Матеріали для застосування та інші пояснювальні матеріали

Своєчасне складання аудиторської документації (див. параграф 7)

Д1. Своєчасна підготовка достатньої та прийнятної аудиторської документації допомагає підвищити якість аудиту і сприяє ефективному огляду й оцінці отриманих аудиторських доказів і висновків, досягнутих до остаточного формулювання аудиторського звіту. Ймовірно, що документація, підготовлена після виконання аудиторської роботи, буде менш точною, ніж документація, підготовлена під час виконання такої роботи.

Документація про виконані аудиторські процедури та отримані аудиторські докази

Форма, зміст і обсяг аудиторської документації (див. параграф 8)

Д2. Форма, зміст і обсяг аудиторської документації залежать від таких чинників, як:

• розмір та складність суб ’ єкта господарювання;

• характер аудиторських процедур, які слід виконати;

• ідентифіковані ризики суттєвого викривлення;

• значущість отриманих аудиторських доказів;характер і обсяг ідентифікованих винятків;

• необхідність документувати висновок або основу для висновку, якщо їх важко визначити з документації про виконану роботу або отриманих аудиторських доказів;

• методологія аудиту й інструментальні програмні засоби, які використовували.

Д3. Аудиторська документація може бути записаною на папері чи електронних або інших носіях інформації. Приклади аудиторської документації охоплюють:

• програми аудиту;

• результати аналітичних процедур;

• меморандуми з конкретних питань;

• резюме важливих питань;

• листи-підтвердження та листи-запевнення;

• контрольні переліки;

• листування (включаючи електронною поштою) стосовно значущих питань.

Аудитор може включати витяги чи копії записів суб’єкта господарювання (наприклад, значущі та конкретні контракти і угоди як складову аудиторської документації). Проте аудиторська документація не замінює облікових записів суб’єкта господарювання.

Д

АУДИТ

4. До складу аудиторської документації аудитору не потрібно включати замінені проекти робочих документів та фінансової звітності, примітки, які відображають незавершену чи попередню думку, копії раніше складених документів, в яких були виправлені друкарські або інші помилки, та дублікати документів.

Д5. Тільки усні пояснення аудитора не являють собою достатнє підтвердження виконаної ним роботи або висновків, яких він дійшов, проте їх можна використовувати для роз’яснення чи уточнення інформації, що міститься а аудиторській документації.

Документація з дотримання вимог МСА (див. параграф 8 а)

Д6. У принципі результатом дотримання вимог цього МСА буде аудиторська документація, що є достатньою та прийнятною за конкретних умов. Інші МСА містять конкретні вимоги до документації, що призначені пояснити застосування цього МСА, а також за певних обставин тих чи інших МСА. Конкретні вимоги до документації в інших МСА не обмежують застосування цього МСА. Крім того, відсутність вимоги до документації

в будь-якому певному МСА не означає припущення, що немає документації, складеної з дотриманням вимог цього МСА.

Д7. Аудиторська документація надає докази того, що аудитор дотримується вимог МСА. Проте аудитор немає ні потреби, ні можливості документувати кожне розглянуте питання чи висловлене професійне судження під час аудиту. Крім того, аудитору немає потреби окремо документувати (наприклад, як у контрольному переліку) дотримання вимог стосовно питань, щодо яких відповідність вимогам доводять документи, внесені в аудиторський файл. Наприклад:

• існування належно задокументованого плану аудиту доводить, що аудитор планував аудит;

• існування підписаного листа-зобов ’ язання в аудиторському файлі доводить, що аудитор погодив умови завдання з аудиту з управлінським персоналом або за потреби з тими, кого наділено найвищими повноваженнями;

• аудиторський звіт, який містить відповідну умовно-позитивну думку, доводить, що аудитор дотримався вимог до висловлення умовно-позитивної думки за обставин, визначених у цьому МСА;

• стосовно вимог, які застосовуються, як правило, протягом усього аудиту, може існувати багато способів, щоб довести їх дотримання за допомогою аудиторського файла:

