31. Учет материальных оборотных активов по мсфо

В большинстве компаний запасы составляют значительную часть оборотных актнвоа, отраженных в балансе. От того, насколько верно ведется учет запасов и их стоимости, во многом будет зависеть правильность отражения финансового положения компании и ее прибыли.

Учет запасов по международным стан­дартам финансовой отчетности регла­ментируется стандартом МСФО 2 «Запасы».

В МСФО 2 пересмотрены методы, применимые для расчета себестои­мости запасов, а также вопросы учета курсо­вых разниц. Метод ЛИФО исключен из мето­дов, разрешенных для оценки стоимости запа­сов, поскольку признано, что его использование может привести к искажению показателей от­четности и некорректному отражению затрат компании. Также существенными изменения­ми стали запрет на включение кассовых раз­ниц по операциям в иностранной валюте в сто­имость запасов и изменение требований к рас­крытию информации в финансовой отчетности. Вместе с МСФО 2 «Запасы» при составлении финансовой отчетности по международным стандартам необходимо применять ПКИ 1 «Различные формулы рас­чета себестоимости запасов».

Определение стоимости запасов

В соответствии с МСФО 2 запасами призна­ются:

- активы, предназначенные для продажи и прошедшие предпродажную подготовку (гото­вая продукция);

- материалы, используемые в процессе про­изводства;

- активы, находящиеся в процессе произ­водства для последующей продажи (незавер­шенное производство).

В компаниях сферы услуг запасы включают стоимость услуг, для которых «компания еще не признала соответствующую величину до­хода».

Себестоимость запасов

Себестоимость запасов в соответствии с МСФО 2 включает все затраты, связанные с приобретением, созданием (обработкой) и приведением запасов в требуемое состояние. К затратам на приобретение относятся сто­имость покупки, импортные пошлины и не возмещаемые налоги, а также стоимость транс­портировки и погрузочно-разгрузочных работ, непосредственно связанных с приобретением запасов.

Чистая стоимость реализации

На практике возможны ситуации, когда стои­мость запасов может стать меньше их себесто­имости из-за физического повреждения и мо­рального старения товаров, падения рыноч­ных цен на них.

Если цена, по которой запасы могут быть реализованы, ниже их текущей стоимости с учетом необходимых затрат по доведению их до нужного состояния и затрат на продажу, то стоимость запасов в балансе должна быть сни­жена до чистой стоимости реализации (это ры­ночная цена на товар за вычетом расходов на его продажу). Разница между балансовой сто­имостью запасов и чистой стоимостью реали­зации рассматривается как расход и отражает­ся в отчете о доходах и расходах, то есть зара­нее признается убыток от реализации. Оценка чистой стоимости реализации должна осно­вываться на достоверной информации, имею­щейся на тот момент, когда производится оцен­ка.

Подходы к расчету себестоимости запасов

Стоимость запасов следует рассчитывать на основе метода ФИФО или метода средневзве­шенной стоимости. Для всех запасов, имею­щих одно и то же предназначение, следует ис­пользовать один метод оценки независимо от их местонахождения, налоговых требований и пр.

Признание запасов в качестве расходов

Стоимость запасов относится на расходы в том отчетном периоде, когда была признана соответствующая выручка от реализации. Это справедливо как для стоимости перепродава­емых запасов, так и для готовой продукции и материалов.

Запасы, стоимость которых включена в сто­имость других активов (капитализирована, на­пример, при строительстве хозяйственным способом), признаются в качестве расхода в течение срока полезной службы указанных ак­тивов.

Раскрытие информации

В финансовой отчетности подлежит раскрытию:

- учетная политика, утвержденная для оцен­ки запасов;

- балансовая стоимость запасов по видам и общая балансовая стоимость;

- балансовая стоимость запасов, учтенных по чистой стоимости реализации;

- величина запасов, признанных в качестве расхода в течение отчетного периода;

- величина снижения/восстановления стои­мости запасов, признанная в отчетном периоде;

- обстоятельства (события), которые приве­ли к восстановлению стоимости запасов;

- балансовая стоимость запасов, использу­емых в качестве залога для обеспечения обя­зательств.

Общепринятая классификация запасов представляет такие группы, как «Товары»,

«Производственные запасы», «Материалы», «Незавершенное производство» и «Готовая продукция».

