1.3.2. Международные стандарты аудита

В целях совершенствования и унификации требований к аудиту на международном уровне в конце 1980-х гг. в рамках Международной федерации бухгалтеров началась разработка Международных стандартов аудита (МСА) - International Standards of Audit (ISA). Ежегодно МСА обновляются и дополняются комментариями по их применению на практике. До 2002 года указанной работой занимался Комитет по международной аудиторской практике (КМАП) – Audit Practices Committee (APC), который являлся постоянно действующим Комитетом в рамках Совета Международной федерации бухгалтеров.

КМАП преследовал две основные цели:

• повышение уровня профессионализма аудиторов в странах, где он ниже общемирового;

• гармонизацию национальных правил и иных нормативные документов в области аудита с целью предоставления высококачественных услуг для всего мирового сообщества.

Несмотря на тщательность подходов к разработке международных положений, регулирующих аудиторскую деятельность во всем мире, в начале 2001 г. работа КМАП была подвержена тщательному анализу со стороны руководящего органа Международной федерации бухгалтеров. Созданная для этой цели рабочая группа состояла из высококвалифицированных специалистов, имеющих опыт внедрения аудиторских стандартов, как на международном, так и национальном уровне. Она подготовила отчет, который свидетельствовал о необходимости существенной реорганизации деятельности КМАП.

В 2002 г. КМАП был переименован в Международный совет по стандартам аудита и уверенности – International Auditing and Assurance Standards Board, который в настоящее время состоит из 18 членов, представляющих 15 стран мирового сообщества, входящих в Международную федерацию бухгалтеров.

Национальные нормативные акты в области аудита могут иметь силу закона и при этом значительно отличаться друг от друга. Поэтому для учета широты мнений и подходов мирового сообщества при разработке международных нормативных актов в этой сфере в состав временных подкомитетов Совета вводят представителей как стран – членов МФБ, так и не являющихся таковыми. В результате Совет уделяет особое внимание особенностям национальных нормативных актов, что, в свою очередь, позволяет учитывать полученную информацию при разработке Международных стандартов аудита.

Процесс разработки Международных стандартов и положений аудита и сопутствующих услуг заключается в следующем:

• Совет отбирает определенные темы для подробного их изучения временными подкомитетами, созданными именно для этой цели;

• Совет делегирует подкомитетам обязательства по предварительной подготовке проектов стандартов и положений аудита;

• подкомитет изучает предварительные информационные потоки, состоящие из положений, рекомендаций, а также нормативных актов и иных материалов или проектов стандартов изданных в странах, являющихся членами МФБ, а также региональными и иными профессиональными организациями;

• подкомитет готовит проект стандарта или положения и передает его на рассмотрение Совета;

• после утверждения Советом проект передается на рассмотрение всем членам МФБ, а также международных организаций, не являющихся членами МФБ, но заинтересованных в принятии стандартов. При этом дается определенное время, о чем информируется вся заинтересованная общественность;

• полученные комментарии и предложения рассматриваются в Совете, который вносит в проект необходимые коррективы и изменения;

• новая редакция утверждается и издается в виде Международного стандарта аудита либо Положения о международной аудиторской практике, которые вступают в силу с указанной в них даты.

После выхода в свет и представления российской общественности второго официального издания (на русском языке) Международных стандартов аудита, основанного на действующих МСА 2001 года, Международная федерация бухгалтеров продолжила работу над совершенствованием уже разработанных и выработкой абсолютно новых нормативных положений международного аудита. В результате долгой и кропотливой работы, в 2005 году, мировому сообществу был представлен «Сборник международных положений по аудиту, уверенности и этике» (Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. 2005 Edition, International Federation of Accountants, New York, 2005.), который вобрал в себя все положения, выпущенные Международным советом по стандартам в области аудиторской деятельности, а также Комитетом по этике по состоянию на 31 декабря 2004 года.

Предложенный Сборник отличается от предыдущего не только своей структурой, но и целым рядом изменений и дополнений, связанных с выходом новых и уточнением старых международных стандартов аудита. В нем выделены следующие основные разделы:

• Международные стандарты контроля качества – International Standards on Quality Control – (ISCQ);

• Основные принципы для заданий, обеспечивающих уверенность – International Framework for Assurance Engagements – (IFAE);

• Международные стандарты аудита – International Standards on Auditing – (ISA);

• Положения по международной аудиторской практике – International Auditing Practice Statements – (IAPS);

• Международные стандарты по заданиям по обзорной проверке – International Standards on Review Engagements – (ISRE);

• Международные стандарты по заданиям, обеспечивающим уверенность – International Standards on Assurance Engagements – (ISAE);

• Международные стандарты по сопутствующим услугам – International Standards on Related Services – (ISRS).

Отдельным разделом в сборнике выделен Кодекс этики профессиональных бухгалтеров.

Международные стандарты аудита рассматривают следующие вопросы:

1. роль и значение аудита в системе финансового контроля;

2. ответственность аудиторов;

3. планирование аудиторской проверки;

4. внутренний контроль качества аудиторской деятельности;

5. аудиторские доказательства;

6. использование работы других специалистов;

7. выводы и отчеты в аудите;

8. специальные области аудита;

9. сопутствующие аудиту услуги;

10. положения по международной практике аудита.

Совершенствование МСА является процессом непрерывным, учитывающим перманентно происходящие в мире изменения. В настоящее время в рамках «проекта Сlarity» отредактировано и пересмотрено 36 международных стандартов аудита (ISA) и международный стандарт по контролю качества аудита (ISQC 1). При этом, определено, что обновленные редакции стандартов войдут в силу для применения при аудите финансовой отчетности за периоды, начинающиеся 15 декабря 2009 г. или позднее этой даты. В апреле 2009 г. МФБ выпустила в свет руководство на английском языке, содержащее весь комплект стандартов²⁴.

Международные стандарты аудита не отменяют и не могут отменить существующие в ряде стран национальные положения. Например, национальные стандарты существуют в США, Канаде, Великобритании, Ирландии, Швеции, но требования МСА в этих странах все-таки принимаются к сведению в практической деятельности. В ряде государств (Австралии, Бразилии, Голландии, России, Индии) МСА принимаются за основу при разработке своих национальных регламентирующих документов. Кроме того, существуют государства (Кипр, Нигерия, Малайзия, Шри-Ланка), где МСА приняты в качестве национальных стандартов аудита.

Потребность в Международных стандартах аудита возрастает с каждым годом, так как в мире существует тенденция интеграции в мировую экономику стран со своими системами бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетностью. Следует отметить, что МСА должны применяться только к существенным аспектам. Однако в ряде случаев мировая практика допускает возможность отступления от них в целях достижения наибольшей эффективности аудиторской проверки. Аудитор, использующий такую возможность, обязан обосновать сделанное отступление.

Разработка единых стандартов аудита и сопутствующих аудиту услуг, применяемых к любым ситуациям и возникающим на практике обстоятельствам, исключена, поэтому к принятым стандартам следует относиться как к основным принципам, которые необходимо соблюдать при оказании аудиторских услуг. Точность процедур по применению этих стандартов зависит, как правило, от профессионального суждения каждого аудитора и возникающих обстоятельств. При этом следует помнить, что между вынесением профессионального суждения и установкой специальных правил профессионального поведения должно быть обеспечено равновесие. И все же, несмотря на это утверждение, на практике постоянно существует противоречие между профессиональным суждением аудитора и рамками обеспечения необходимых критериев вынесения этого суждения во всех существенных аспектах аудиторской деятельности.