о наприклад, може не бути єдиного способу, в який документується професійний скептицизм аудитора. Втім аудиторська документація може надати докази ставлення аудитора з професійним скептицизмом відповідно до МСА. Такі докази можуть складатися з конкретних процедур, виконаних для підтвердження відповідей управлінського персоналу на запити аудитора;

о так само те, що партнер із завдання взяв на себе відповідальність за адміністрування, нагляд і виконання аудиту відповідно до вимог МСА, можна довести багатьма способами, використовуючи аудиторську документацію. Вона може включати документацію щодо своєчасної участі партнера із завдання в певних аспектах аудиту, таких як участь в обговореннях групи, яких вимагає МСА 315⁹².

Документація з важливих питань і пов ’ язаних з ними важливих професійних

суджень (див. параграф 8 б)

• Д8. Висловлення судження про важливість питання потребує об ’ єктивного аналізу фактів і обставин. Приклади важливих питань охоплюють:питання, що призводять до значних ризиків (визначені в МСА 315⁶);

• результати аудиторських процедур, які свідчать про те, що:

а) фінансова звітність може бути суттєво викривленою або б) про необхідність перегляду аудитором попередньої оцінки ризиків суттєвого викривлення та дій аудитора у відповідь на ці ризики;

• обставини, що спричиняють значні труднощі для аудитора в застосуванні необхідних аудиторських процедур;

• отримані результати, що можуть призвести до модифікації аудиторської думки або внесення пояснювального параграфа до аудиторського звіту.

Д9. Важливим чинником у визначенні форми, змісту та обсягу аудиторської документації щодо значущих питань є ступінь професійного судження, висловленого під час виконання роботи та оцінки результатів. Документація про висловлені професійні судження, якщо вони значущі, слугує для пояснення висновків аудитора та для підвищення якості судження. Такі питання видаються особливо цікавими для осіб, які несуть відповідальність за огляд аудиторської документації, включаючи тих, хто проводить подальші аудити під час огляду питань, що мають постійну значущість (наприклад, під час виконання ретроспективного огляду облікових оцінок).

Д10. Деякі приклади обставин, за яких відповідно до параграфа 8 доцільно складати аудиторську документацію щодо застосування професійного судження, якщо питання та судження є значущими, охоплюють:

• логічне обґрунтування висновку аудитора, якщо вимога передбачає, що аудитор «повинен розглянути» певну інформацію або чинники і що розгляд є важливим у контексті певного завдання;

о

АУДИТ

снову для висновку аудитора щодо обґрунтованості предмета суб ’ єктивних суджень (наприклад, обґрунтованість суттєвих облікових оцінок);надає таку інформацію. Таке резюме може допомагати ефективним та результативним оглядам і перевіркам аудиторської документації, зокрема у випадку аудитів значного обсягу та складності. Воно також може допомогти аудитору розглянути, беручи до уваги виконані процедури та висновки, яких дійшли, чи існує будь-яка окрема мета доречного МСА, що її не досяг аудитор або не в змозі досягти, яка заважатиме йому досягти загальних цілей.

Ідентифікація конкретних статей або питань, що перевіряються, а також

укладачів та відповідальних за огляд (див. параграф 9)

Д12. Запис відмітних характеристик слугує багатьом цілям. Наприклад, це дає можливість аудиторській групі із завдання звітувати про свою роботу та полегшує розгляд винятків або суперечностей. Відмітні характеристики варіюються залежно від характеру аудиторської процедури та статті або питання, що перевіряється. Наприклад:

• щодо детального тесту замовлень, сформованих суб’єктом господарювання, аудитор може ідентифікувати документи, відібрані для тестування за їх датою або номерами;

• щодо процедури, яка потребує відбору або огляду всіх статей, які перевищують конкретну суму в певній генеральній сукупності, аудитор може записати обсяг процедури та ідентифікувати генеральну сукупність (наприклад, усі журнальні записи з реєстру, що перевищують визначену суму);

• що стосується процедури, яка потребує систематичної вибірки з генеральної сукупності документів, то аудитор може ідентифікувати відібрані документи, записуючи їх джерело, вихідну точку (дату, з якої починають відбір) та інтервал вибірки (наприклад, систематична вибірка накладних про відвантаження з журналу відвантажень за період з 1 квітня по 30 вересня починаючи із накладної № 12345 та відбираючи кожну 125-ту накладну);

щодо процедури, яка потребує запитів до конкретного персоналу суб’єкта господарювання, аудитор може записати дати запитів, прізвища й посадові обов’язки персоналу суб’єкта господарювання;робота була оглянута, хто виконував огляд цієї роботи та коли виконувався огляд.