Может раскрываться и другая информация, если она является существенной для пользо­вателей финансовой отчетности и ее непред­ставление может ввести пользователей в за­блуждение.

Отличия положений МСФО и РСБУ

В РСБУ учет запасов регулируется ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запа­сов», утвержденным приказом Минфина Рос­сии от 09.06.01 № 44н. Среди наиболее сущест­венных отличий МСФО от РСБУ можно вы­делить следующие:

- в соответствии с РСБУ запасы отражают­ся по наименьшей из двух возможных оценок: фактической себестоимости и текущей рыноч­ной стоимости. Под текущей рыночной стои­мостью понимается цена продажи в полной сумме без каких-либо вычетов. В МСФО для учета используются себестоимость запасов и чистая стоимость реализации. При этом, как и в МСФО, в РСБУ сумма частичного списания стоимости запасов (обесценение) должна стор­нироваться в случае увеличения их текущей стоимости в последующих периодах;

- в отличие от МСФО в РСБУ допускается применение метода ЛИФО для оценки запасов;

- в соответствии с МСФО в стоимость за­пасов не включаются расходы будущих пери­одов, в то время как РСБУ это разрешено;

- биологические активы учитываются в со­ответствии с МСФО 41 «Сельское хозяйство». Российские стандарты бухгалтерского учета предполагают, что в составе запасов могут учитываться некоторые биологические активы, например молодняк животных;

- в отличие от МСФО в РСБУ «другие объ­екты незавершенного производства» могут оцениваться: по фактической стоимости, в ко­торую включаются только затраты, непосред­ственно связанные с производством данных объектов; по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости; по прямым статьям затрат; по стоимости сы­рья, материалов и полуфабрикатов, то есть ис­ключая затраты на оплату труда персонала и прочие расходы. В МСФО незавершенное про­изводство оценивается аналогично прочим за­пасам;

- порядок определения фактической себе­стоимости в РСБУ отличается от порядка, ус­тановленного МСФО, тем, что методы отне­сения производственных накладных расходов на стоимость запасов описаны в соответству­ющих отраслевых положениях или инструк­циях. Во многих случаях накладные расходы включаются в стоимость запасов, даже если они не могут быть прямо отнесены к произ­водственному процессу. Например, все затра­ты по содержанию заготовительно-складских подразделений организации включаются в сто­имость запасов;

- в РСБУ отсутствуют указания относитель­но того, следует ли создавать резерв под сни­жение стоимости (обесценение) незавершен­ного производства. Согласно МСФО данный резерв должен создаваться.

Таким образом, при составлении отчетно­сти для целей МСФО на основании данных рос­сийского бухгалтерского учета может потре­боваться ряд существенных корректировок сто­имости остатков запасов на конец периода и запасов, списанных на себестоимость.

32. Учет основных средств по международным стандартам

Регламентируется МСФО 16 «Объекты имущества, машины и оборудование» (Property, Plant and Equipment).

Первая редакция стандарта была разработана в 1982 году. Последний раз стандарт был пересмотрен в 2003 году, а внесенные изменения вступили в силу с 1 января 2005 года. В новую редакцию МСФО 16 были включены требования следующих положений Комитета по интерпретациям:

• «Затраты на модернизацию существующего программного обеспечения» (ПКИ-6);

• «Компенсации за обесценение или потерю объектов основных средств» (ПКИ-14);

• «Затраты на полную техническую ревизию или капитальный ремонт» (ПКИ-23).

Также в состав новой редакции МСФО 16 вошла часть положений и требований, изложенных в проекте (draft) ПКИ 16 «Второстепенные операции, отражаемые в отчете о прибылях и убытках», несмотря на то что сам проект ПКИ 16 не был утвержден.

Существенные изменения, внесенные в последнюю редакцию МСФО 16, коснулись следующих операций, связанных с учетом основных средств:

• обмен основных средств на нематериальные активы. Добавлено требование о том, что все нематериальные активы, на которые могут быть обменены объекты основных средств, при отражении подобных операций должны оцениваться по справедливой стоимости;

• введено требование о регулярном проведении анализа необходимости изменения метода амортизации и срока полезного использования объектов основных средств.