных условиях
- •4.1. Проведение аудиторской проверки в специфических условиях
- •4.1.1. Аудит в условиях компьютерной обработки данных
- •4.1.2. Аудиторские процедуры выявления связанных сторон аудируемого субъекта
- •4.1.3. Использование результатов работы другого аудитора
- •4.1.4. Особенности аудита организации, финансовую (бухгалтерскую) отчетность которой готовила специализированная организация
- •4.2. Сопутствующие аудиту услуги
- •4.2.1. Методика проведения обзорной проверки
- •4.2.2. Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации
- •4.2.3. Понятие и методика налогового аудита
- •4.3. Прочие услуги, оказываемые аудиторскими фирмами в рф
- •4.3.1. Практика оказания аутсорсинговых услуг в области бухгалтерского учета и налогообложения в рф
- •4.3.2. Практика оказания консультационных услуг в рф
- •4.1.3. Аудит – контроллинг и аудит - консалтинг
3.2.2. Планирование аудиторской проверки руководителем группы
Планирование проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности руководителем группы является одним из обязательных этапов аудита. Оно заключается в определении стратегии и тактики аудита, объема аудиторской проверки, составлении общего плана аудита, разработке программы и конкретных аудиторских процедур. Указанный комплекс мероприятий способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.
Планирование проверки назначенным руководителем аудиторской группы производится в два этапа:
- разработка общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита,
- составление программы аудита, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур.
Процесс планирования достаточно трудоемок. Он может занимать до 30% времени, затраченного на всю аудиторскую проверку. Поэтому время на планирование должно предусматриваться бюджетом работ.
При планировании аудита руководитель группы должен сделать необходимые запросы руководству аудируемого лица, чтобы:
- понять, как оно оценивает риск существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности в результате недобросовестных действий или ошибки, а также выяснить особенности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
- получить представление о том, как организована система бухгалтерского учета и внутреннего контроля для предотвращения и выявления ошибок;
- определить, известно ли руководству аудируемого лица о недобросовестных действиях, оказавших отрицательное влияние на аудируемое лицо, или об имеющихся подозрениях в совершении недобросовестных действий, возникших в результате соответствующего служебного расследования, проведенного до начала аудита;
- определить, были ли руководством аудируемого лица в отчетном периоде обнаружены существенные ошибки.
Наряду с этим руководитель аудиторской группы должен решить, существуют ли вопросы, которые следует обсудить с представителями собственника. Такие вопросы могут включать в себя:
- характер, объем и периодичность оценки руководством аудируемого лица имеющейся системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля по предотвращению и обнаружению недобросовестных действий и ошибок, а также риска искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности;
- ненадлежащее реагирование руководства аудируемого лица на существенные недостатки средств внутреннего контроля, обнаруженные во время проведения предыдущего аудита;
- оценку аудитором надежности контрольной среды аудируемого лица, включая вопросы компетентности и порядочности руководства аудируемого лица;
- влияние указанных вопросов на общий подход к проведению аудита и его объем, включая дополнительные процедуры, которые могут потребоваться аудитору.
Общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование аудита осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.
Руководителю аудиторской группы необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.
При разработке общего плана аудита необходимо принимать во внимание:
1) деятельность аудируемого лица, в том числе:
- общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица;
- особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита;
- общий уровень компетентности руководства;
2) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе:
- учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изменения;
- влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;
- планы использования в ходе аудиторской проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу;
3) риск и существенность, в том числе:
- ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, определение наиболее важных областей для аудита;
- установление уровней существенности для аудита;
- возможность (в том числе на основе аудита прошлых лет) существенных искажений или недобросовестных действий;
- выявление сложных областей бухгалтерского учета, в том числе таких, где результат зависит от субъективного суждения бухгалтера, например, при подготовке оценочных показателей;
4) характер, временные рамки и объем процедур, в том числе:
- относительную важность различных разделов учета для проведения аудита;
- влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета и ее специфических особенностей;
- существование подразделения внутреннего аудита аудируемого лица и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита;
5) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы, в том числе:
- привлечение других аудиторских организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний аудируемого лица;
- привлечение экспертов;
- количество территориально обособленных подразделений одного аудируемого лица и их пространственную удаленность друг от друга;
- количество и квалификацию специалистов, необходимых для работы с данным аудируемым лицом;
6) прочие аспекты, в том числе:
- возможность того, что допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом;
- обстоятельства, требующие особого внимания, например, существование аффилированных лиц;
- особенности договора об оказании аудиторских услуг и требования законодательства;
- срок работы сотрудников аудитора и их участие в оказании сопутствующих услуг аудируемому лицу;
- форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания.
Примерное содержание общего плана аудита, содержится в ФПСАД «Планирование аудита». Исходя из практики, общий план аудита, как правило, включает в себя следующие три раздела:
1) вводная часть, в которой отражаются общие параметры проверки по срокам проведения, составу аудиторской группы, существенности и аудиторским рискам;
2) организационный план проверки, в котором отражается календарный план – график мероприятий по организации и проведению проверки;
3) планирование аудита по объектам и исполнителям, в котором планируемые виды работ закрепляются за конкретными исполнителями и по срокам их проведения.
Исходя из существующей практики на первом этапе планирования (при разработке общего плана аудита) аудитор подготавливает следующие документы:
описание бизнеса проверяемой организации;
описание системы бухгалтерского учета;
описание системы внутреннего контроля;
материалы экспресс-анализа отчетности проверяемой организации.