Документація з обговорення важливих питань з управлінським персоналом,

тими, кого наділено найвищими повноваженнями, та іншими особами (див.

параграф 10)

Д14. Документація не обмежується записами, складеними аудитором, а може містити інші прийнятні записи, наприклад протоколи засідань, підготовлені персоналом суб ’ єкта господарювання та узгоджені з аудитором. До інших осіб, з ким аудитор може обговорювати значущі питання, належить інший персонал у межах суб ’ єкта господарювання та зовнішні сторони, наприклад особи, які надають професійні консультації суб ’ єкту господарювання.

Документація з вирішення проблеми суперечностей (див. параграф 11)

Д15. Вимога документувати, в який спосіб аудитор вирішив проблему суперечностей в інформації, не означає, що аудитору потрібно зберігати неправильну чи замінену документацію.

Міркування, що стосуються малих підприємств

Д

АУДИТ

16. Аудиторська документація для аудиту малого підприємства, як правило, не така широка, як для аудиту великого підприємства. Крім того, у разі аудиту, якщо партнер із завдання виконує всю аудиторську роботу, документація не міститиме питань, які могли документуватися виключно для інформування чи надання інструкцій членам аудиторської групи із завдання або для забезпечення доказів огляду іншими членами групи (наприклад, не буде документації про питання, пов ’ язані з обговореннями в групі чи наглядом). Утім партнер із завдання дотримується першочергової вимоги в параграфі 8 до складання аудиторської документації так, щоб її міг розуміти досвідчений аудитор, оскільки аудиторська документація може підлягати огляду зовнішніми сторонами для цілей регуляторних органів чи з іншою метою.

Д17. Складаючи аудиторську документацію, аудитор малого підприємства може також вважати корисним і ефективним записувати різні аспекти аудиту разом в одному документі з перехресними посиланнями на підтвердні робочі документи залежно від обставин. Приклади питань, що їх можна документувати разом під час аудиту малого підприємства, охоплюють розуміння суб ’ єкта господарювання та його внутрішнього контролю, загальну стратегію і план аудиту, суттєвість, оцінену відповідно до МСА 320⁹³, оцінені ризики, значні питання, що привернули увагу під час аудиту, та висновки, яких дійшли.

Відхилення від доречної вимоги (див. параграф 12)

Д18. Вимоги МСА розроблені для надання можливості аудитору досягти цілей, установлених у МСА, і, отже, загальних цілей аудитора. Відповідно, крім виняткових обставин, МСА передбачають дотримання кожної вимоги, що є доречною за обставин аудиту.

Д19. Вимога до документації стосується лише вимог, що є доречними за конкретних обставин. Вимога не є доречною⁹⁴ тільки у випадках, якщо:

а) весь МСА є недоречним (наприклад, якщо у суб’єкта господарювання відсутній підрозділ внутрішнього аудиту, ніщо в МСА 610⁹⁵ не є доречним), або

б) вимога залежить від умови, а умови не існує (наприклад, вимога модифікувати аудиторську думку, якщо отримання достатніх та прийнятних аудиторських доказів неможливе, а неможливості не існує).

Питання, що виникають після дати аудиторського звіту (див. параграф 13)

Д20. Прикладами виняткових обставин можуть бути факти, які стали відомі аудитору після дати аудиторського звіту, але які існували на цю дату та які, якби були відомі тоді, могли б спричинити внесення змін до фінансової звітності або модифікацію аудиторського звіту аудитором⁹⁶. Огляд остаточних змін до аудиторської документації виконується згідно з відповідальністю з огляду, встановленою в МСА 220⁹⁷, причому остаточну відповідальність за зміни бере на себе партнер із завдання.

Формування остаточного аудиторського файла (див. параграфи 14—16)

Д21. МСКЯ 1 (або національні вимоги, які принаймні є такими самими суворими) вимагає, щоб фірми встановлювали політики та процедури щодо своєчасного завершення формування аудиторських файлів⁹⁸. Прийнятний період, у межах якого слід завершити формування остаточного аудиторського файла, становить зазвичай не більш як 60 днів після дати аудиторського звіту⁹⁹.

• Д22. Завершення формування остаточного аудиторського файла після дати аудиторського звіту — це адміністративний процес, не пов’язаний із виконанням нових аудиторських процедур або формуванням нових висновків. Проте можна вносити зміни до аудиторської документації під час процесу формування остаточного файла, якщо вони адміністративні за характером. Приклади таких змін охоплюють:ліквідацію або видалення заміненої документації;

• сортування, впорядкування робочих документів та внесення перехресних посилань;

• затвердження контрольних переліків питань щодо завершення, які стосуються процесу формування аудиторського файла;

• документування аудиторських доказів, які аудитор отримав, обговорив та узгодив з відповідними членами аудиторської групи із завдання до дати аудиторського звіту.

Д23. МСКЯ 1 (або національні вимоги, які принаймні є такими самими суворими) вимагає, щоб фірми встановлювали політики та процедури щодо зберігання документації із завдання¹⁰⁰. Період зберігання документації із завдання з аудиту звичайно становить не менш як п ’ ять років від дати аудиторського звіту або дати аудиторського звіту групи, якщо вона настає пізніше¹⁰¹.

Д

АУДИТ

24. Приклад обставини, за якою аудитор може вважати потрібним модифікувати існуючу або додати нову аудиторську документацію після завершення формування файла, — це необхідність уточнити існуючу аудиторську документацію внаслідок коментарів, одержаних під час контрольних перевірок, які виконують внутрішні чи зовнішні сторони.Додаток

(див. параграф 1)

Конкретні вимоги до аудиторської документації в інших МСА

Цей додаток ідентифікує параграфи в інших МСА, які є чинними для аудитів фінансової звітності за періоди, що починаються з 15 грудня 2009 р. або пізніше, та містять конкретні вимоги до документації. Цей перелік не замінює розгляд вимог і відповідні матеріали для застосування та інші пояснювальні матеріали в МСА.

• МСА 210 «Узгодження умов завдань з аудиту», параграфи 10—12;

• МСА 220 «Контроль якості аудиту фінансової звітності», параграфи 24—25;

• МСА 240 «Відповідальність аудитора, що стосується шахрайства, при аудиті фінансової звітності», параграфи 44—47;

• МСА 250 «Розгляд законодавчих та нормативних актів при аудиті фінансової звітності», параграф 29;

• МСА 260 «Повідомлення інформації з питань аудиту тим, кого наділено найвищими повноваженнями», параграф 23;

• МСА 300 «Планування аудиту фінансової звітності», параграф 12;

• МСА 315 «Ідентифікація та оцінка ризиків суттєвих викривлень через розуміння суб’єкта господарювання і його середовища», параграф 32;

• МСА 320 «Суттєвість при плануванні та проведенні аудиту», параграф 14;

• МСА 330 «Дії аудитора у відповідь на оцінені ризики», параграфи 28—30;

• МСА 450 «Оцінка викривлень, ідентифікованих під час аудиту», параграф 15;

• МСА 540 «Аудит облікових оцінок, у тому числі облікових оцінок за справедливою вартістю, та пов’язані з ними розкриття інформації», параграф 23;

• МСА 550 «Пов’язані сторони», параграф 28;

• МСА 600 «Особливі міркування — аудити фінансової звітності групи (включаючи роботу аудиторів компонентів)», параграф 50.

• МСА 610 «Використання роботи внутрішніх аудиторів», параграф 13.