Первые три позиции требуются для обоснования аудиторского риска (неотъемлемого риска и риска системы внутреннего контроля), необходимость четвертой позиции связана со следующим. После проведенных за рубежом специальных исследований ошибок, обнаруженных а ходе аудиторских проверок и потребовавших корректировку финансовой отчетности, было выявлено, что аналитические процедуры помогают выявить 27,1 процента ошибок, а прогноз деятельности фирмы и его обсуждение аудиторами - еще 18,5 процентов ошибок. Все вместе составляет 45,6 процентов. Анализ важен не только потому, что ошибки выявляются в самом начале проверки, что может сократить ее продолжительность. Иногда тщательная процедура сбора данных не гарантирует выявления тех ошибок, которые выявляются в ходе аналитических процедур. Это может быть связано с недостаточной компетентностью аудиторов, или клиент может попросить у своих контрагентов дать ложные сведения, о чем аудитор никогда не узнает.
Описание бизнеса проверяемой организации базируется на перечне факторов, отражающих состояние конкретной отрасли финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта и экономики страны в целом, влияющих на увеличение риска искажений. Изучая факторы, отражающих состояние конкретной отрасли финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта и экономики страны в целом, аудитор должен указать, в каком состоянии находится отрасль бизнеса клиента (кризис, депрессия, подъем), как на нее влияет общее состояние экономики страны, возможность возникновения несостоятельности (банкротства) клиента, если отрасль находится в кризисном состоянии. Аудитор должен сделать вывод о том, достаточно ли он компетентен в решении проблем данной отрасли (строительства, торговли, сельского хозяйства и т.д.), потребуется ли ему привлечение специалистов для решения специфических для данной отрасли проблем. Ему следует изучить условия конкуренции в отрасли (составить список основных конкурентов с указанием цен на продукцию, работы, услуги), проанализировать колебания цен. Следует также разобраться в причинах, вызвавших спад в отрасли, если он имеет место.
После этого надо описать особенности бизнеса данного клиента. Целесообразно начать с формы и структуры собственности, составив список крупнейших собственников, а также филиалов, дочерних, зависимых предприятий и других объектов возможного инвестирования. Далее следует описать структуру управления, представив схему управления, данные о функциях руководящих, исполнительных и контрольных органов, обязанностях и разграничении ответственности, указав факторы, определяющие заработную плату руководства. Аудитору следует указать цель создания фирмы, ближайшие перспективы ее развития. Например, собственники могут ожидать ликвидации фирмы.
Изучая факторы внутрихозяйственной деятельности следует, в частности, проанализировать налоговый статус фирмы, наличие налоговых льгот, типичность учетной политики для данной отрасли. Следует выяснить, застраховано ли имущество фирмы и ее ответственность, существуют ли судебные разбирательства по искам фирмы или против нее, возможно ли появление таких исков.
Описание системы бухгалтерского учета должно включать схему документооборота, состав бухгалтерии, распределение обязанностей и ответственности между ее работниками, форму бухгалтерского учета с описанием особенностей ее применения, использование компьютеров с указанием на применяемую бухгалтерскую программу.
В описании системы внутреннего контроля следует указать наличие контролирующего органа (ревизионной комиссии, службы внутреннего аудита и т.д.) и их функции, обязанности руководства организации по обеспечению контроля (ведение учета в соответствии с действующим законодательством, включая проведение инвентаризации, создание системы материальной ответственности в соответствии с трудовым законодательством, ведение делопроизводства, включая кадровый учет). Аудитор должен обратить внимание на совмещение должностей, которые ведут к утрате контроля (например, кассир и бухгалтер).
Экспресс-анализ отчетности проверяемой организации включает в себя:
- описание необычных сумм для данного типа статей отчетности и неожиданных соотношениях между ними (баланс торгового предприятия без остатка по статье «товары» - он может быть искусственно списан на реализацию в целях сокрытия прибыли),
- изучение статей отчетности в динамике,
- расчет основных финансовых показателей,
- заключение о возможности предприятия продолжать работу в будущем.
Общий план должен служить руководством в осуществлении программы аудита. Программа аудита определяет характер, временные рамки и объем аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита. Программа аудита должна быть документально оформлена.
При составлении программы аудита следует выявить наиболее важные участки проверки, имеющие определяющее значение для финансово-хозяйственной деятельности фирмы и для формирования результатов ее деятельности. Например, для предприятия оптовой торговли - процесс реализации, процесс формирования издержек, налогообложение, организация складского учета. На этих участках надо сконцентрировать внимание. Следует обосновать в программе применение выборки. Кроме того, есть участки, проверка которых производится в любой организации (кассовые и банковские операции, расчеты по заработной плате). На них также следует выделить время, тем более, что они взаимосвязаны с определяющими участками. Например, без проверки банковских операций нельзя начать проверку процесса реализации. Здесь также надо предусмотреть возможность применения выборки (например, при проверке расчетов по заработной плате).
В программу аудита включаются тесты внутреннего контроля и процедуры проверки по существу. При планировании процедур проверки по существу аудитор должен учитывать выявленные им факторы риска недобросовестных действий. Реагирование аудитора на эти факторы будет зависеть от их характера и значимости. В некоторых случаях, несмотря на наличие факторов риска недобросовестных действий, аудитор может выразить профессиональное суждение, что ранее запланированные процедуры аудита, в том числе тесты средств контроля и процедуры проверки по существу, являются достаточными для реагирования на указанные факторы. В других обстоятельствах аудитор может сделать вывод о необходимости изменения характера, временных рамок и объема процедур проверки по существу для учета существующих факторов риска недобросовестных действий.